Новости налогообложения и бухучета от ИД "Налоговый вестник"

Добрый день, коллеги! Вас приветствует служба рассылки ИД "Налоговый вестник"

Продолжение...

Пример 2.

1. Организация в счет поступления материальных ценностей отгрузила продукции на сумму 200 тыс. руб.

2. Организация получила от своего покупателя материальные ценности на сумму 220 тыс. руб.

3. Указанные операции (организация освобождена от уплаты НДС) отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

а) Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т 90 «Продажи» - на сумму 220 тыс. руб.;

б) Д-т 10 «Материалы» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на сумму 220 тыс. руб.;

в) Д-т 60 К-т 62 - на сумму 220 тыс. руб.

В случае получения организацией взамен отгруженной продукции материальных ценностей на сумму в меньшем размере осуществляется корректировка счетов 90 «Продажи», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», но для целей налогообложения должны быть соблюдены требования ст. 40 НК РФ.

ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 предусматривают порядок, согласно которому в случае изменения обязательства по договору первоначальная величина поступления и (или) дебиторской задолженности, величина оплаты и (или) кредиторской задолженности корректируются исходя из величины стоимости актива, подлежащего получению или выбытию, исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

Как величина поступления и (или) дебиторской задолженности, так и величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяются с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок), что соответствует постановлению Правительства РФ от 11.09.1998 N 1095 «О внесении изменений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли».

Для целей налогообложения учитываются требования ст. 40 НК РФ.

При обеспечении выполнения п. 6.6 ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 величина поступления и величина оплаты определяются (уменьшаются или увеличиваются) также с учетом суммовых разниц, возникающих в случае, если оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически поступившего в качестве выручки актива (произведенной оплаты), выраженного в иностранной валюте (условных денежных единицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этого актива кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания выручки (расхода) в бухгалтерском учете.

Несмотря на то, что организации в соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации предоставлено право создания резерва сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию (работы, услуги) с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации, величина выручки от реализации продукции (работ, услуг) не изменяется, что соответствует п. 6.7 ПБУ 9/99.


Прочие доходы и расходы

Согласно новому Плану счетов и Инструкции по его применению прочие доходы и расходы подлежат отражению на счете 91 «Прочие доходы и расходы», предназначенном для обобщения информации об операционных, внереализационных доходах и расходах в отчетном периоде. На этом счете не подлежат отражению чрезвычайные доходы и расходы.

По кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течение отчетного периода отражаются следующие виды доходов и расходов:

а) поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности.

Согласно п. 5 ПБУ 9/99 доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если они составляют менее 5 % от общей суммы доходов, подлежат отражению на счете «Прочие доходы и расходы» как операционные доходы, что соответствует ответу Минфина России от 05.06.2000 N 04-05-11/50;

б) поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, а также проценты и иные доходы по ценным бумагам.

Финансовые вложения организаций учитываются независимо от срока на счете 58 «Финансовые вложения» с отражением по дебету этого счета в корреспонденции с кредитом счетов, на которых учитываются ценности, переданные в счет этих вложений.

Построение аналитического учета по счету 58 должно обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах;

в) прибыль, полученная организаций по договору простого товарищества.

Начиная с 1 января 2001 года (при переходе организаций на новый План счетов) вклады по договору простого товарищества учитываются участниками на отдельном субсчете «Вклады по договору простого товарищества» счета 58 «Финансовые вложения», на котором отражаются наличие и движение вкладов в общее имущество по договору простого товарищества.

Из п. 2.13 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» (далее - Инструкция N 62) следует:

- объединяемые предприятиями в целях осуществления совместной деятельности денежные средства, остающиеся в их распоряжении после уплаты налога, иное имущество, а также средства от добровольных пожертвований и взносов граждан (кроме банков) обложению налогом на прибыль не подлежат;

- объектом налогообложения является прибыль, которая получена в результате использования указанных средств;

- совместная деятельность без создания для этой цели юридического лица осуществляется на основе договора между ее участниками;

- совместная деятельность [(договор простого товарищества) с 1 марта 1996 года регламентируется ГК РФ, в котором определено, что по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной, не противоречащей закону, цели];

- имущество юридических лиц, объединенное участниками договора для совместной деятельности, учитывается на отдельном балансе у того ее участника, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел участников договора. Данный участник действует на основании доверенности, подписанной остальными участниками договора;

