Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации компенсацию работникам стоимости занятий в спортивных клубах и секциях, которая выплачивается в рамках мероприятий по улучшению условий и охраны труда, предусмотренных коллективным договором (раздел "Охрана труда")?

Приказом руководителя в перечень мероприятий по улучшению условий и охраны труда, реализуемых в организации, включена компенсация работникам стоимости занятий спортом в спортивных клубах и секциях (в пределах 6000 руб. в год на одного работника). Компенсация расходов производится на основании представленных работниками заявлений, к которым прилагаются документы, подтверждающие оплату работниками спортивных занятий. Компенсация выплачивается путем перечисления соответствующих сумм на лицевые банковские счета работников.

В текущем месяце затраты на выплату указанной компенсации работникам в целом по организации составили 10 000 руб. Организация не обращалась с заявлением в ФСС РФ о финансовом обеспечении компенсации работникам стоимости спортивных занятий. Для целей налогового учета доходов и расходов организация применяет метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

Охрана труда - система сохранения жизни и здоровья работников в процессе трудовой деятельности, включающая в себя правовые, социально-экономические, организационно-технические, санитарно-гигиенические, лечебно-профилактические, реабилитационные и иные мероприятия (ч. 1 ст. 209 Трудового кодекса РФ).

Обязанность работодателя обеспечивать условия труда, соответствующие государственным нормативным требованиям охраны труда, предусмотрена абз. 4 ч. 2 ст. 22 ТК РФ. Обязательства работодателя по улучшению условий и охраны труда, а также охраны здоровья работников могут включаться в коллективный договор, содержание которого определяется работниками и работодателем в лице их представителей (ч. 1 ст. 40, ч. 1, абз. 7, 9, 11 ч. 2 ст. 41 ТК РФ).

В соответствии с ч. 3 ст. 226 ТК РФ финансирование мероприятий по улучшению условий и охраны труда работодателями осуществляется в размере не менее 0,2% суммы затрат на производство продукции (работ, услуг). Заметим, что ТК РФ установлен только минимальный размер финансирования, при этом законодательство не содержит положений, запрещающих организации установить больший лимит финансирования расходов на улучшение условий и охрану труда. Типовой перечень ежегодно реализуемых работодателем за счет указанных средств мероприятий по улучшению условий и охраны труда и снижению уровней профессиональных рисков установлен Приказом Минздравсоцразвития России от 01.03.2012 N 181н <*>.

С 08.07.2014 в данный Типовой перечень включены мероприятия, направленные на развитие физической культуры и спорта в трудовых коллективах, в том числе компенсация работникам оплаты занятий спортом в клубах и секциях (п. 32 Перечня (введен Приказом Минтруда России от 16.06.2014 N 375н, начало действия документа - 08.07.2014)).

В рассматриваемой ситуации коллективным договором установлено, что работодатель компенсирует работникам стоимость занятий спортом в спортивных клубах и секциях в пределах 6000 руб. в год на одного работника.

Исходя из изложенного выплату работникам компенсации стоимости спортивных занятий в размере, предусмотренном коллективным договором, следует рассматривать как установленную ч. 3 ст. 226 ТК РФ компенсацию затрат работников, понесенных ими в связи с исполнением трудовых обязанностей, то есть как установленную законодательством компенсацию применительно к определению, содержащемуся в ст. 164 ТК РФ.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика (работника), которые получены им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло (п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ).

По общему правилу организации, являющиеся источником выплаты дохода физическим лицам, являются налоговыми агентами по НДФЛ, поэтому они обязаны исчислить и удержать соответствующую сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. п. 1, 2, 4 ст. 226 НК РФ).

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных в том числе с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

На наш взгляд, на основании приведенной нормы компенсация работникам стоимости спортивных занятий, предусмотренная Типовым перечнем мероприятий по улучшению условий и охраны труда и выплачиваемая работникам в соответствии с ч. 3 ст. 226 ТК РФ в размере фактически произведенных затрат, но не свыше суммы, установленной коллективным договором, не должна облагаться НДФЛ.

Заметим, что до внесения изменений в Типовой перечень налоговые органы высказывали мнение, согласно которому при получении компенсации оплаты занятий спортом в клубе или секции у работника возникает экономическая выгода в сумме указанной компенсации, которая признается доходом работника, полученным в натуральной форме, учитываемым при определении налоговой базы по НДФЛ (ст. 41, п. 1 ст. 210, пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ) (Письмо УФНС России по г. Москве от 29.08.2008 N 21-11/082010@). Существуют и судебные акты, поддерживающие данную позицию, перечень которых приведен в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.

Считаем, что после включения такой выплаты, как компенсация занятий спортом, в Типовой перечень (что позволяет отнести эту компенсацию к установленным законодательством и, соответственно, не облагать ее НДФЛ) указанная позиция является безосновательной и применяться не должна. Однако, учитывая отсутствие официальных разъяснений, данных после внесения изменений в Типовой перечень, не исключена вероятность возникновения споров с налоговыми органами по данному вопросу, которые, возможно, придется разрешать в судебном порядке.

