∙ ФИНАНСЫ

Комментарий к Федеральному закону от 23.07.2013 N 248-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов РФ"

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 24.07.2013.

1. Увеличен срок для представления возражений на акт проверки >>>

2. Увеличен срок для представления возражений на акт о выявлении налоговых правонарушений >>>

3. Установлен срок для ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля >>>

4. Об участии в российских хозяйственных товариществах и обществах с ограниченной ответственностью сообщать не нужно >>>

5. Установлен порядок направления налогоплательщику документов, используемых инспекцией при реализации своих полномочий >>>

6. Уточнены правила направления налогоплательщику требования о представлении документов >>>

7. Выявленная в результате проверки излишне возмещенная сумма налога признается недоимкой >>>

8. Арест имущества будет возможен до вынесения решения о взыскании налога за счет иного имущества >>>

9. Введено новое основание для признания недоимки безнадежной >>>

10. В требовании об уплате налога не будет указываться срок уплаты налога >>>

11. Увеличен срок для направления требования об уплате недоимки, выявленной по итогам налоговой проверки >>>

12. Установлены основания для приостановления действия поручения на списание денежных средств со счета >>>

13. Из Налогового кодекса РФ исключены положения о направлении копии решения, принятого по результатам рассмотрения акта о правонарушениях, которые выявлены в ходе иных мероприятий налогового контроля >>>

14. Установлены особенности постановки на учет некоторых категорий налогоплательщиков >>>

15. Предприниматели, у которых нет наемных работников, не должны представлять сведения об их среднесписочной численности >>>

16. Акты законодательства о налогах и сборах, улучшающие положение налогоплательщиков, будут вступать в силу в новом порядке >>>

17. Если заявление о возврате (зачете) суммы НДС не подано до дня вынесения решения о возмещении налога, возврат (зачет) будет производиться по правилам ст. 78 НК РФ >>>

18. Для обеспечения исполнения обязанности по перечислению налога при изменении срока его уплаты может использоваться банковская гарантия >>>

19. Урегулирован вопрос об ответственности при непредставлении документов и информации контрагентом проверяемого налогоплательщика >>>

20. За грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения будут штрафовать не только организации >>>

21. В случае блокировки счета открыть новый счет в другом банке будет нельзя >>>

22. Отменено нормирование расходов на рацион питания экипажей морских, речных и воздушных судов >>>

Применение документа (выводы) >>>

Изменения, внесенные Федеральным законом от 23.07.2013 N 248-ФЗ (далее - Закон) в Налоговый кодекс РФ, направлены на совершенствование налогового администрирования. Данный Закон вступит в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением отдельных положений, о чем будет сказано далее (ст. 6 Закона). Проанализируем сначала основные поправки, которые вступят в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона (опубликован 24 июля 2013 г.), далее - поправки, вступающие в силу 1 октября 2013 г. и 1 января 2014 г.

1. Увеличен срок для представления возражений на акт проверки

Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ налогоплательщик вправе представить письменные возражения на акт проверки в течение 15 рабочих дней со дня его получения. Рассматриваемым Законом данный срок продлен до одного месяца.

Следует отметить, что ч. 7 ст. 6 Закона установлены переходные положения. Они заключаются в том, что если течение срока, предусмотренного п. 6 ст. 100 НК РФ в редакции комментируемого Закона (т.е. один месяц), не завершилось до дня вступления в силу Закона (ч. 1 ст. 6 Закона), то этот срок исчисляется по новым правилам.

2. Увеличен срок для представления возражений на акт о выявлении налоговых правонарушений

В соответствии с п. 2 ст. 100.1 НК РФ дела о выявленных в ходе иных мероприятий налогового контроля правонарушениях (за исключением ст. 120, 122, 123 НК РФ) рассматриваются в порядке ст. 101.4 НК РФ. Напомним, что дела о налоговых правонарушениях, выявленных в ходе камеральной или выездной проверки, рассматриваются в порядке ст. 101 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 101.4 НК РФ при выявлении правонарушений составляется акт. В нем, в частности, указываются факты, свидетельствующие о нарушении налогового законодательства (п. 2 ст. 101.4 НК РФ). Если налогоплательщик не согласен с данными фактами, он вправе в течение десяти рабочих дней со дня получения акта представить в инспекцию письменные возражения (п. 5 ст. 101.4 НК РФ).

Рассматриваемым Законом срок на представление возражений увеличен. После вступления в силу поправок он будет составлять один месяц.

Следует отметить, что ч. 7 ст. 6 Закона установлены переходные положения. Они заключаются в том, что если течение срока, предусмотренного п. 5 ст. 101.4 НК РФ в редакции комментируемого Закона (т.е. один месяц), не завершилось до дня вступления в силу Закона (ч. 1 ст. 6 Закона), то этот срок исчисляется по новым правилам.

