В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимо бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

Содержание обзора

Новости

1. Утвержден перечень видов образовательной и медицинской деятельности, в отношении которых можно применять нулевую ставку по налогу на прибыль

2. Установлен размер коэффициента-дефлятора К1 на 2012 г.

3. ФНС России разъяснила порядок учета убытков от реализации права требования

4. Нематериальные активы стоимостью менее 40 000 руб. не признаются амортизируемым имуществом

Комментарии

1. Учитываются ли в расходах по налогу на прибыль компенсации за задержку зарплаты?

2. Уплата НДС при строительстве объекта по договору, в котором не предусмотрен поэтапный порядок приемки работ

Судебное решение недели

При несвоевременном представлении расчета по взносам за девять месяцев года штраф начисляется только с суммы взноса за последние три месяца

Новости

1. Утвержден перечень видов образовательной и медицинской деятельности, в отношении которых можно применять нулевую ставку по налогу на прибыль

Постановление Правительства РФ от 10.11.2011 N 917 "Об утверждении перечня видов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой организациями, для применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций"

Организации, ведущие образовательную или медицинскую деятельность, с 1 января 2011 г. вправе применять нулевую ставку по налогу на прибыль (ст. 284.1 НК РФ). Это право ограничено формулировкой самой нормы: в абз. 2 п. 1 ст. 284.1 НК РФ указано, что для целей данной статьи образовательной и медицинской деятельностью признается деятельность, включенная в Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, установленный Правительством РФ. Правительство утвердило такой перечень (далее - Перечень), выпустив Постановление от 10.11.2011 N 917.

В соответствии с этим документом к образовательной относится деятельность в рамках реализации дошкольной программы, всей школьной программы (начальной, основной и полной), предоставление начального и среднего профессионального образования, а также высшего образования (бакалавриат, магистратура, программы подготовки специалистов). Все перечисленные программы должны быть аккредитованы. Кроме того, к образовательной деятельности относятся основные программы послевузовского образования, дополнительные образовательные программы и профессиональная подготовка.

Постановление содержит достаточно широкий перечень видов медицинской деятельности, в который включены не только общие виды медицинских услуг (стоматология, реаниматология, неврология, педиатрия, хирургия и др.), но и ряд нестандартных видов деятельности. В частности, нулевую ставку смогут применять организации, которые проводят медицинские осмотры (в том числе специфические - предполет! ные, предрейсовые и т.п.), экспертизы (судебно-медицинскую, наркологическую, на право владения оружием), занимаются забором, хранением, трансплантацией и транспортировкой человеческих органов и тканей. К медицинской отнесены и некоторые виды деятельности, по сути своей более близкие к науке, - например, генетика и лабораторное дело. Нулевая ставка будет применяться и к административной деятельности в медицине - к организации сестринского дела, контролю качества медицинской деятельности и др.

Несмотря на то, что Перечень был утвержден только сейчас, применить нулевую ставку по соответствующей деятельности можно будет уже с 1 января текущего года. Как разъяснила ФНС России в Письме от 21.06.2011 N ЕД-4-3/9824@, для этого в течение двух месяцев со дня официального опубликования Перечня, но не позднее 31 декабря 2011 г. необходимо представит! ь в налоговые органы заявление и копии лицензий на осуществление образовательной или медицинской деятельности. Впрочем, представить указанные документы можно уже сейчас, не дожидаясь официального опубликования - повторного представления не потребуется (это также отметила в своих разъяснениях ФНС России).

2. Установлен размер коэффициента-дефлятора К1 на 2012 г.

Приказ Минэкономразвития России от 01.11.2011 N 612 "Об установлении коэффициента-дефлятора К1 на 2012 год"

Минэкономразвития России утвердило коэффициент-дефлятор К1, необходимый для расчета налоговой базы по ЕНВД за 2012 г. В следующем году коэффициент будет равен 1,4942. Именно на эту цифру плательщики ЕНВД будут обязаны умножать величину базовой доходности.

Напомним, размер коэффициента, установленный на 2011 г., составляет 1,372 (Приказ Минэкономразвития России от 27.10.2010 N 519).

Следует отметить, что при расчете ЕНВД как в текущем, так и в следующем году налогоплательщикам следует применять только тот размер коэффициента К1, который устанавливает Минэкономразвития России (то есть в 2012 г. - 1,4942). Дополнительно умножать его на коэффициенты предыдущих лет не надо. Это подтверждает и Минфин России в Письме от 27.11.2009 N 03-11-11/216.

