Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации получение от белорусского заказчика давальческого сырья, его дальнейшую переработку на территории РФ и отгрузку продуктов переработки заказчику?

В июле 2010 г. организацией получено в переработку сырье стоимостью 460 000 руб. В августе 2010 г. переработанное сырье отгружено заказчику, подписаны отчет об использовании 100% сырья и акт приемки-сдачи выполненных работ, договорная стоимость которых составляет 210 000 руб. Расходы организации, произведенные в связи с переработкой сырья, составили 140 000 руб. НДС по материалам, использованным в процессе переработки, - 7200 руб. (отражен на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям").

Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.

Корреспонденция счетов:

Бухгалтерский учет

При получении организацией на давальческой основе для переработки сырья от белорусского контрагента право собственности на сырье к организации не переходит. В бухгалтерском учете полученное в переработку сырье учитывается на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку" по стоимости, указанной в сопроводительных документах заказчика (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). По мере отпуска давальческого сырья в переработку его стоимость списывается с забалансового счета 003. Продукты переработки организация может учитывать на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" по стоимости, складывающейся из стоимости давальческого сырья, указанной в сопроводительных документах заказчика, и суммы затрат на переработку.

После подписания сторонами акта приемки-сдачи выполненных работ организация признает в учете выручку от выполнения работ по переработке сырья, которая для организации является доходом от обычных видов деятельности (п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Выручка отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка". Одновременно затраты организации по переработке сырья списываются с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", а с забалансового счета 002 списывается стоимость отгруженных заказчику продуктов переработки.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Поскольку право собственности на ввозимое на территорию РФ сырье не переходит к организации, то НДС в связи с ввозом сырья для его переработки организация не уплачивает (п. 1 ст. 2 Протокола от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе").

Работы по переработке давальческого сырья, ввезенного на территорию одного государства - члена таможенного союза с территории другого государства - члена таможенного союза с последующим вывозом продуктов переработки на территорию другого государства, облагаются НДС в соответствии с нормами ст. 1 Протокола. При этом налоговая база по НДС определяется как стоимость выполненных работ по переработке давальческого сырья (п. 1 ст. 4 Протокола от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе"). Следовательно, выполнение работ по переработке давальческого сырья облагается НДС по нулевой ставке (п. 1 ст. 1 Протокола).

Для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС организация в течение 180 календарных дней с даты отгрузки продуктов переработки давальческого сырья белорусскому заказчику представляет документы, перечисленные в п. 2 ст. 4 Протокола (п. 3 ст. 1 Протокола).

На последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС, организация вправе принять к вычету "входной" НДС по материалам, использованным в процессе переработки давальческого сырья (абз. 2 п. 1 ст. 1 Протокола, п. 9 ст. 167, пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 3 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли выручка от реализации работ признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ). Расходы, произведенные организацией в связи с выполнением работ по переработке давальческого сырья, соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, уменьшают выручку от реализации работ отчетного периода в порядке, установленном ст. 318 НК РФ.

Ситуация:

Как отразить в учете организации (лицензиата) перечисление белорусскому лицензиару периодических платежей по лицензионному договору за право использования товарного знака?

Лицензионный договор заключен сроком на три года. Согласно договору ежемесячное вознаграждение составляет 50 000 руб. (с учетом налогов, подлежащих удержанию в соответствии с российским законодательством) и выплачивается в месяце, следующем за месяцем его начисления. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли определяются методом начисления.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

В рассматриваемой ситуации по лицензионному договору лицензиар предоставляет организации (лицензиату) право использования товарного знака в определенных договором пределах (п. 1 ст. 1233, п. 1 ст. 1235, п. 1 ст. 1489 Гражданского кодекса РФ) <*>.

По лицензионному договору лицензиат обязуется уплатить лицензиару обусловленное договором вознаграждение, если договором не предусмотрено иное (п. 5 ст. 1235 ГК РФ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

С 01.07.2010 взимание косвенных налогов в рассматриваемой ситуации осуществляется в порядке, установленном Протоколом от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе".

Местом передачи прав на использование товарного знака признается место нахождения лицензиата, то есть в данном случае территория РФ (пп. 4 п. 1 ст. 3 Протокола).

Операция по передаче прав на использование товарного знака по лицензионному договору не указана в пп. 26 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ. В то же время вопрос о том, должен ли при передаче таких прав начисляться НДС, является спорным, поскольку ст. 155 НК РФ не содержит особенностей определения налоговой базы по таким операциям.

По мнению налоговых органов и Минфина России, если в ст. 155 НК РФ нет прямой нормы, устанавливающей порядок определения налоговой базы по НДС при передаче того или иного имущественного права, то налоговая база определяется в общем порядке, а именно исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных имущественных прав. Такая точка зрения изложена в Письмах ФНС России от 15.10.2007 N ШТ-6-03/777@ (п. 1), Минфина России от 14.07.2008 N 03-07-11/254. Следовательно, на основании данных Писем можно сделать вывод, что при передаче прав на объекты интеллектуальной собственности, не перечисленные в пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, применяется общая норма - п. 1 ст. 154 НК РФ, то есть налоговая база по НДС определяется как сумма дохода, выплачиваемого белорусскому лицензиару <**>.