3. Установлен срок для ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля

Согласно действующей редакции абз. 2 п. 2 ст. 101 НК РФ налогоплательщик вправе до вынесения решения о привлечении к ответственности (об отказе в привлечении к ответственности) знакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля. На практике часто возникает вопрос о сроке для ознакомления с указанными материалами. Налоговым кодексом РФ он не установлен. Официальные органы разъясняют, что такой срок определяет самостоятельно руководитель налогового органа (см., например, Письмо Минфина России от 26.10.2011 N 03-02-08/112, п. 13 Письма ФНС России от 13.09.2012 N АС-4-2/15309@). Отсутствие у налогоплательщика достаточного времени для ознакомления может явиться одним из оснований для отмены решения, принятого по результатам проверки. Судебная практика по этому вопросу разнообразна, и итоговое решение суда зачастую зависит от конкретных обстоятельств дела. Например, имеет значение, обладал ли налогоплательщик информацией, полученной в ходе допмероприятий. Такую позицию, в частности, занимает Президиум ВАС РФ (см. Постановление от 08.11.2011 N 15726/10). Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ и Практическом пособии по налоговым проверкам.

Комментируемым Законом установлен срок для ознакомления с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля. После вступления в силу новой редакции абз. 2 п. 2 ст. 101 НК РФ налоговый орган будет обязан не позднее двух рабочих дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки ознакомить налогоплательщика с указанными материалами, если им будет подано соответствующее заявление.

4. Об участии в российских хозяйственных товариществах и обществах с ограниченной ответственностью сообщать не нужно

В соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 23 НК РФ организации и предприниматели обязаны сообщать в инспекцию обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях. Теперь в данном правиле будет исключение. Налогоплательщикам не нужно будет сообщать об участии в хозяйственных товариществах и обществах с ограниченной ответственностью. Напомним, что хозяйственные товарищества создаются в форме полного товарищества и товарищества на вере (ч. 2 ст. 66 ГК РФ).

Кроме того, не нужно будет информировать о реорганизации и ликвидации организации (утратит силу подп. 4 п. 2 ст. 23 НК РФ). Эти поправки устраняют излишние обязанности налогоплательщиков, поскольку соответствующая информация поступает в налоговые органы при регистрации изменений в ЕГРЮЛ.

5. Установлен порядок направления налогоплательщику документов, используемых инспекцией при реализации своих полномочий

Теперь в Налоговом кодексе РФ будет установлен общий порядок направления налогоплательщику документов, которые налоговый орган использует при осуществлении своих полномочий (новая редакция п. 4 ст. 31 НК РФ). Этот порядок не будет затрагивать прямо предусмотренные отдельными статьями Налогового кодекса РФ правила передачи документов, например, правила вручения решения о привлечении к ответственности (п. 9 ст. 101 НК РФ), справки о выездной проверке (п. 15 ст. 89 НК РФ).

Документы, используемые налоговым органом при реализации своих полномочий, будут передаваться налогоплательщику или его представителю одним из следующих способов:

- под расписку;

- по почте заказным письмом (документ считается полученным на шестой рабочий день со дня отправки письма);

- по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота.

Ни один из данных способов не является приоритетным.

Если адресат в соответствии с Налоговым кодексом РФ обязан представлять налоговую декларацию (расчет) в электронной форме, то документы будут передаваться ему исключительно по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота.

6. Уточнены правила направления налогоплательщику требования о представлении документов

Налоговый орган вправе при проведении проверки истребовать у налогоплательщика необходимые для контроля документы (п. 1 ст. 93 НК РФ). Вопрос о способе вручения требования о представлении документов имеет большое значение. Согласно действующим правилам налоговый орган сначала должен вручить требование налогоплательщику (руководителю организации, уполномоченному представителю) лично под расписку или отправить в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если таким образом требование передать невозможно, то его следует направить по почте заказным письмом. Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 23.05.2012 N А52-2540/2011 признал нарушенной процедуру направления соответствующего требования, поскольку инспекция сразу направила его по почте. Противоположный вывод содержится в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 08.11.2012 N А56-71958/2011. Дополнительные материалы см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Рассматриваемым Законом в п. 1 ст. 93 НК РФ внесены изменения. После вступления в силу поправок требование о представлении документов необходимо будет вручать лично под расписку, только если должностное лицо налогового органа, проводящего проверку, находится на территории налогоплательщика. При невозможности вручить требование таким образом, оно направляется в порядке, предусмотренном п. 4 ст. 31 НК РФ.