3. ФНС России разъяснила порядок учета убытков от реализации права требования

Письмо ФНС России от 11.11.2011 N ЕД-4-3/18881@ "Об убытке, полученном от реализации права требования как финансовой услуги"

ФНС России дала разъяснения о порядке учета в целях налогообложения прибыли убытка, полученного от реализации права требования как финансовой услуги.

Как указывает ведомство, согласно положениям подп. 2.1 п. 1 и п. 2 ст. 268 НК РФ налоговая база при реализации имущественных прав определяется как разница между полученными доходами и суммой цены приобретения прав и расходов на их приобретение и реализацию. При этом отрицательная разница между указанными величинами признается убытком, который может учитываться налогоплательщиком в расходах.

В соответствии с положениями абз. 3 подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации права требования долга налоговая база определяется с учетом положений ст. 279 НК РФ. Пунктом 3 данной статьи установлено, что дальнейшая реализация права требования долга налогоплательщиком, купившим это право, рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход от реализации таких услуг определяется как стоимость имущест! ва, причитающегося налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. Налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению такого права. Из изложенного ФНС России сделала вывод, что указанная норма не содержит особенностей, касающихся учета убытка при дальнейшей реализации права требования долга, и не препятствует учету такого убытка в расходах по налогу на прибыль. Не устанавливает подобных ограничений и ст. 270 НК РФ, сод! ержащая закрытый перечень расходов, не учитываемых при исчислении базы по данному налогу.

Таким образом, ведомство пришло к выводу, что отрицательная разница между доходами, полученными от реализации права требования, и суммой расходов на его приобретение признается убытком, который учитывается в расходах по налогу на прибыль.

Кроме того, ФНС России указала, что до внесения изменений в декларацию по налогу на прибыль (утв. Приказом ФНС России от 15.12.2010 N ММВ-7-3/730@) строка 090 Приложения N 3 к листу 02 декларации налогоплательщиком не заполняется, поскольку рассматриваемые убытки, если их отражать в данной строке в соответствии с Порядком, базу по налогу на прибыль не уменьшают.

Более подробно с проблемой учета убытка от реализации права требования можно ознакомиться в Практическом пособии по налогу на прибыль.

4. Нематериальные активы стоимостью менее 40 000 руб. не признаются амортизируемым имуществом

Письмо ФНС России от 01.11.2011 N ЕД-4-3/18192

Федеральная налоговая служба дала разъяснения по порядку учета нематериальных активов стоимостью до 40 000 руб.

Ведомство отметило, что в соответствии с положениями п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым признается имущество и иные объекты интеллектуальной собственности, являющиеся собственностью налогоплательщика, если они используются для извлечения дохода, срок их полезного использования составляет более 12 месяцев, а первоначальная стоимость превышает 40 000 руб. Следовательно, к амортизируемому имуществу относятся нематериальные активы со сроком ! полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб., используемые в деятельности для получения дохода.

Из изложенного ведомство сделало вывод, что затраты на нематериальные активы в размере менее 40 000 руб. относятся к материальным расходам в соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Напомним, ранее ФНС России придерживалась противоположной точки зрения. Так, в Письме от 25.02.2011 N КЕ-4-3/3006 ведомство указало, что сумма затрат на нематериальные активы учитывается через механизм амортизации вне зависимости от их стоимости. Однако Минфин России настаивал на том, что такие активы относятся к амортизируемому имуществу только в случае, если их стоимость превышает 40 000 руб. (см., например, Письмо от 09.09.2011 N 03-03-10/86).

Комментарии

1. Учитываются ли в расходах по налогу на прибыль компенсации за задержку зарплаты?

Название документа:

Письмо Минфина России от 31.10.2011 N 03-03-06/2/164

Комментарий:

Минфин России рассмотрел вопрос об учете затрат на выплату компенсаций, причитающихся работникам за задержку заработной платы, и дал следующие разъяснения.

В соответствии со ст. 236 ТК РФ при нарушении срока выплаты зарплаты, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации) в размере не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования ЦБ РФ за каждый день задержки (начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно). Размер компенсации может быть увеличен коллективным или трудовым договором. Работодатель обязан выплатить указанную компенсацию независимо от наличия сво! ей вины.

При этом подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ установлено, что в составе внереализационных расходов учитываются признанные должником или подлежащие уплате на основании решения суда штрафы, пени и иные санкции за нарушение обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба. В случаях, предусмотренных ст. 236 ТК РФ, размер денежной компенсации, выплачиваемой работодателем работнику, может быть установлен трудовым или коллективным договорами. По мнению ведомства, это говорит о том, что положения подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ к суммам указанной компенсации не! применимы.