В данной консультации исходим из предположения, что организация рассматривает производимую работникам оплату занятий спортом как предусмотренную законодательством компенсацию, связанную с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, и на основании пп. 3 п. 1 ст. 217 НК РФ не исчисляет с нее НДФЛ.

Страховые взносы

Выплаты и иные вознаграждения, выплачиваемые работникам по трудовым договорам, признаются объектом обложения и формируют базу для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, а также на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ч. 1 ст. 7, ч. 1 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", п. п. 1, 2 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами, указаны в ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ и ст. 20.2 Федерального закона N 125-ФЗ (ч. 1 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ, п. 2 ст. 20.1 Федерального закона N 125-ФЗ).

Полагаем, что компенсация стоимости спортивных занятий, предусмотренная Типовым перечнем мероприятий по улучшению условий и охраны труда и выплачиваемая работникам в соответствии с ч. 3 ст. 226 ТК РФ и коллективным договором в качестве предупредительной меры по охране труда, не должна облагаться страховыми взносами в ПФР, ФФОМС и ФСС РФ на основании пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона N 125-ФЗ.

Отметим, что существуют официальные разъяснения, данные до внесения изменений в Типовой перечень, согласно которым денежная компенсация оплаты занятий в спортивных клубах (секциях) подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке, поскольку она прямо не указана в перечнях выплат, не подлежащих налогообложению страховыми взносами, приведенных в ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, ст. 20.2 Федерального закона N 125-ФЗ. Такие разъяснения содержатся в Приложении к Письму ФСС РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985, а также в Письме Минздравсоцразвития России от 06.08.2010 N 2538-19 (п. 1).

Считаем, что после включения такой выплаты, как компенсация занятий спортом, в Типовой перечень, что позволяет отнести эту компенсацию к установленным законодательством, указанные разъяснения, как и в случае с НДФЛ, применяться не должны. Однако, учитывая отсутствие официальных разъяснений, данных после внесения изменений в Типовой перечень, не исключена вероятность возникновения по данному вопросу споров с контролирующими органами, которые, возможно, придется разрешать в судебном порядке.

В данной консультации исходим из предположения, что организация рассматривает производимую работникам оплату занятий спортом как предусмотренную законодательством компенсацию, связанную с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, и на основании пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона N 125-ФЗ не начисляет на нее страховые взносы.

Бухгалтерский учет

Компенсация работникам оплаты занятий спортом в клубах и секциях обусловлена требованиями улучшения условий и охраны труда, установленными трудовым законодательством и нормативно-правовыми актами в сфере труда. Соответственно, такая компенсация относится к мероприятиям по охране труда, затраты на которые включаются в расходы по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Указанные расходы признаются при выполнении условий п. 16 ПБУ 10/99, в данном случае - на дату начисления указанной компенсации работникам.

Для учета всех видов расчетов с работниками, кроме расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами, применяется счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". Бухгалтерские записи по отражению операций, связанных с начислением и выплатой компенсации работникам, производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на прибыль организаций

В соответствии с п. 29 ст. 270 НК РФ расходы на оплату занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, произведенные в пользу работников, не учитываются для целей налогообложения прибыли.

Исходя из указанной нормы организация не может учесть расходы на выплату работникам компенсации стоимости спортивных занятий, несмотря на то что затраты на выплату таких компенсаций являются расходами, связанными с охраной труда работников, предусмотренными законодательством.

Применение ПБУ 18/02

Сумма выплачиваемых работникам компенсаций стоимости спортивных занятий, не учитываемая в расходах для целей налогообложения прибыли, образует постоянную разницу, приводящую к возникновению постоянного налогового обязательства (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

--------------------------------

<*> Отметим, что отсутствие перечня мероприятий по улучшению условий и охраны труда в организациях, а также недостаточное финансирование указанных мероприятий (в размере менее 0,2% от суммы затрат на производство) влекут административную ответственность, предусмотренную ст. 5.27 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (консультация советника налоговой службы РФ II ранга Е.Н. Исакиной от 15.10.2004).

М.С.Радькова
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

02.10.2014

Ситуация:

Как отражается в учете организации - производителя парфюмерно-косметической продукции раздача образцов и тестеров своей продукции покупателям торгово-розничной сети во время проведения рекламной акции?

Образцы и тестеры продукции бесплатно выдаются покупателям при покупке какого-либо товара данного производителя. На тестерах имеется пометка "не подлежит продаже".

Общая сумма фактических затрат на производство тестеров, переданных покупателям в рамках проведения рекламной акции, составила 23 600 руб. (в том числе НДС 3600 руб.); при этом затраты на производство одного тестера не превышают 100 руб.

По данным налогового учета фактическая себестоимость переданных тестеров не превышает 1% выручки от реализации за текущий отчетный период, определенной нарастающим итогом с начала налогового периода (без учета НДС). Иные нормируемые рекламные расходы у организации отсутствуют.

Для целей налогового учета доходов и расходов организация применяет метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Рекламой признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке (п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе").