7. Выявленная в результате проверки излишне возмещенная сумма налога признается недоимкой

При проведении выездной проверки налоговый орган может установить, что ранее на основании камеральной проверки сумма НДС была возмещена необоснованно. В этом случае инспекция указывает эту сумму налога в качестве недоимки и предлагает вернуть ее в бюджет. Такие ситуации вызывают споры. Некоторые суды исходят из того, что в Налоговом кодексе РФ нет норм, которые позволяли бы налоговому органу ранее возмещенную из бюджета сумму налога предлагать к уплате в бюджет (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.07.2010 N А19-4798/10 (Определением ВАС РФ от 12.01.2011 N ВАС-14773/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ). Противоположную позицию занимает Президиум ВАС РФ и контролирующие органы (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 31.01.2012 N 12207/11 и п. 3 Письма ФНС России от 29.08.2011 N АС-4-2/14018). Дополнительные материалы по этому вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Комментируемым Законом п. 8 ст. 101 НК РФ дополнен новым абзацем. Согласно указанному положению Налогового кодекса РФ сумма излишне возмещенного на основании решения инспекции налога, которая была обнаружена в ходе проверки, будет признаваться недоимкой. При возврате налога таковой она будет являться со дня фактического получения средств налогоплательщиком, а в случае зачета - со дня принятия решения о зачете. Сумма такой недоимки будет указываться в вынесенном по итогам проверки решении. Следует отметить, что законодатель сформулировал данную норму, не увязав ее с конкретным налогом и видом проверки.

8. Арест имущества будет возможен до вынесения решения о взыскании налога за счет иного имущества

Согласно действующей редакции п. 3 ст. 77 НК РФ налоговый орган может наложить арест только для того, чтобы обеспечить взыскание налога за счет имущества налогоплательщика-организации. Из положений указанной статьи следует, что до вынесения решения о взыскании налога за счет иного имущества в соответствии со ст. 47 НК РФ принятие решения об аресте будет неправомерным. Этот вывод подтверждается судебными актами (например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 31.07.2012 N А75-9195/2011, от 14.01.2009 N Ф04-8090/2008). Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Рассматриваемым Законом п. 3 ст. 77 НК РФ изложен в новой редакции. После вступления в силу поправок налоговый орган сможет арестовать имущество организации до вынесения на основании ст. 47 НК РФ решения о взыскании налога за счет иного имущества налогоплательщика. Такое решение в целях обеспечения исполнения обязанности по уплате налога за счет имущества организации станет возможно принимать не ранее, чем будет вынесено решение о взыскании налога за счет денежных средств на счетах в банках (электронных денежных средств) согласно ст. 46 НК РФ. Это будет правомерно в том случае, если на счетах организации выявлен недостаток или отсутствие денежных средств (отсутствуют электронные денежные средства), или если у налогового органа нет информации о счетах организации (реквизитах корпоративного электронного средства платежа).

Подобные изменения внесены в абз. 4 п. 3.1 ст. 77 НК РФ, в соответствии с которым регулируется наложение ареста на общее имущество товарищей и имущество управляющих товарищей при ведении деятельности по договору инвестиционного товарищества.

Следует отметить, что согласно поправкам налоговый орган по просьбе организации будет вправе заменить арест имущества на его залог (п. 12.1 ст. 77 НК РФ). Напомним, что нормы, касающиеся залога имущества, установлены в ст. 73 НК РФ.

9. Введено новое основание для признания недоимки безнадежной

Комментируемым Законом дополнен перечень случаев, когда недоимка по налогам и задолженность по пеням и штрафам признаются безнадежными. Согласно новому подп. 4.1 п. 1 ст. 59 НК РФ недоимка будет признаваться безнадежной, если судебный пристав-исполнитель вынесет постановление о прекращении исполнительного производства в связи с невозможностью взыскания недоимки. При этом должно соблюдаться еще два условия. С момента образования недоимки должно пройти пять лет и ее сумма вместе с задолженностью по пеням и штрафам не превышает установленного законодательством РФ о несостоятельности (банкротстве) размера требований к должнику для возбуждения дела о банкротстве. Напомним, что для организаций размер указанных требований составляет 100 тыс. руб., а для предпринимателей - 10 тыс. руб. (п. 2 ст. 6 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)). Решение о списании такой недоимки будет уполномочен принимать налоговый орган по месту учета организации или предпринимателя (подп. 2 п. 2 ст. 59 НК РФ).

10. В требовании об уплате налога не будет указываться срок уплаты налога

В соответствии с п. 4 ст. 69 НК РФ в требовании об уплате налога (сбора, пени, штрафа) должен быть определен, в частности, установленный Налоговым кодексом РФ срок уплаты налога.

