В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимы бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

Содержание обзора

Новости

1. Пени не начисляются на недоимку, срок принудительного взыскания которой истек

2. Доход от реализации товаров признается на дату перехода права собственности

3. Вознаграждение по договору поставки продовольственных товаров исчисляется исходя из их стоимости с учетом НДС

4. Вознаграждение работнику - автору служебного изобретения не облагается страховыми взносами

5. Проценты по долговым обязательствам признаются в порядке, установленном в учетной политике, вне зависимости от даты их возникновения

6. При определении лимита процентов по контролируемой задолженности в отношении займа в иностранной валюте курсовые разницы не учитываются

Комментарии

1. Учитывается ли в расходах НДС, предъявленный иностранным контрагентом в соответствии с законодательством иностранного государства?

2. В каком периоде необходимо скорректировать базу по НДС в случае предоставления скидки после реализации товара?

Судебное решение недели

Инспекция не вправе корректировать сумму дохода от процентов, полученных за предоставление денежного займа

Новости

1. Пени не начисляются на недоимку, срок принудительного взыскания которой истек

Письмо Минфина России от 15.11.2010 N 03-02-08/70

Налоговый кодекс РФ устанавливает следующие сроки для взыскания недоимки по налогам:

- два месяца после истечения срока исполнения требования об уплате налога отведено на вынесение решения о взыскании недоимки за счет денежных средств на счетах в банках. Если инспекция нарушит данный срок, решение будет недействительным (п. 3 ст. 46 НК РФ);

- шесть месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога дается на то, чтобы обратиться в суд с заявлением о взыскании недоимки. Данный срок может быть восстановлен судом, если инспекция пропустила его по уважительной причине (п. 3 ст. 46 НК РФ);

- один год после истечения срока исполнения требования об уплате налога отпущен на вынесение решения о взыскании налога за счет другого имущества налогоплательщика, если на его счетах недостаточно средств (п. 1 ст. 47 НК РФ);

- два года со дня истечения срока исполнения требования предоставляется на обращение в суд с иском о взыскании недоимки за счет другого имущества. Пропущенный по уважительной причине, данный срок также может быть восстановлен судом (п. 1 ст. 47 НК РФ).

Зачастую налоговый орган пропускает эти сроки без уважительных причин. Напомним, что исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается начислением пени за каждый календарный день просрочки перечисления обязательного платежа (п. 1 ст. 72, п. 3 ст. 75 НК РФ). При этом Налоговый кодекс РФ не содержит положений, которые четко запрещали бы начислять пени на недоимку, срок взыскания которой пропущен. Этим несовершенством налогового законодательства пользуются инспекции, которые нередко продолжают начислять пени на просроченные недоимки.

Однако следует отметить, что судебная практика по этому вопросу сложилась в пользу налогоплательщиков. Так, в Постановлении от 20.01.2009 N 10707/08 Президиум ВАС РФ указал, что пени не начисляются на недоимку, которую нельзя взыскать из-за пропуска установленного срока. Поскольку пени являются обеспечительным платежом по отношению к недоимке, исполнение обязанности по их уплате не может рассматриваться в отрыве от исполнения обязанности по уплате налога.

В Письме от 15.11.2010 N 03-02-08/70 финансовое ведомств! о поддержало эту позицию ВАС РФ.

Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

2. Доход от реализации товаров признается на дату перехода права собственности

Письмо Минфина России от 09.11.2010 N 03-03-06/700

По общему правилу право собственности на проданные товары переходит к покупателю в момент их передачи (п. 1 ст. 223, п. 1 ст. 454, п. 1 ст. 458 ГК РФ). Однако в договоре можно предусмотреть, что данное право сохранится за продавцом до полной оплаты товара (ст. 491 ГК РФ). В таких ситуациях организации, применяющие метод начисления, сталкиваются с вопросом: когда должен быть признан доход от реализации?

Эта проблема существует уже давно. Официальные органы неоднократно разъясняли порядок действий в подобной ситуации. По мнению контролирующих органов, он зависит от условий заключенных договоров и от фактических отношений продавца и покупателя.

Так, в Письме от 20.09.2006 N 03-03-04/1/667 Минфин России указывал, что выручка от реализации товаров в целях налогообложения прибыли должна признаваться на день фактической передачи товара покупателю. При этом переход права собственности во вн! имание не принимался. Финансовое ведомство, ссылаясь на п. 7 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений гл. 25 НК РФ (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98), отмечало, что этот подход применяется, если сохранение за продавцом права собственности не соответствует фактическим отношениям сторон договора.