Минфин России отдельно отметил, что учесть данные затраты на основании положений ст. 255 НК РФ налогоплательщик также не вправе. Дело в том, что в расходы налогоплательщика на оплату труда (учет которых регулируется упомянутой нормой) включаются стимулирующие начисления и надбавки, а также компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда. Денежная компенсация, предусмотренная ст. 236 ТК РФ, по мнению ведомства, указанным условиям не отвечает.

Учитывая изложенное, Минфин России пришел к выводу, что компенсационные выплаты работникам, уплачиваемые работодателем в соответствии со ст. 236 ТК РФ, в расходах по налогу на прибыль не учитываются. Аналогичная точка зрения высказана в Письме Минфина России от 09.12.2009 N 03-03-06/2/232.

Однако позиция ведомства представляется спорной в силу следующего. По сути, компенсация за задержку заработной платы и иных выплат, причитающихся работнику, представляет собой санкцию за нарушение условий трудового договора. В соответствии с подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ налогоплательщик вправе учесть в расходах штрафы, пени и компенсационные выплаты, уплаченные в виде санкций за нарушение договорных обязательств. В указанной норме нет ! никаких ограничений, касающихся вида договора или иных требований к обязательствам, за нарушение которых выплачивается компенсация. Кроме того, подобные расходы также соответствуют ст. 252 НК РФ: спорная компенсация предусмотрена трудовым законодательством, а значит, отказ от ее выплаты влечет для организации неблагоприятные финансовые последствия. Таким образом, работодатель вправе включить затраты на выплату таких компенсаций во внереализационные расходы. Однако, скорее ! всего, это право ему придется отстаивать в суде.

Впрочем, судебная практика по данному вопросу складывается в пользу налогоплательщиков - большинство судов считают включение компенсаций во внереализационные расходы правомерным (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 30.08.2010 N А55-35672/2009, ФАС Волго-Вятского округа от 11.08.2008 N А29-5775/2007 и др.). В практике также встречаются решения, в которых суды указали на правомерность включения спорных компенсаций в расходы на оплату труда (Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2009 N КА-А40/1267-09).

Различные точки зрения на вопрос о том, может ли признаваться расходом компенсация за задержку заработной платы, приведены в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

2. Уплата НДС при строительстве объекта по договору, в котором не предусмотрен поэтапный порядок приемки работ

Название документа:

Письмо Минфина России от 07.11.2011 N 03-07-11/299

Комментарий:

Зачастую договоры строительного подряда не предусматривают поэтапный порядок сдачи-приемки работ, однако обязывают подрядчика направлять заказчику акт приемки выполненных работ (форма N КС-2) и справку о стоимости выполненных работ (форма N КС-3). Минфин России рассмотрел вопрос об исчислении НДС при выполнении строительных работ в данной ситуации.

Финансовое ведомство считает, что в этом случае подрядчик не должен исчислять НДС за тот период, в котором заказчик подписал акты по форме N КС-2. Дело в том, что, если договором строительного подряда не предусмотрена поэтапная приемка работ, подписание указанных актов не свидетельствует о передаче подрядчиком и принятии заказчиком результата работ. Акты по форме N КС-2 являются лишь основанием для определения ст! оимости выполненных работ, по которой производятся расчеты с подрядчиком. Обоснован данный вывод п. 18 Обзора практики разрешения споров по договору строительного подряда (приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51). В этом пункте указано, что при строительстве объекта по договору, в котором этапы работ не выделены, акты по форме N КС-2 не являются актами предварительной приемки результата отдельного этапа работ. Подписание промежуточных актов приемки работ не означает перехода к заказчику риска гибели объекта.

В такой ситуации подрядчик должен исчислить НДС только в том периоде, в котором согласно условиям договора результаты работ (в рассматриваемом случае построенный объект) будут приняты заказчиком. Если же подрядчику поступит предоплата, то НДС исчисляется в периоде ее получения. Указанный порядок соответствует п. 1 ст. 167 НК РФ, согласно которому при выполнении работ определить базу по НДС следует при наступлении наиболее ранней из дат ! передачи работ и получения предоплаты. Такого же подхода к исчислению НДС придерживается и ФНС России (см. Письмо от 25.01.2011 N КЕ-4-3/860@).

Необходимо отметить, что официальная позиция невыгодна заказчику, поскольку в рассматриваемой ситуации момент принятия НДС к вычету откладывается до периода, в котором будет передан результат работ. Этот вывод подтверждается Минфином России (см. Письма от 14.10.2010 N 03-07-10/13, от 20.03.2009 N 03-07-10/07, от 05.03.2009 N 03-07-11/52).