Комментируемым Законом в данный пункт внесены изменения. Согласно поправкам срок уплаты налога теперь будет приводиться только в требовании, которое направляется физлицу (как предпринимателю, так и физлицу, не являющемуся таковым).

Следует обратить внимание, что на практике неуказание срока уплаты налога в требовании об уплате пеней рассматривалось некоторыми судами как одно их оснований для отмены такого требования (см., например, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 11.07.2012 N Ф03-2590/2012, ФАС Уральского округа от 21.07.2008 N Ф09-5059/08-С3 (Определением ВАС РФ от 11.11.2008 N 14029/08 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ)). Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Таким образом, после вступления в силу этой поправки у организаций станет меньше оснований, чтобы признать требования об уплате пеней недействительным.

11. Увеличен срок направления требования об уплате недоимки, выявленной по итогам налоговой проверки

Согласно действующей редакции п. 2 ст. 70 НК РФ требование об уплате налога по результатам налоговой проверки направляется налогоплательщику в течение 10 рабочих дней с даты вступления в силу соответствующего решения.

В данную норму внесены изменения. Теперь указанное требование налоговый орган должен будет направить налогоплательщику в течение 20 рабочих дней с даты вступления решения в силу.

Кроме того, уточнен и п. 1 ст. 70 НК РФ, который устанавливает общий срок направления требования об уплате налога. Напомним, что он составляет три месяца со дня выявления недоимки. Теперь из данного правила есть исключение. Если сумма недоимки и относящейся к ней задолженности по пеням и штрафам не превышает 500 руб., требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее одного года со дня выявления недоимки (данное правило не распространяется на требования, выставляемые по результатам налоговых проверок).

12. Установлены основания для приостановления действия поручения на списание денежных средств со счета

Статья 46 НК РФ дополнена новым п. 4.1, согласно которому действие поручения на списание и перечисление денежных средств со счетов налогоплательщиков (налоговых агентов) приостанавливается:

- по решению налогового органа в случае принятия решения о временном приостановлении уплаты суммы задолженности на период рассмотрения заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате налога. Напомним, что второе из указанных решений принимается налоговым органом по ходатайству лица, заинтересованного в изменении срока уплаты налога (п. 6 ст. 64 НК РФ);

- при поступлении от судебного пристава-исполнителя постановления о наложении ареста на находящиеся в банке денежные средства, в том числе электронные;

- по решению вышестоящего налогового органа в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

В указанных ситуациях приостанавливается также поручение на перевод электронных денежных средств.

Действие поручения возобновляется на основании решения налогового органа об отмене приостановления.

Кроме того, новым пунктом установлен закрытый перечень оснований для отзыва неисполненных (как полностью, так и частично) поручений. В частности, поручение отзывается:

- при изменении срока уплаты налога и сбора, а также пеней и штрафа;

- исполнении обязанности по уплате налогов, сборов, пеней, штрафов, предусмотренных Налоговым кодексом РФ процентов, в том числе в случае зачета переплаты;

- уменьшении суммы налога, сбора, пеней в связи с представлением уточненной налоговой декларации.

Следует отметить, что на практике возникают споры по поводу отзыва налоговым органом инкассового поручения. Так, возникают сомнения о правомерности вынесенного на основании ст. 47 НК РФ решения о взыскании недоимки за счет иного имущества налогоплательщика, если инспекция не отозвала ранее выставленное инкассовое поручение на списание денежных средств со счета налогоплательщика в соответствии со ст. 46 НК РФ. В этом случае существует вероятность двойного взыскания суммы задолженности. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 19.07.2005 N 853/05 не нашел оснований для отмены решения о взыскании налога за счет имущества при наличии неотозванного инкассового поручения, поскольку в Налоговом кодексе РФ нет норм, обязывающих инспекцию его отозвать. Но некоторые суды придерживаются другой точки зрения (см. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.02.2010 N А45-16660/2009). Дополнительные материалы см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ. Поскольку содержащийся в п. 4.1 ст. 46 НК РФ закрытый перечень оснований для отзыва поручений на списание денежных средств со счета налогоплательщика не будет предусматривать такого основания, как вынесение решения о взыскании налога за счет иного имущества налогоплательщика, представляется, что в дальнейшем отклонений от позиции Президиума ВАС РФ в судебной практике не будет, конечно, при условии отсутствия двойного взыскания задолженности.