В Письме от 20.07.2006 N 03-03-04/1/598 финансовое ведомство указывало, что доходы от реализации товаров признаются на момент перехода права собственности в соответствии с условиями договора. Обоснован данный вывод положениями п. 3 ст. 271 НК РФ. В нем указано, что доход признается на дату реализации товаров независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату. При этом такая дата определяется по правилам п. 1 ст. 39 НК РФ. Реализацией же признается передача права собственности. Аналогичный подход отражен в Письме УФНС России по г. Москве от 21.11.2006 N 20-12/102011 и Постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 20.09.2010 N А32-19928/2009, ФАС Уральского округа от 12.12.2007 N Ф09-9778/07-С3.

В рассматриваемом Письме Минфин России снова подтвердил эту позицию: при применении метода начисления доход от реализации товаров отражается на дату перехода права собственности. Такой переход может происходить или, по общему правилу, на момент передачи товара, или в соответствии с условиями, которые стороны прописали в договоре. Например, право собственности может перейти в момент оплаты или при наступлении иного события.

3. Вознаграждение по договору поставки продовольственных товаров исчисляется исходя из их стоимости с учетом НДС

Письмо Минфина России от 13.10.2010 N 03-07-11/411

С 1 февраля текущего года вознаграждение по договору поставки, выплачиваемое поставщиком магазину, может составлять не более 10 процентов от цены продовольственных товаров (п. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ). На практике возник вопрос: какую цену товаров использовать для расчета данного вознаграждения - с учетом НДС или без него?

Минфин России разъяснил, что согласно п. 1 ст. 154 НК РФ база по НДС определяется без учета налога. Она равна исчисленной исходя из рыночных цен стоимости реализованных товаров с учетом акцизов. НДС, который уплачивает покупатель, туда не включается. По общему правилу в целях исчисления налогов рыночной признается цена, установленная сторонами сделки, пока не доказано обратное (п. 1 ст. 40 НК РФ).

В п. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ сказано, что размер вознаграждения не может превышать 10 процентов от цены приобретенных продовольственных товаров. По мнению Минфина России, в данном случае имеется в виду указанная сторонами сделки рыночная цена реализуемых товаров, которая включает соответствующую сумму НДС.

4. Не облагается страховыми взносами вознаграждение работнику - автору служебного изобретения

Письмо Пенсионного фонда РФ от 23.09.2010 N 30-21/10057

Пенсионный фонд РФ указал, что вознаграждение, которое организация выплачивает физлицу по лицензионному договору о передаче неисключительных прав на использование изобретения, не облагается страховыми взносами.

Согласно ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ (далее - Закон N 212-ФЗ) страховые взносы начисляются на выплаты и вознаграждения в пользу физлиц по трудовым и гражданско-правовым договорам. То же относится к договорам авторс! кого заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства и лицензионным договорам о предоставлении права использования указанных произведений. Не облагаются взносами выплаты по гражданско-правовым договорам, предметом которых является переход права собственности на имущество или имущественные права, а также по договорам, связанным с передачей в пользование имущества или имущественных прав (ч. 3 ст. 7 Закона N 212-ФЗ). Исключение составляют договоры, обозначенные в ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ.

Изобретение наряду с произведениями науки, литературы и искусства также является самостоятельным результатом интеллектуальной деятельности (п. 1 ст. 1225 ГК РФ). Поэтому вознаграждение по договору о передаче прав на использование изобретения к указанным исключениям не относится и страховыми взносами не облагается.

Если изобретение создается работником в рамках выполнения трудовых обязанностей или конкретного задания работодателя, то по общему правилу исключительное право на такое изобретение принадлежит работодателю (п. 1, 3 ст. 1370 ГК РФ). Чтобы закрепить за собой это право, последний должен произвести определенные действия в течение четырех месяцев со дня уведомления его работником о полученном результате, в отношении которого возможна правовая охрана (п. 4 ст. 1370 ГК РФ). Иначе право на получение патента на изобретение будет принадлежать работнику, но работодатель сможет использовать служебное изобретение в течение всего срока дейст! вия патента. Однако в любом случае работнику как автору служебного изобретения полагается компенсация. Ее размер, условия и порядок выплаты определяются договором между работником и работодателем. Если такое вознаграждение не предусмотрено трудовым договором, то между работником и работодателем заключается отдельный договор. Выплаты работнику по такому договору на основании ч. 3 ст. 7 Закона N 212-ФЗ не облагаются страховыми взносами.

Аналогичное мнение высказало Минздравсоцразвития РФ в Письме от 12.03.2010 N 5! 59-19.