Соответственно, такое мероприятие, как раздача образцов продукции покупателям торгово-розничной сети (т.е. неопределенному кругу лиц) с целью привлечения внимания к производимой продукции, является рекламным мероприятием.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В рассматриваемой ситуации образцы и тестеры парфюмерно-косметической продукции не предназначены для продажи, а изготавливаются исключительно с целью их бесплатной раздачи покупателям в рекламных целях.

Согласно официальной позиции передача товаров в рекламных целях рассматривается как их реализация на безвозмездной основе и в связи с этим должна облагаться НДС на основании абз. 1, 2 пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ. При этом согласно пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ не облагается НДС передача в рекламных целях товаров, расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. (см., например, Письма Минфина России от 04.06.2013 N 03-03-06/2/20320, от 10.06.2010 N 03-07-07/36). При этом в Письме Минфина России N 03-07-07/36 разъясняется, что распространение в рекламных целях брошюр, буклетов, флаеров, календарей, листовок (т.е. материалов, носящих исключительно рекламный характер и не предназначенных для самостоятельной продажи) облагается НДС в общеустановленном порядке.

В то же время Пленум ВАС РФ указал, что налогообложению НДС подлежат операции по передаче имущества в рекламных целях (без взимания отдельной платы и плата за которое не включена в стоимость других товаров) только в отношении имущества, отвечающего признакам товара, т.е. предназначенного для реализации в собственном качестве (п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость").

При этом не может рассматриваться в качестве операции, формирующей самостоятельный объект налогообложения, распространение рекламных материалов, являющееся частью деятельности налогоплательщика по продвижению на рынке производимых и (или) реализуемых им товаров (работ, услуг) в целях увеличения объема продаж, если эти рекламные материалы не отвечают признакам товара, то есть имущества, предназначенного для реализации в собственном качестве (абз. 4 п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ N 33).

В рассматриваемой ситуации изготовленные организацией образцы и тестеры парфюмерно-косметической продукции предназначены для использования исключительно в рекламных целях и не предназначены для реализации в собственном качестве, т.е. не являются товаром применительно к п. 3 ст. 38 НК РФ. Следовательно, исходя из позиции Пленума ВАС РФ в данном случае объекта налогообложения по НДС при раздаче рекламной продукции не возникает.

Дополнительно о существующих позициях по вопросу налогообложения НДС передачи рекламной продукции см. Энциклопедию спорных ситуаций по НДС.

В данной консультации исходим из того, что организация руководствуется разъяснениями Пленума ВАС РФ и не рассматривает раздачу рекламной продукции (тестеров) как безвозмездную передачу товаров.

Заметим, что при таком подходе норма пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ не применяется, поскольку она относится к передаче в рекламных целях именно товаров, а в данном случае, как указывалось выше, передаваемые тестеры товаром, предназначенным для самостоятельной реализации, не являются.

В связи с этим суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), использованных при производстве тестеров, рассматриваются как связанные с осуществлением деятельности, облагаемой НДС, соответственно, они принимаются к вычету в общеустановленном порядке (на основании ст. ст. 171 и 172 НК РФ). При раздаче тестеров покупателям операции, не подлежащей налогообложению НДС, не возникает, соответственно, не возникает и обязанности по восстановлению НДС, предусмотренной пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Налог на прибыль организаций

Расходы на рекламу учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

Расходы на изготовление образцов и тестеров парфюмерно-косметической продукции, предназначенных для проведения рекламной акции, признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ (абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ). В рассматриваемом случае рекламные расходы не превышают указанную предельную величину.

При применении метода начисления рекламные расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся (в данном случае - в том периоде, когда рекламная продукция была роздана покупателям (п. 1 ст. 272 НК РФ)).

Бухгалтерский учет

В данном случае для проведения рекламной акции используется продукция собственного производства.

Произведенная организацией рекламная продукция может рассматриваться в качестве такой части материально-производственных запасов, как материалы, и приниматься к учету по фактической себестоимости, которой является сумма затрат на ее производство. Учет и формирование затрат на производство осуществляются организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции (п. п. 2, 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

При использовании рекламной продукции для проведения рекламной акции ее фактическая себестоимость отражается в составе расходов на рекламу (коммерческих расходов), которые признаются расходами по обычным видам деятельности. Указанные расходы организация может полностью учесть в себестоимости продукции в том отчетном периоде, в котором проведена рекламная акция. Это следует из п. п. 5, 7, 9, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. Отметим, что порядок признания коммерческих расходов должен быть установлен учетной политикой организации (п. 20 ПБУ 10/99).

Для учета рекламной продукции может использоваться отдельный субсчет счета 10 "Материалы", например 10-12 "Рекламная продукция". Бухгалтерские записи по отражению вышеуказанных операций производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены в таблице проводок.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 10, субсчет 10-12:

10-12-с "Рекламная продукция на складе";

10-12-а "Рекламная продукция, переданная для проведения рекламной акции".

М.С.Радькова
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

03.10.2014