Также напомним, что возможность приостановления инкассового поручения предусмотрена в п. 3.2 Методических рекомендаций, утвержденных Приказом Минюста России N 289, МНС России N БГ-3-29/619 от 13.11.2003. Согласно указанному пункту налоговый орган приостанавливает списание денежных средств в бесспорном порядке после получения от службы судебных приставов копии постановления о возбуждении исполнительного производства (здесь речь идет о взыскании недоимки за счет иного имущества налогоплательщика). Таким образом, п. 3.2 Методических рекомендаций после вступления в силу п. 4.1 ст. 46 НК РФ будет противоречить Налоговому кодексу РФ, поскольку в нем нет такого основания для приостановления действия поручения. Дополнительную информацию по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

13. Из Налогового кодекса РФ исключены положения о направлении копии решения, принятого по результатам рассмотрения акта о правонарушениях, которые выявлены в ходе иных мероприятий налогового контроля

Согласно п. 11 ст. 101.4 НК РФ копия решения руководителя налогового органа вручается лицу, совершившему налоговое правонарушение, под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате получения документа этим лицом. Если данное лицо уклоняется от получения копии, она направляется заказным письмом по почте.

Рассматриваемым Законом упомянутый пункт признан утратившим силу. Таким образом, указанное решение может быть передано налогоплательщику в общем порядке (п. 4 ст. 31 НК РФ): по почте, лично под расписку либо по телекоммуникационным каналам связи (если лицо обязано представлять декларации в электронном виде, этот способ является исключительным). Следует отметить, что общий порядок не устанавливает приоритетности. Поэтому теперь не будет иметь значения, уклонялся налогоплательщик от получения копии решения или нет. Ранее при разрешении споров суды иногда учитывали отсутствие у налогового органа доказательств уклонения налогоплательщика от получения решения лично (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.05.2008 N А56-50178/2007).

14. Установлены особенности постановки на учет некоторых категорий налогоплательщиков

Комментируемым Законом внесены уточнения в ст. 83 НК РФ. В частности, установлены особенности постановки на налоговый учет:

- управляющей компании закрытого ПИФа (п. 1.1 ст. 83 НК РФ);

- ответственного участника КГН (п. 4.3 ст. 83 НК РФ);

- участника договора инвестиционного товарищества - управляющего товарища, ответственного за ведение налогового учета (п. 4.4 ст. 83 НК РФ).

15. Предприниматели, у которых нет наемных работников, не должны представлять сведения об их среднесписочной численности

В соответствии с действующей редакцией п. 3 ст. 80 НК РФ сведения о среднесписочной численности работников за прошедший календарный год представляют все налогоплательщики. Исключений не сделано даже для предпринимателей, у которых нет работников.

Финансовое ведомство и некоторые суды подтверждают данный вывод (см., например, Письмо Минфина России от 20.03.2012 N 03-02-08/24, Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2012 N А12-16770/2011 (Определением ВАС РФ от 17.08.2012 N ВАС-10686/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ)). Противоположная позиция выражена в Постановлении ФАС Центрального округа от 16.04.2012 N А09-6084/2011. В нем суд пришел к выводу, что предприниматели, у которых в спорный период не было наемных работников, не обязаны были представлять сведения об их среднесписочной численности. Привлечение к ответственности по ст. 126 НК РФ за непредставление соответствующих сведений неправомерно.

Рассматриваемым Законом в абз. 3 п. 3 ст. 80 НК РФ внесены уточнения. После вступления в силу поправок сведения о среднесписочной численности необходимо будет представлять предпринимателям, привлекавшим в соответствующий период наемных работников. Следует отметить, что для организаций такого исключения не установлено.

16. Акты законодательства о налогах и сборах, улучшающие положение налогоплательщиков, будут вступать в силу в новом порядке

Согласно действующей редакции п. 1 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, указанные в п. п. 3 и 4 ст. 5 НК РФ, могут вступать в силу со дня их официального опубликования, если прямо предусматривают это. Напомним, что имеются в виду:

- акты, которые устраняют или смягчают ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливают дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков (п. 3 ст. 5 НК РФ);

- акты, которые отменяют налоги, снижают размеры ставок налогов, устраняют обязанности налогоплательщиков или иным образом улучшают их положение (п. 4 ст. 5 НК РФ).

Указанные положения п. 1 ст. 5 НК РФ изложены в новой редакции, согласно которой такие акты могут вступать в силу в сроки, прямо предусмотренные данными актами, но не ранее даты их официального опубликования. Таким образом, у законодателя появится возможность устанавливать различные сроки вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах, улучшающих положение налогоплательщиков.

17. Если заявление о возврате (зачете) суммы НДС не подано до дня вынесения решения о возмещении налога, возврат (зачет) будет производиться по правилам ст. 78 НК РФ

1 октября 2013 г. вступит в силу новый п. 11.1 ст. 176 НК РФ. Согласно данной норме возврат (зачет) суммы НДС, которая подлежит возмещению, будет осуществляться по правилам ст. 78 НК РФ, если налогоплательщик не представит заявление о возврате (зачете) до дня вынесения решения о возмещении. При этом положения п. п. 7 - 11 ст. 176 НК РФ, которые регулируют начисление процентов за нарушение сроков возврата суммы возмещения, применяться не будут.