Однако это не единственно возможный вариант исчисления НДС при выполнении строительных работ по договору, который не предусматривает поэтапный порядок сдачи-приемки работ. Дело в том, что подписание заказчиком актов по форме N КС-2 можно рассматривать как подтверждение факта принятия им результата работ, а значит, и факта реализации таких работ. В этом случае у подрядчика возникает обязанность исчислить НДС в том! периоде, в котором был подписан акт по форме N КС-2 (см. Постановление ФАС Уральского округа от 01.06.2011 N Ф09-2373/11-С2). А заказчик, соответственно, сможет принять НДС к вычету на основании полученного счета-фактуры после принятия выполненных работ к бухгалтерскому учету. Правомерность такого вычета подтверждается судебными постановлениями (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 11.04.2011 N А56-25425/2010, от 21.12.2010 N А56-13852/2010, от 17.12.2010 N А56-10812/2010, ФАС Московского округа от 07.04.2011 N К! А-А40/2227-11, от 04.03.2011 N КА-А40/1113-11, от 31.01.2011 N КА-А40/17588-10).

Таким образом, подрядчик и заказчик могут выбрать любой из приведенных вариантов уплаты НДС в зависимости от того, какой им более выгоден. Однако следует иметь в виду, что при использовании второго варианта вероятность споров с контролирующими органами выше.

Судебное решение недели

При несвоевременном представлении расчета по взносам за девять месяцев года штраф начисляется только с суммы взноса за последние три месяца

(Постановление ФАС Во! сточно-Сибирского округа от 10.10.2011 N А78-1626/2011)

Компания представила в территориальный орган ПФР расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам (РСВ-1) за девять месяцев 2010 года с нарушением установленного срока. Управление Пенсионного фонда РФ привлекло плательщика к ответственности в виде штрафа в размере пяти процентов от суммы взносов за эти девять месяцев. Не согласившись с этим решением в части начисления штрафа, компания через суд потребовала признать его недействительным и снизить размер штрафа с учетом смягчающих обстоятельств.

Суд первой инстанции снизил размер штрафа и отметил, что санкция должна исчисляться с суммы страховых взносов, подлежащей уплате на основе представленного расчета, то есть за последние три месяца отчетного периода. Апелляционный суд указал, что размер санкции надлежало исчислить от суммы остатка страховых взносов, подлежащих уплате на конец отчетного периода, но оставил решение суда первой инстанции без изменения, поскольку размер штрафа был снижен этим решением в связи с наличием смягчающих обстоятельств.

Кассационная инстанция сочла данный вывод суда апелляционной инстанции ошибочным, однако оставила его решение в силе по следующим основаниям. Плательщики страховых взносов ежеквартально (до 1-го числа второго месяца следующего квартала) представляют в территориальный орган ПФР расчет по начисленным и уплаченным пенсионным взносам и взносам на обязательное медицинское страхование (п. 1 ч. 9 ст. 15 Федерального закона N 212-ФЗ). В силу ч. 1, 2 ст. 10 данного Закона расчетным периодом по страховым взносам признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года, календарный год. В соответствии с ч. 1 ст. 46 указанного Закона непредставление расчета в срок влечет взыскание штрафа в размере пяти процентов суммы страховых взносов, подлежащих уплате на основе этого расчета, за каждый полный и неполный месяц со дня, установленного для его представления (но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 руб.). Поскольку расчетным периодом является календарный год, то на основании представленного страхователем расчета по отношению к ранее представленному расчету доплате подлежит сумма страховых взносов за последние три месяца, а не за девять месяцев, как считало управление.

ФАС Восточно-Сибирского округа, рассматривавший данное дело в кассации, исходя из изложенного, указал, что выводы апелляционного суда о порядке исчисления штрафных санкций не соответствуют закону. Вместе с тем ФАС не счел необходимым отменять решение апелляционного суда, поскольку последний оставил решение суда первой инстанции без изменения. Таким образом, решение судов о снижении суммы штрафа было признано правомерным.

Аналогичные выводы содержит Постановление ФАС Поволжского округа от 13.10.2011 N А55-5387/2011.

Похожая проблема до 2010 г. существовала с начислением штрафов за несвоевременное представление декларации по ЕСН за год, в котором ранее уплачивались авансовые платежи. Как Минфин России, так и суды высказывали разные точки зрения о порядке взыскания штрафов: предлагалось взыскивать штраф как со всей суммы, указанной в декларации, так и лишь с разницы между этой суммой и уже уплаченными взносами. Более подробно с документами по данному вопросу можно ознакомиться в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ и в Энциклопедии спорных ситуаций по ЕСН и пенсионным взносам (до 2010 года).

Все права защищены © 2011 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. +7(495)956-8283, +7(495)787-9292
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/