- предприятие, осуществляющее учет результатов совместной деятельности, ежеквартально нарастающим итогом с начала года сообщает каждому участнику совместной деятельности и налоговому органу по месту их нахождения до наступления срока представления ими квартальных бухгалтерских отчетов и годовых бухгалтерских отчетов и балансов о суммах причитающейся каждому участнику совместной деятельности доли прибыли для ее учета при налогообложении в составе валовой прибыли независимо от фактического распределения. При этом указанная доля прибыли определяется исходя из прибыли по данным бухгалтерского отчета, скорректированной с учетом метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, положений постановления Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 (с изменениями и дополнениями) и ее уменьшения (увеличения) в соответствии с п. 2.4-2.6 Инструкции N 62;

- налогоплательщики-участники совместной деятельности могут направлять на совместную деятельность средства только после окончательных расчетов с бюджетом по налогам, то есть после распределения прибыли от этой деятельности и ее налогообложения у каждого участника в установленном порядке;

- не подлежат налогообложению объединяемые для осуществления совместной деятельности средства, направляемые потребительскими обществами, союзами, а также предприятиями и организациями, создаваемыми ими в соответствии со ст. 7 Закона РФ от 19.06.1992 N 3085-1 «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации», в централизованные фонды, образуемые для совместного решения задач развития потребительской кооперации в соответствии с их уставами и договорами о хозяйственно-правовых взаимоотношениях из прибыли, остающейся в их распоряжении после обязательных платежей, а также средства, выделяемые из указанных фондов потребительским обществам (союзам), их предприятиям и организациям для осуществления целевых мероприятий;

- убытки, полученные от выполнения договоров о совместной деятельности, на результатах деятельности участников-юридических лиц не отражаются, так как они должны покрываться за счет участников совместной деятельности.

Прибыль, полученная по договору простого товарищества, отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» и дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»;

г) поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте.

Для учета выбытия объектов основных средств (продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счету 01 «Основные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств», в дебет которого переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации и сумма задолженности приобретателя основных средств при их продаже.

При этом следует обратить внимание на п. 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, согласно которому материальные ценности, остающиеся от списания не пригодных к восстановлению и дальнейшему использованию основных средств и предметов, предусмотренных п. 50 этого Положения, приходуются по рыночной стоимости на дату списания, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

При выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, передаче безвозмездно и др.) объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств». Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным основным средствам.

При определении прибыли от реализации основных фондов и иного имущества, кроме ценных бумаг, фьючерсных и опционных контрактов, предприятия учитывают для целей налогообложения разницу (превышение) между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов и имущества, с учетом их переоценки, производимой в установленном порядке, увеличенной на индекс инфляции, исчисленной в порядке, устанавливаемом Правительством РФ (постановление от 21.03.1996 N 315).

Отрицательный результат от реализации основных фондов, нематериальных активов, других аналогичных материальных ценностей налогооблагаемую прибыль в целях налогообложения не уменьшает (п. 2.4 Инструкции N 62).

Поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте, продукции (товаров) отражаются по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с дебетом счетов по учету расчетов или денежных средств (50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет», 58 «Финансовые вложения», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 75 «Расчеты с учредителями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.);

д) поступления от операций с тарой.

По этой статье доходов отражаются разница между прейскурантной ценой на новую тару и сдаточной ценой при возврате тары от покупателей; разница между залоговой стоимостью и фактической себестоимостью (или возмещенной стоимостью при ее возврате от покупателей) при оприходовании тары поставщиком продукции, на которую установлены залоговые цены; разница в стоимости тары при сдаче тары и тарных материалов тарособирающим организациям (по ценам выше покупных); возмещаемые поставщику продукции суммы расходов, связанных с ремонтом и износом многооборотной тары;

е) проценты, полученные (подлежащие получению) за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации.

В п. 7 ПБУ 9/99 определено, что в состав операционных доходов включаются проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.

Исходя из п. 10.1 ПБУ 9/99 суммы процентов, полученных за предоставление в пользование денежных средств организации, определяются в порядке, аналогичном предусмотренному п. 6 ПБУ 9/99, а именно: по мере начисления. По этой причине в Инструкцию по применению Плана счетов внесены уточнения, согласно которым как прочие доходы отражаются не только полученные проценты за предоставление организацией в пользование средств другой организации или физических лиц, а также от банков за то, что они используют денежные средства организации, но и проценты, подлежащие получению.

При этом п. 14 Положения о составе затрат позволяет учесть все получаемые организацией доходы;

ж) штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению.