Напомним, что ст. 78 НК РФ также предусматривает начисление процентов в случае несвоевременного возврата переплаты. Однако проценты в соответствии с п. 10 ст. 78 НК РФ начинают начисляться позднее, чем проценты, предусмотренные п. 10 ст. 176 НК РФ.

Следует отметить, что вопрос о начислении процентов за несвоевременный возврат суммы возмещения НДС, если налогоплательщик не подал в инспекцию соответствующее заявление, является спорным. Судебная практика неоднозначна. Есть судебные решения, в которых указано, что без заявления о возврате проценты не начисляются (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 28.11.2006 N 9355/06). В то же время в другом Постановлении Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что налоговое законодательство не связывает исполнение обязанности по возмещению НДС с подачей налогоплательщиком заявления о возврате налога (см. Постановление от 21.02.2012 N 12842/11). Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Кроме того, необходимо обратить внимание, что вопрос о дате начала начисления процентов, предусмотренных ст. 176 НК РФ, в ситуации, если заявление о возврате подано после завершения камеральной проверки декларации, также вызывает многочисленные споры. См. Энциклопедию спорных ситуаций по НДС.

Положения ст. 176 НК РФ в редакции рассматриваемого Закона будут применяться к решениям о возмещении НДС, вынесенным после 1 октября 2013 г. (ч. 6 ст. 6 Закона).

18. Для обеспечения исполнения обязанности по перечислению налога при изменении срока его уплаты может использоваться банковская гарантия

Налоговый кодекс РФ дополнен новой статьей 74.1 "Банковская гарантия". Она вступит в силу 1 октября 2013 г. (ч. 2 ст. 6 Закона). Согласно поправкам банковской гарантией обеспечивается исполнение обязанности по уплате налогов и сборов. Она может применяться в том числе при изменении сроков их уплаты (п. 5 ст. 61, п. 1 ст. 72 НК РФ). Например, при предоставлении отсрочки или рассрочки.

В ст. 74.1 НК РФ установлены требования к банкам, чьи гарантии могут использоваться в целях налогообложения (п. 3 ст. 74.1 НК РФ). В частности, такие кредитные организации должны:

- иметь выданную ЦБ РФ лицензию на осуществление банковских операций и осуществление банковской деятельности в течение не менее пяти лет;

- иметь собственные средства (капитал) в размере не менее 1 млрд руб.

Кроме того, данная статья предусматривает требования, предъявляемые к самим банковским гарантиям (п. 5 ст. 74 НК РФ). Перечислим некоторые из них:

- банковская гарантия должна быть безотзывной и непередаваемой;

- срок действия банковской гарантии должен истекать не ранее чем через шесть месяцев со дня окончания срока, который установлен для исполнения обязанности по уплате налога, обеспеченной данной гарантией;

- сумма, на которую выдана банковская гарантия, должна обеспечивать исполнение гарантом обязанности налогоплательщика по уплате налога и соответствующих пеней.

Если налогоплательщик своевременно не исполнит обеспеченную банковской гарантией обязанность по уплате налога, то налоговый орган в течение пяти рабочих дней со дня окончания срока, предусмотренного требованием об уплате налога, направит гаранту требование об уплате денежной суммы по банковской гарантии (п. 6 ст. 74.1 НК РФ). Срок исполнения этого требования составляет также пять рабочих дней (п. 7 ст. 74.1 НК РФ). Единственным основанием, по которому банк может отказать в погашении суммы, служит предъявление налоговым органом требования по банковской гарантии после окончания срока, на который она была выдана (п. 8 ст. 74.1 НК РФ).

Следует отметить, что изменения внесены в соответствующие положения ст. 176.1 НК РФ, которые содержат требования к банковской гарантии, предоставляемой в целях получения возмещения НДС в заявительном порядке, и положения ст. 204 НК РФ о банковской гарантии, предоставляемой в целях освобождения от перечисления авансового платежа акциза. После вступления в силу поправок общие требования к банковской гарантии и банкам, выдавшим ее в целях НДС и акцизов, будут включены в ст. 74.1 НК РФ. Положения указанной статьи применимы к банковским гарантиям, выданным после дня вступления в силу рассматриваемого Закона (ч. 5 ст. 6 Закона). В целом ст. 74.1 НК РФ аналогична нормам, которые содержатся в ст. ст. 176.1 и 204 НК РФ, хотя имеет и некоторые особенности.