5. Проценты по долговым обязательствам признаются в порядке, установленном в учетной политике, вне зависимости от даты их возникновения

Письмо Минфина России от 09.11.2010 N 03-03-06/2/191

Нередко организации с очередного налогового периода меняют порядок отнесения на расходы процентов по долговым обязательствам. Минфин России разъяснил, что новый порядок должен применяться при исчислении всех процентов вне зависимости от того, когда возникло конкретное обязательство.

Дело в том, что налогоплательщик самостоятельно утверждает соответствующим приказом или распоряжением руководителя свою учетную политику, в которой закрепляется порядок ведения налогового учета (ст. 313 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ учетная политика - это совокупность способов (методов) определения доходов и расходов, их признания, оценки и распределения. Вносить поправки в учетную политику можно в двух случаях - если изменилось налоговое законодательство или налогоплательщик сменил методы учета.

В последнем случае новые правила можно будет использовать только со следующего календарного года (п. 1 ст. 285, абз. 6 ст. 313 НК РФ).

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам установлены в ст. 269 НК РФ. Есть несколько способов их признания: исходя из ставки рефинансирования, умноженной на установленный в этой статье коэффициент, либо исходя из сопоставимости долговых обязательств. Отметим, что согласно п. 8 ст. 272 НК РФ проценты по договорам займа учитываются в расходах на конец каждого месяца соответствующего отчетного периода. Поэтому если организация решает изменить порядок учета процентов, то с нового налогового периода следует использовать новые правила в отношении всех долговых обязательств независимо от даты их возникновения. Необходимо т! акже обратить внимание на то, что, по мнению Минфина России, налогоплательщик может выбрать и применять ко всем долговым обязательствам только один из двух способов расчета предельной величины процентов, признаваемых в расходах (см., например, Письма от 20.05.2010 N 03-03-06/2/92, от 05.05.2010 N 03-03-06/2/83).

6. При определении лимита процентов по контролируемой задолженности в отношении займа в иностранной валюте курсовые разницы не учитываются

Письмо Минфина России от 13.11.2010 N 03-03-06/1/711

Организации, получающие займ в иностранной валюте, сталкиваются с множеством вопросов, касающихся учета процентов по таким обязательствам в расходах.

Так, договор долгосрочного займа может предусматривать отсрочку выплаты процентов. Если применяется метод начисления, учитывать такие расходы необходимо равномерно - в конце каждого месяца в течение всего срока действия соглашения (п. 8 ст. 272 НК РФ). При этом в соответствии с п. 5 ст. 252, п. 10 ст. 272 НК РФ проценты, выраженные в иностранной валюте, также ежемесячно пересчитываются в рубли. В таких условиях возникают положительные и отрицательные курсовые разницы.

В рассматриваемом Письме Минфин России разъяснил, необходимо ли учитывать такие курсовые разницы при расчете предельного размера процентов по контролируемой задолженности. Напомним, что лимит учитываемых в расходах процентов по контролируемой задолженности определяется путем деления суммы начисленных по такой задолженности процентов на коэффициент капитализации (п. 2 ст. 269 НК РФ). По мнению финансового ведомства, данные вычисления необходимо производить исходя из суммы ! процентов, пересчитанной согласно п. 8 и 10 ст. 272 НК РФ в рубли. Курсовые разницы при таком расчете во внимание не принимаются. Они у читываются при исчислении налога на прибыль по самостоятельным основан! иям, предусмотренным п. 11 ст. 250, подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Аналогичные разъяснения были даны в Письме Минфина России от 21.10.2010 N! 03-03-06/1/656.

Комментарии

1. Учитывается ли в расходах НДС, предъявленный иностранным контрагентом в соответствии с законодательством иностранного государства?

Название документа:

Письмо Минфина России от 12.11.2010 N 03-03-06/1/708

Комментарий:

Приобретая товары (работы, услуги) на территории зарубежного государства, иностранное представительство российской организации уплачивает НДС, который предъявлен контрагентами в соответствии с законодательством этой страны. По мнению Минфина России, данный косвенный налог российская организация не может учесть в целях исчисления налога на прибыль.

Свою точку зрения ведомство обосновывает следующим. Согласно ст. 311 НК РФ расходы, произведенные российской организацией за рубежом, учитываются при налогообложении прибыли в соответствии с гл. 25 НК РФ. Начисленные налоги и сборы уменьшают налогооблагаемую прибыль в силу подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Однако Минфин подчеркивает, что эта норма распространяется только на налоги и сборы, которые начислены в соответствии с российским законодательством. Перечень прочих расходов является открытым, но учесть указанные суммы на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ невозможно. Дело в том, что порядок отнесения начисленных налогов на расходы установлен специальным положением, содержащимся в подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Следовательно, нет оснований для включения в расходы сумм НДС, удер жанных контрагентом согласно законодательству иностранного государства! .