Согласно ПБУ 9/99 штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров являются внереализационными доходами и принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных или признанных должником.

Кроме того, в Приложении N 4 к Инструкции N 62 указано, что внереализационные доходы (расходы) для целей налогообложения, поименованные в п. 14 и 15 Положения о составе затрат, принимаются в суммах, учтенных при определении финансовых результатов по правилам бухгалтерского учета;

з) поступления, связанные с безвозмездным получением активов.

Учитывая п. 47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, Инструкцию по применению Плана счетов, в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» с дебета счета 98 «Доходы будущих периодов» списываются затраты по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации (то есть в сумме ежемесячно начисленных и списанных на счета производства суммы амортизационных отчислений), а по иным безвозмездно полученным материальным ценностям - расходы на продажу по мере списания на счета учета затрат на производство.

По кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции с дебетом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражается рыночная стоимость полученных безвозмездно, в том числе по договору дарения, основных средств, нематериальных активов, ценных бумаг, а в корреспонденции со счетом 10 «Материалы» - материальных ценностей и др.

По указанной выше причине в состав внереализационных доходов включается не вся стоимость полученных безвозмездно ценностей, а только та, которая списывается на издержки производства.

Как определено в п. 10.3 ПБУ 9/99, активы, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы;

и) поступления в возмещение причиненных организации убытков. Эти поступления в соответствии с п. 10.2 ПБУ 9/99 принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником;

к) прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году.

Принимая во внимание п. 11 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, в случаях выявления организацией неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, в котором искажения были выявлены. При выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность.

В случае выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся, а отражаются как прибыль или убытки прошлых лет, выявленная(ые) в отчетном году;

л) суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности. Кредиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете, что следует из п. 10.4 ПБУ 9/99;

м) курсовые разницы.

Согласно п. 75 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации следует:

- остатки валютных средств на валютных счетах организации, другие денежные средства (включая денежные документы), краткосрочные ценные бумаги, дебиторская и кредиторская задолженность в иностранных валютах отражаются в бухгалтерской отчетности в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранных валют по курсу Банка России, действующему на отчетную дату;

- стоимость активов и обязательств (денежных знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платежных документов, финансовых вложений, средств в расчетах, включая по заемным обязательствам, с юридическими и физическими лицами, основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов, а также других активов и обязательств организации), выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли;

- пересчет стоимости активов и обязательств, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по курсу Банка России для этой иностранной валюты по отношению к рублю;

- для целей бухгалтерского учета указанный пересчет в рубли производится по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте, которые приведены в приложении к ПБУ 3/2000;

- пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платежных документов, краткосрочных ценных бумаг, средств в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, остатков средств целевого финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках экономической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключенными соглашениями (договорами), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности;

- курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации [кроме курсовой разницы, связанной с формированием уставного (складочного) капитала организации] по мере ее принятия к бухгалтерскому учету, что также соответствует п. 14 и п. 15 Положения о составе затрат;

н) прочие доходы, признаваемые как операционные или внереализационные.

Прочие поступления принимаются к бухгалтерскому учету с зачислением в фактических суммах на счет прибылей и убытков организации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета установлен другой порядок.

Как следует из п. 77 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, к прочим внереализационным активам относится сумма дооценки активов (за исключением внеоборотных) в разрешенных случаях, принятия к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации, и т.п.

По дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течение отчетного периода к прочим расходам относятся расходы, связанные с предоставлением прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, а также расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (если доходы по ним отражены по кредиту счета 91); остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация, и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией; расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте, товаров (продукции); расходы по операциям с тарой; проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов); расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате; расходы на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации; возмещение причиненных организацией убытков; убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; отчисления в резервы под обесценение вложений в ценные бумаги, под снижение стоимости материальных ценностей, по сомнительным долгам; суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания; курсовые разницы; расходы, связанные с рассмотрением дел в судах; прочие расходы, признаваемые операционными или внереализационными.

Рассмотрим более подробно отдельные из приведенных выше расходов, отражаемые по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Расходы, осуществление которых связано с предоставлением прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, а также от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к операционным расходам.

Величина расходов, связанных с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров (продукции), а также связанных с участием в уставных капиталах других организаций, с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации); проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств, а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, определяются в порядке, аналогичном тому, который установлен для списания расходов по обычным видам деятельности в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности. Если оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов, расходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и кредиторской задолженности (в части, не покрытой оплатой).

Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, включаются в расходы организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

Согласно ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года. Как определено в ст. 197 ГК РФ, для отдельных видов требований законом могут определяться специальные сроки исковой давности, сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком.

Так, согласно Указу Президента Российской Федерации от 20.12.1994 N 2204 «Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» и постановлению Правительства РФ от 18.08.1995 N 817 «О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» дебиторская задолженность, по которой истек срок четыре месяца, подлежит списанию на финансовые результаты без уменьшения налогооблагаемой прибыли.

Исходя из требований подпункта «в» п. 3.48 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, неправильные и необоснованные суммы дебиторской задолженности отражению в бухгалтерском балансе не подлежат, а списываются на счет 91 «Прочие доходы и расходы» без уменьшения финансовых результатов для целей налогообложения.

При выбытии объектов основных средств и иных активов по причине невозможности использования ввиду непригодности к дальнейшей эксплуатации, морального износа и прочего списания (например передача по договору дарения, утрата имущества в результате чрезвычайных ситуаций), когда является определенным неполучение доходов или поступление активов в результате этих операций, убыток от выбытия или прочего списания имущества, выявленный на счетах бухгалтерского учета, подлежит отражению как прочие внереализационные расходы или чрезвычайные расходы (при выбытии имущества в результате чрезвычайных ситуаций).

Убытками по операциям с тарой могут быть разница между фактической себестоимостью и залоговой стоимостью тары у предприятий-поставщиков, разница между возмещаемыми и фактическими расходами по ремонту и списанию тары-оборудования, уплаченные предприятиями определенных отраслей промышленности суммы за сбор, транспортировку и обработку стеклянной посуды, которые не возмещаются из бюджета, другие аналогичные расходы и потери по таре. При проверке правильности списания на убытки потерь от операций с тарой и выявления причин образования таких убытков необходимо принять во внимание письмо Минфина СССР от 30.09.1985 N 166, из п. 29 которого следует, что расходы по ремонту возвратной и многооборотной тары отражаются на счете учета финансовых результатов и по этой причине списываются в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»; в аналогичном порядке осуществляется списание расходов по доставке возвратной деревянной и картонной тары до тароремонтных организаций.

Стоимость многооборотной тары, пришедшей в негодность по причине естественного износа, списывается как убытки по операциям с тарой. Списание стоимости тары, пришедшей в непригодное состояние, производится в сумме за вычетом стоимости полученных материалов, исчисленной по цене возможной реализации или использования. В этом случае необходимо учесть п. 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, согласно которому материальные ценности, остающиеся от списания не пригодных к восстановлению и дальнейшему использованию основных средств и предметов, должны быть оприходованы по рыночной стоимости на дату списания с увеличением финансовых результатов.

Учитывая п. 11 ПБУ 10/99, организации начиная с 1 января 2000 года относят проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), не на затраты производства (издержки обращения), а на счет финансовых результатов как операционные расходы. По этой причине и был пересмотрен порядок корректировки финансовых результатов для целей налогообложения, определенный в Приложении N 4 к Инструкции N 62.

В соответствии с подпунктом «с» п. 2 Положения о составе затрат финансовые результаты увеличиваются для целей налогообложения на сумму процентов, уплачиваемых за предоставление организациям кредитных и заемных средств, и уменьшаются на сумму процентов по уплате кредитным организациям за предоставленные ими средства на обеспечение выполнения производственных целей в зависимости от учетной политики по расчету выручки от реализации продукции (работ, услуг), что подтверждено п. 3 ст. 2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (с изменениями и дополнениями) и п. 3 Приложения к информационному письму Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.11.1997 N 22 «Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль».

Изменен также порядок списания расходов, связанных с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями. На основании п. 3 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями (с изменениями и дополнениями), утвержденного постановлением Правительства РФ от 16.05.1994 N 490, в состав доходов банков, учитываемых при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль, включаются суммы платежей за услуги, оказываемые банком клиентам за открытие и ведение их расчетных, текущих, валютных, ссудных и иных счетов, выдачу (получение) наличных денег, а также за оказание информационных, консультационных, экспертных и других услуг. Следовательно, эти виды расходов должны быть учтены у организаций для целей налогообложения, что и определено в подпункте «ч» п. 2 Положения о составе затрат.