В данном случае исходим из условия, что во избежание споров с налоговыми органами организация исполняет обязанности налогового агента. Соответственно, организация определяет налоговую базу по НДС, исчисляет и удерживает НДС с дохода белорусского лицензиара, а также уплачивает этот налог в бюджет РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 161, п. 4 ст. 173 НК РФ). При этом налоговая база по НДС определяется как сумма дохода (с учетом НДС), причитающаяся белорусскому лицензиару (п. 1 ст. 161 НК РФ). Налогообложение производится по налоговой ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). В рассматриваемой ситуации сумма НДС, удержанная с вознаграждения, выплачиваемого белорусскому лицензиару, равна 7627 руб. (50 000 руб. x 18/118). Уплату удержанного НДС в бюджет РФ организация производит одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств белорусскому лицензиару. Банк, обслуживающий организацию (налогового агента), не вправе принимать от нее поручение на перевод денежных средств в пользу б! елорусского лицензиара, если организация не представила в банк также поручение на уплату НДС с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы НДС (п. 4 ст. 174 НК РФ).

Удержанную и уплаченную в бюджет сумму НДС организация имеет право принять к вычету при наличии счета-фактуры и документов, подтверждающих уплату удержанной суммы НДС, при условии, что организация использует полученный в пользование товарный знак в облагаемых НДС операциях (п. 3 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Товарный знак, удовлетворяющий требованиям, перечисленным в п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н, в бухгалтерском учете признается нематериальным активом (НМА) (п. 4 ПБУ 14/2007).

В данном случае, как сказано выше, организация (лицензиат) приобрела право использования товарного знака в течение трех лет, такое право учитывается организацией на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного договором (в данном случае - в размере 1 800 000 руб. (50 000 руб. x 36 мес.)) (п. 39 ПБУ 14/2007). Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, не предусмотрено забалансового счета для учета НМА, полученных в пользование. Организация может самостоятельно открыть отдельный забалансовый счет, например 012 "Нематериальные активы, полученные в пользование по лицензионным договорам".

Периодические платежи за предоставленное право использования товарного знака, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные лицензионным договором, включаются пользователем (лицензиатом) в расходы отчетного периода (абз. 2 п. 39 ПБУ 14/2007, п. п. 5, 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Данные расходы ежемесячно отражаются по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Налог на прибыль организаций

Расходы по выплате вознаграждения по лицензионному договору о предоставлении права на использование товарного знака учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на последнее число отчетного (налогового) периода независимо от факта оплаты (пп. 37 п. 1 ст. 264, п. 1, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, см. также Письма Минфина России от 16.08.2010 N 03-03- 06/1/551, от 21.12.2009 N 03-03-06/4/109, УФНС России по г. Москве от 27.06.2008 N 20-12/060983).

В рассматриваемой ситуации белорусская компания - лицензиар получает доход в виде лицензионного платежа от источников в РФ, следовательно, она признается плательщиком налога на прибыль организаций в РФ. Налог с такого дохода удерживается источником его выплаты (п. 1 ст. 246, пп. 4 п. 1 ст. 309 НК РФ).

Исчисление и удержание суммы налога с дохода, выплачиваемого иностранной компании, не осуществляющей деятельность через постоянное представительство в РФ, производятся налоговым агентом во всех случаях выплаты такого дохода, если иное не следует из международного договора (соглашения) (пп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ).

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995. Из п. п. 2, 3 ст. 11 Соглашения следует, что доход, получаемый белорусской компанией в виде лицензионного платежа, может облагаться налогом в РФ.

Налог с указанного дохода исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей доход белорусской компании, при перечислении лицензионного платежа (п. 1 ст. 310 НК РФ, см. также Письмо УФНС России по г. Москве от 17.03.2009 N 16-15/023689).

В общем случае исчисление и удержание налога производятся по налоговой ставке 20% (пп. 1 п. 2 ст. 284, п. п. 1, 3 ст. 310 НК РФ). В рассматриваемой ситуации исходим из предположения, что до начала выплаты вознаграждения и, соответственно, до удержания налога белорусская компания представила российской организации - налоговому агенту подтверждение своего постоянного места нахождения на территории Республики Беларусь. В этом случае российская организация производит удержание налога по ставке 10% (п. 3 ст. 310, п. 1 ст. 312 НК РФ, п. 2 ст. 11 Соглашения, см. также Письма УФНС России по г. Москве от 08.06.2009 N 16-15/058512, от 12.02.2009 N 16-15/012331).

Сумму налога, удержанного с дохода белорусской компании, налоговый агент обязан перечислить в доход федерального бюджета РФ в рублях в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств белорусской компании (п. 2 ст. 287, п. 1 ст. 310 НК РФ, п. 7.2 разд. II Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68 "Расчеты по налогам и сборам":

68-НДС "Расчеты по НДС";

68-пр "Расчеты по налогу на прибыль организаций".

<*> В данной схеме не рассматриваются расходы по уплате патентной пошлины за регистрацию лицензионного договора, которая уплачивается одной из сторон договора по их соглашению (п. 2 ст. 1235 ГК РФ).

<**> По данному вопросу возможна иная точка зрения, суть которой заключается в следующем. Поскольку ст. 155 НК РФ не установлен порядок определения налоговой базы по НДС при передаче прав на объекты интеллектуальной собственности, не упомянутые в пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, нельзя говорить, что налог считается установленным (п. 1 ст. 17 НК РФ). В таком случае при выплате белорусскому лицензиару вознаграждения организация не исполняет обязанности налогового агента.

Все права защищены © 2010 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. +7(495)956-8283, +7(495)787-9292
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/