Такую позицию Минфин России уже высказывал в Письмах от 11.06.2010 N 03-03-06/1/407, от 28.04.2010 N 03-03-06/1/303, от 16.12.2009 N 03-03-06/1/813, от 06.10.2009 N 03-03-06/1/64. Однако данная точка зрения представляется спорной.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ в расходы включаются суммы налогов, начисленные в соответствии с российским законодательством. При этом косвенный налог, предъявленный налогоплательщиком покупателю в соответствии с Кодексом, в расходах учесть нельзя (п. 19 ст. 270 НК РФ). Другими словами, гл. 25 НК РФ регулирует порядок отнесения на расходы только налогов, уплаченных в соответствии с законодательством России. Для учета в целях налога на прибыль тех налогов, которые начислены в соответствии с законами иностранного государства, особых правил не установлено. При этом, как указывалось выше, перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, является открытым. Следовательно, суммы "иностранного" НДС можно учесть по подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом должны соблюдаться об щие требования признания расходов: обоснованность, направленность на п! олучение доходов и документальное подтверждение (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Эту позицию поддержал ФАС Северо-Западного округа (Постановление от 23.11.2009 N А56-4991/2009). Минфин России (Письма от 12.05.2005 N 03-03-01-04/1/250, от 04.04.2005 N 03-03-01-04/1/148) и ФНС России (Письмо от 18.10.2005 N 03-4-03/1800/31) также ранее соглашались с данным подходом.

Соответственно, российская организация может включить в расходы суммы НДС, уплаченные ее представительством в стоимости приобретенных за рубежом товаров (работ, услуг). Однако, зная позицию контролирующих органов, компания должна быть готова к претензиям со стороны проверяющих инспекторов.

2. В каком периоде необходимо скорректировать базу по НДС в случае предоставления скидки после реализации товара?

Название документа:

Письмо Минфина России от 13.11.2010 N 03-07-11/436

Комментарий:

Минфин России снова вернулся к проблеме корректировки базы по НДС при предоставлении продавцом покупателю скидки (бонуса, премии) за приобретение определенного объема товаров.

Для поставок продовольственных и непродовольственных товаров данный вопрос решается по-разному.

Продажа продовольственных товаров в торговые сети регулируется Федеральным законом от 28.12.2009 N 381-ФЗ. В соответствии с п. 4 ст. 9 этого Закона премия за приобретение определенного объема продовольственных товаров включается в цену договора, но не учитывается при определении цены таких товаров. Согласно п. 1 ст. 154 НК РФ при реализации товаров базой по НДС признается их стоимость, указанная в договоре. Значит, при перечислении вознаграждения за покупку определенного количества продовольственных товаров корректировать базу по НДС не нужно. Данную точку зрения Минфин России у! же высказывал (Письмо от 02.06.2010 N 03-07-11/231).

Специальных правил регулирования торговли непродовольственными товарами не установлено. Согласно гражданскому законодательству цену договора после его заключения можно изменить, например, предоставив скидку покупателю. Поскольку премия за приобретение определенного количества товаров представляет собой одну из форм скидок, то она несет такие же налоговые последствия, как и изменение цены. Значит, продавцу необходимо скорректировать базу по НДС, а покупателю - НДС, принятый к вычету.

Раньше Минфин России рассматривал вопрос корректировки налоговой базы при предоставлении скидок покупателю с аналогичной позиции. Ведомство выделяло скидки, которые изменяют цену реализованного товара, и те, которые не влияют на цену. Разграничение зависело от того, как именно предоставление премии прописано в договоре. Продавец был вправе скорректировать базу по НДС только в том случае, если он предоставил покупателю скидку, которая изменила цену товара (см., например, Письмо Минфина России от 25.10.2007 N ! 03-07-11/524). Данный подход не изменился и после принятия Президиумом ВАС РФ Постановления от 22.12.2009 N 11175/09. Напомним, что суд разрешил спор инспекции и организации, предоставившей покупателю премию за выполнение определенных условий договора. Налоговый орган посчитал неправомерной корректировку базы по НДС, поскольку из условий договора не следовало, что данная премия изменяет цену реализованного товара. Президиум ВАС России поддержал организацию и указал, что база по НДС определяется с учетом скидок независимо от того, как именно в договоре прописан порядок их предоставления: путем изменения цены товара или перечисления бонуса, премии.

Постоянство официальной точки зрения подтверждается комментируемым Письмом, а также Письмами Минфина России от 23.04.2010 N 03-07-11/130, от 09.04.2010 N 03-07-11/106, ФНС России от 01.04.2010 N 3-0-06/63.