19. Урегулирован вопрос об ответственности при непредставлении документов и информации контрагентом проверяемого налогоплательщика

Налоговый орган вправе истребовать у контрагента проверяемого налогоплательщика или у иных лиц, располагающих документами или информацией о деятельности такого налогоплательщика, данные документы и информацию (п. 1 ст. 93.1 НК РФ). Непредставление указанных документов влечет ответственность по ст. 129.1 НК РФ (п. 6 ст. 93.1 НК РФ). Нередко налоговые органы за непредставление документов по требованию, выставленному на основании ст. 93.1 НК РФ, привлекают виновных к ответственности по п. 2 ст. 126 НК РФ, а не по ст. 129.1 НК РФ. Судебная практика по данному вопросу противоречива. Так, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 17.03.2009 N А33-9821/08-Ф02-942/09 (Определением ВАС РФ от 22.06.2009 N ВАС-7358/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) указал, что взимание штрафа по п. 2 ст. 126 НК РФ в случае непредставления документов, истребованных на основании ст. 93.1 НК РФ, неправомерно, поскольку ст. 93.1 НК РФ прямо предусмотрено привлечение к ответственности по ст. 129.1 НК РФ. ФАС Московского округа в Постановлении от 22.07.2011 N КА-А40/7621-11, напротив, признал правомерность взыскания штрафа по п. 2 ст. 126 НК РФ. Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Часть 3 ст. 6 Закона вносит в п. 6 ст. 93.1 НК РФ уточнения, которые вступят в силу 1 января 2014 г. С указанной даты вопрос о разграничении ответственности по ст. ст. 126 и 129.1 НК РФ должен быть решен. Дело в том, что теперь согласно п. 6 ст. 93.1 НК РФ штраф по ст. 126 НК РФ будут взимать за непредставление истребованных документов, а по ст. 129.1 НК РФ - за неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) истребуемой информации.

Следует отметить, что в п. 2 ст. 126 НК РФ также внесены изменения, которые вступят в силу 1 января 2014 г. (ч. 3 ст. 6 Закона). С указанной даты к ответственности по данному пункту можно будет привлекать не только организации, но и предпринимателей, что действующими правилами не предусмотрено (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.09.2008 N А13-3145/2007). Размер штрафа для них составит такую же сумму, как и для юрлиц - 10 тыс. руб. Кроме того, в данной норме будет установлена санкция и для физлиц, не являющихся предпринимателями, - одна тысяча рублей.

20. За грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения будут штрафовать не только организации

Из ст. 120 НК РФ, которая устанавливает ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, исключено указание на субъект правонарушения. В настоящее время по данной статье оштрафовать можно только организацию. Этот вывод подтверждается Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 15.10.2012 N А29-259/2012, Письмом УФНС России по г. Москве от 19.08.2008 N 28-08/077948. Дополнительные материалы см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Начиная с 1 января 2014 г. к ответственности по ст. 120 НК РФ можно будет привлечь предпринимателей, нотариусов и адвокатов (ч. 3 ст. 6 Закона).

21. В случае блокировки счета открыть новый счет в другом банке будет нельзя

Согласно действующей редакции п. 12 ст. 76 НК РФ банк, в котором приостановлены операции по счетам конкретного налогоплательщика и переводы его электронных денежных средств, не вправе открывать этому налогоплательщику новые счета и предоставлять право использовать новые корпоративные электронные средства платежа для упомянутых переводов. При этом открывать новые счета в других банках Налоговым кодексом РФ не запрещено. Теперь данный пробел законодательного регулирования будет устранен.

Согласно новой редакции п. 12 ст. 76 НК РФ, которая вступит в силу 1 января 2014 г., в случае приостановки операций по счету в одном банке другим банкам также будет запрещено открывать новые счета данному лицу (ч. 3 ст. 6 Закона).

Порядок информирования банков о блокировке счета конкретного налогоплательщика будет утвержден ФНС России по согласованию с Банком России. Следует отметить, что в этой части п. 12 ст. 76 НК РФ вступит в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона (ч. 1 ст. 6 Закона).

22. Отменено нормирование расходов на рацион питания экипажей морских, речных и воздушных судов

С 1 января 2014 г. отменяется нормирование расходов на рацион питания экипажей морских, речных и воздушных судов в целях налога на прибыль. Соответствующие изменения внесены в подп. 13 п. 1 ст. 264, п. 38 ст. 270 НК РФ. Напомним, что на данный момент такие затраты признаются в пределах норм, установленных Постановлениями Правительства РФ от 07.12.2001 N 861, от 30.07.2009 N 628.

С 1 января 2014 г. будет отменено также нормирование расходов на рацион питания экипажей морских и речных судов в целях ЕСХН. Поправки внесены в подп. 22.1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ.