Несмотря на то, что оплата услуг банков по мере их признания относится не на себестоимость, а на финансовые результаты, (п. 14.1 и п. 6 ПБУ 10/99), она принимается при налогообложении в зависимости от определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, что предусмотрено в Приложении N 4 к Инструкции N 62.

Расходы по содержанию объектов за время их консервации относятся только тогда, когда средства целевого финансирования не предусмотрены на эти расходы. В таких случаях на расходы по содержанию законсервированных объектов предприятием составляется и утверждается отдельная смета по осуществлению необходимых расходов.

Затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов (кроме затрат, возмещаемых за счет других источников) списываются как внереализационные расходы на финансовые результаты и учитываются для целей налогообложения согласно п. 15 Положения о составе затрат.

Необходимо принять во внимание п. 48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, из которого следует, что по основным средствам, переведенным по решению руководителя организации на консервацию, продолжительность которой не может быть менее трех месяцев, амортизация не начисляется.

Как убытки прошлых лет, признанные в отчетном году, для целей налогообложения учитываются суммы определения финансовых результатов по операциям прошлых лет, выявленным в отчетном году, принадлежность которых к предшествующим годам подтверждается документально.

Списание убытков по операциям прошлых лет, выявленных в отчетном году, осуществляется с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счетов по учету расчетов, начислений амортизации и др. (02 »Амортизация основных средств», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.).

Отчисления в резервы под обесценение вложений в ценные бумаги создаются для уточнения оценки ценных бумаг.

В п. 15 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации предусмотрено, что в случае образования в конце отчетного года организацией, имеющей вложения в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется, резерва под обесценение вложений в ценные бумаги за счет финансовых результатов организации в годовом бухгалтерском балансе остатки соответствующих финансовых вложений отражаются по рыночной стоимости, если рыночная стоимость ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету.

Информация о резервах под обесценение вложений организации в ценные бумаги содержится на счете 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», то есть на сумму создаваемых резервов делается запись по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги». В случае повышения рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, производится запись по дебету счета 59 и кредиту счета 91. Аналогичная запись делается при списании с баланса ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы.

Погашение (выкуп) и продажа ценных бумаг, учитываемых на счете 58, отражаются по дебету счета 91 и кредиту счета 58 (кроме организаций, которые отражают эти операции на счете 90 «Продажи»).

Создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей предусмотрено вводимой с 1 января 2001 года Инструкцией по применению Плана счетов. Счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» предназначен для обобщения необходимой информации о резервах под отклонения стоимости сырья, материалов, топлива и т.п. ценностей, определившейся на счетах бухгалтерского учета, от рыночной стоимости.

Образование резерва под снижение стоимости материальных ценностей отражается в учете по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

В начале периода, следующего за периодом, в котором произведена эта запись, зарезервированная сумма восстанавливается и в бухгалтерском учете делается запись: Д-т 14 К-т 91.

Созданные в соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации резервы сомнительных долгов учитываются на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам», по кредиту которого в корреспонденции с дебетом счета 91 создаются резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию (работы, услуги). Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

При списании невостребованных долгов, ранее признанных организацией сомнительными, записи производятся по дебету счета 63 в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами (62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

В п. 3.54 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств установлено, что инвентаризация резерва сомнительных долгов, созданного у организации, применяющей метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов, заключается в проверке обоснованности сумм, которые не погашены в сроки, установленные договорами, и не обеспечены соответствующими гарантиями.

Для целей налогообложения из трех перечисленных резервов принимаются резервы по сомнительным долгам и у организаций, которые выручку от реализации учитывают при исчислении налога на прибыль - по мере отгрузки и предъявления счетов к оплате.

К счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут быть открыты субсчета: «Прочие доходы», «Прочие расходы», «Сальдо прочих доходов и расходов».

Записи по субсчетам «Прочие доходы» и «Прочие расходы» производятся накопительно в течение отчетного года, а по окончании месяца определяется сальдо, которое заключительными оборотами списывается с субсчета «Сальдо прочих доходов и расходов» счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» должен осуществляться по каждому виду прочих доходов и расходов с обеспечением выявления финансового результата по каждой операции.


«Бухгалтерский учет в целях налогообложения» № 1

Основная цель издания - помочь налогоплательщикам избежать ошибок при определении налога на прибыль, а также воспользоваться всеми правами, предоставленными налоговым законодательством, для уменьшения налоговых платежей.

На конкретных примерах с учетом требований налоговых органов даются советы по составлению Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли за 2000 год.

До новых встреч!