В указанном Постановлении Президиум ВАС РФ затронул также проблему периода корректировки налоговой базы, хотя этот вопрос не был предметом спора инспекции и налогоплательщика. Суд отметил, что в случае необходимости при предоставлении скидки уточняется налоговый период реализации товаров. В комментируемом Письме Минфин России дает аналогичные разъяснения.

Однако остается спорным вопрос о том, в каком именно налоговом периоде нужно уточнять базу по НДС при предоставлении премии за приобретение определенного количества товаров. Альтернативная точка зрения на эту проблему заключается в следующем. Корректировку можно провести в том налоговом периоде, в котором была перечислена такая премия. Дело в том, что налогоплательщик обязан представить уточненную декларацию, если он допустил ошибки, которые занизили сумму налога (п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ). Предоставление скидки не приводит к появлению подобных ошибок. Отметим, что при предоставлении премии корректировку базы по НДС текущего периода можно провести, выставив "отрицательный" счет-фактуру. Такие документы не запрещены Налоговым кодексом РФ (см. Постановление ФАС Поволжского округа от 10.02.2010 N А55-15001/2009). Значит, скидку можно отразить в периоде ее предоставления. Данный подход подтверждается судебными решениями, принятыми после указанного Постановления Президиума ВАС России. В частности, это Постановления ФАС Московского округа от 04.08.2010 N КА-А40/8305-10, Дальневосточного округа от 26.06.2009 N Ф03-2636/2009 (Определением ВАС РФ от 24.02.2010 N ВАС-10748/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).

Таким образом, поставщик непродовольственных товаров, перечисливший покупателю премию за приобретение определенного количества товара, вправе скорректировать базу по НДС в период предоставления скидки. Сейчас такое право придется отстаивать в суде. Однако в будущем законодатель планирует разрешить оформление "отрицательных" счетов-фактур при предоставлении скидок (подп. 1 п. 3 раздела II Основных направлений налоговой политики РФ на 2011 г. и на плановый период 2012 и 2013 гг.).

Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Судебное решение недели

Инспекция не вправе корректировать сумму дохода от процентов, полученных за предоставление денежного займа

(Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2010 N КА-А40/13712-10-П)

ФАС Московского округа разрешил спор о доначислении организации налога на прибыль. Инспекция пришла к выводу о неправомерном занижении стоимости услуг по займам, которые налогоплательщик предоставил взаимозависимым организациям. Соответственно, она пересчитала доходы по налогу на прибыль с учетом рыночной цены, определенной по правилам ст. 40 НК РФ. Налоговый орган обосновал доначисление налога тем, что взимаемые с заемщиков проценты были существенно ниже средневзвешенной ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Суды первой и апелляционной инстанций признали решение инспекции обоснованным. ФАС же встал на сторону налогоплательщика, объяснив свою позицию следующим образом. По ставке рефинансирования размер процентов определяется только тогда, когда иное не определено в договоре займа или не установлено законом (ст. 809 ГК РФ). Однако во всех спорных договорах займа размер процентов определен, а действующее законодательство не устанавливает размер процентов, подлежащих уплате займодавцу. Следовательно, налоговый орган не и! мел гражданско-правовых оснований для поднятия сумм процентов до ставки рефинансирования.

Что касается налогового законодательства, то ни в ст. 40, ни в ст. 250 НК РФ не указано, ! что доходы в виде процентов по долговым обязательствам определяются исходя из рыночных цен. При этом п. 6 ст. 274 НК РФ, на который ссылалась инспекция, также не является основанием для применения ст. 40 НК РФ. Дело в том, что предоставление денежного займа признается услугой в целях исчисления НДС, однако гл. 25 НК РФ не предусмотрено его отнесение к услугам в целях уплаты налога на прибыль. В этой главе отсутствуют положения, обязывающие налогоплательщика увеличивать свои доходы на сумму неполученных и не предполагаемых к получению процентов по выданным в заем денежным средствам.

Суд кассационной инстанции также сослался на Постановление Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 08.10.1998 N 13/14, в котором даны следующие разъяснения. Проценты, уплаченные заемщиками, являются платой за пользование денежными средствами и подлежат уплате должником по правилам об основном денежном долге. Поэтому проценты по займам не являются доходами от реализации услуг! . Соответственно, налогоплательщик правомерно отнес их к внереализационным доходам, к которым правила ст. 40 НК РФ не применимы.

Аналогичной судебной практики нет.

Все права защищены © 2010 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. +7(495)956-8283, +7(495)787-9292
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/