Применение документа (выводы):

По истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона вступят в действие следующие нормы (опубликован 24 июля 2013 г.):

1. Срок для представления возражений на акт проверки составляет один месяц со дня его получения (п. 6 ст. 100 НК РФ). Переходные положения к исчислению нового срока: если течение указанного срока (один месяц) не завершится до дня вступления в силу Закона, то срок для представления возражений на акт проверки исчисляется по новым правилам (ч. 7 ст. 6 Закона).

2. Срок для представления возражений на акт о выявлении налоговых правонарушений составляет один месяц со дня его получения (п. 5 ст. 101.4 НК РФ). Переходные положения к исчислению нового срока: если течение указанного срока (один месяц) не завершится до дня вступления в силу Закона, то срок для представления возражений на акт проверки исчисляется по новым правилам (ч. 7 ст. 6 Закона).

3. Установлен срок для ознакомления с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля. Инспекция обязана ознакомить налогоплательщика с указанными материалами в случае подачи последним соответствующего заявления не позднее двух рабочих дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки (абз. 2 п. 2 ст. 101 НК РФ).

4. Налогоплательщикам не нужно сообщать об участии в хозяйственных товариществах и обществах с ограниченной ответственностью (подп. 2 п. 2 ст. 23 НК РФ).

5. Организациям не нужно сообщать о реорганизации и ликвидации (утратил силу подп. 4 п. 2 ст. 23 НК РФ).

6. Документы, используемые налоговым органом при реализации своих полномочий, передаются налогоплательщику по выбору инспекции одним из следующих способов: под расписку, по почте заказным письмом, по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота. Последний способ является обязательным, если адресат документа должен представлять налоговую декларацию в электронной форме (п. 4 ст. 31 НК РФ).

7. Налоговый орган вправе наложить арест на имущество организации в целях обеспечения исполнения обязанности по уплате налога за счет имущества не ранее вынесения решения о взыскании налога за счет денежных средств на счетах в банках (электронных денежных средств) согласно ст. 46 НК РФ. Решение об аресте может быть принято, если у организации отсутствуют денежные средства на счетах (электронные денежные средства) либо этих средств недостаточно. Еще одним основанием служит отсутствие у налогового органа информации о счетах организации, реквизитах корпоративного электронного средства платежа (п. 3 ст. 77 НК РФ).

8. Установлены основания для приостановления, возобновления действия поручения на списание денежных средств со счета налогоплательщика, а также основания для отзыва таких поручений (п. 4.1 ст. 46 НК РФ).

9. Установлены особенности постановки на налоговый учет управляющей компании закрытого ПИФа, ответственного участника КГН, участника договора инвестиционного товарищества - управляющего товарища, ответственного за ведение налогового учета (п. п. 1.1, 4.3, 4.4 ст. 83 НК РФ).

10. Предприниматели, у которых нет наемных работников, не должны представлять сведения об их среднесписочной численности (п. 3 ст. 80 НК РФ).

С 1 октября 2013 г. вступит в действие, в частности, следующее положение:

Если заявление о возврате (зачете) суммы НДС не представлено до дня вынесения решения о возмещении налога, то возврат (зачет) будет производиться по правилам ст. 78 НК РФ (п. 11.1 ст. 176 НК РФ). Данное правило будет применяться к решениям о возмещении НДС, вынесенным после 1 октября 2013 г. (ч. 6 ст. 6 Закона).

С 1 января 2014 г. вступят в действие следующие нормы:

1. Непредставление документов о проверяемом налогоплательщике, истребованных в порядке ст. 93.1 НК РФ, влечет ответственность по ст. 126 НК РФ (п. 6 ст. 93.1 НК РФ).

2. Неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) информации о проверяемом налогоплательщике, истребованной в порядке ст. 93.1 НК РФ, влечет ответственность по ст. 129.1 НК РФ (п. 6 ст. 93.1 НК РФ).

3. К ответственности по п. 2 ст. 126 НК РФ за непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике можно будет привлекать не только организации, но и предпринимателей. Штраф для них составит такую же сумму, как и для юридических лиц - 10 тыс. руб. (п. 2 ст. 126 НК РФ).

4. За грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения к ответственности можно будет привлечь предпринимателей, нотариусов и адвокатов (ст. 120 НК РФ).

5. В случае приостановления операций по счетам открыть новый счет в другом банке будет нельзя (п. 12 ст. 76 НК РФ).

6. Отменяется нормирование расходов на рацион питания экипажей морских, речных и воздушных судов в целях налога на прибыль (подп. 13 п. 1 ст. 264, п. 38 ст. 270 НК РФ).

7. Отменяется нормирование расходов на рацион питания экипажей морских и речных судов в целях ЕСХН (подп. 22.1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).