В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимы бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

Содержание обзора

Новости

1. Новогодние праздники продлятся 10 дней

2. Снова повышена ставка рефинансирования

3. Новые правила учета договоров строительного подряда (ПБУ 2/2008)

4. Утверждены нормы естественной убыли при хранении древесины и продукции ее переработки

5. Смена арендодателя не влияет на начисление арендатором амортизации по капвложениям

Комментарии

1. Как заплатить в последнем квартале 2008 г. авансовые платежи по налогу на прибыль?

2. Коэффициент-дефлятор К1 для целей ЕНВД в 2009 г.: новые разъяснения Минфина России

3. Новый порядок учета убытков для налогоплательщиков, применяющих УСН: можно ли его применять для расчета базы за 2008 г.?

Судебное решение недели

Гражданско-правовой договор не может быть переквалифицирован в трудовой, даже если имеет его внешние признаки

Новости

1. Новогодние праздники продлятся 10 дней

Постановление Правительства РФ от 26.11.2008 N 877 "О переносе выходных дней в 2009 году"

В соответствии со ст. 112 Трудового кодекса РФ нерабочими праздничными днями в Российской Федерации в январе являются новогодние каникулы с 1 по 5 января включительно, а также 7 января - Рождество Христово. При этом если выходной и праздничный дни совпадают, то выходной день переносится на рабочий день, следующий после праздничного. Кроме того, Правительство РФ приняло решение о переносе в 2009 г. выходного дня с воскресенья 11 января на пятницу 9 января. Таким образом, с учетом всех переносов отдых в начале января 2009 г. продлится 10 дней, а первым рабочим днем будет воскресенье - 11 января.

2. Снова повышена ставка рефинансирования

Указание ЦБ России от 28.11.2008 N 2135-У "О размере ставки рефинансирования Банка России"

Ставка рефинансирования в размере 12 процентов продержалась чуть меньше трех недель. Центробанк снова повысил ее на один процент. Новая ставка, составляющая 13 процентов годовых, применяется с 1 декабря текущего года.

3. Новые правила учета договоров строительного подряда (ПБУ 2/2008)

Приказ Минфина России от 24.10.2008 N 116н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008)" (зарегистрировано в Минюсте России 24.11.2008 N 12717)

Приказ Минфина России от 24.11.2008 N 134н "О признании утратившим силу Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 20 декабря 1994 г. N 167 "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство"

Долгожданным является принятие нового Положения "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008) (утв. Приказом Минфина России от 24.11.2008 N 116н), проект которого был подготовлен в 2007 г. ПБУ 2/2008 максимально приближен к МСФО (IAS) 11 "Договоры подряда" и вступает в силу с 1 января 2009 г. Действующие в настоящее время правила признания доходов и расходов у подрядчика, которые регулируются Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94 (утв. Приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167), утрачивают силу в соответствии с Приказом Минфина России от 24.11.2008 N 134н.

Новое Положение устанавливает особенности порядка формирования и раскрытия информации о доходах, расходах и финансовых результатах подрядчиков (субподрядчиков). Бухучет должен производиться отдельно по каждому исполняемому договору. Причем отмечено, при каких условиях два и более договора должны рассматриваться как единый договор, а также указано, когда необходимо вести раздельный учет строительных работ объектов, предусмотренных одним договором. В ПБУ 2/2008 подробно отражены случаи корректировки подрядчиками (субподрядчиками) выручки, исходя из условий договора. Финансовый результат (прибыль и убыток) по договору признается методом "по мере готовности", если он может быть достоверно определен на отчетную дату. Данный метод означает, что выручка и расходы зависят от степени завершенности работ и признаются в отчете о прибылях и убытках в тех отчетных периодах, в которых они были выполнены независимо от предъявления их к оплате заказчику по графику, предусмотренному договором строительного подряда. Для признания выручки и расходов методом "по мере готовности" организация может определять степень завершенности работ по доле выполненных на отчетную дату услуг в общем объеме либо по доле понесенных затрат из всей суммы расходов.

По аналогии с международным стандартом ПБУ 2/2008 предусматривает, что в бухгалтерской отчетности организация должна раскрыть информацию о сумме выручки и способе ее определения в отчетном периоде. По договорам, не завершенным на отчетную дату, необходимо сообщить сведения о понесенных расходах и признанной прибыли на отчетную дату, авансах, задатках, а также суммах за выполненные работы, не предъявленные заказчику.

Следует отметить, что ПБУ 2/2008 также распространяется на договоры оказания услуг в области архитектуры, инженерно-технического проектирования в строительстве и на выполнение работ по реконструкции, модернизации, ремонту объектов основных средств и их ликвидации. Однако кредитные организации и бюджетные учреждения не могут воспользоваться новым Положением.

4. Утверждены нормы естественной убыли при хранении древесины и продукции ее переработки

Приказ Минпромторга России от 01.10.2008 N 173 "Об утверждении норм естественной убыли при хранении древесины и продукции ее переработки"

Министерство промышленности и торговли установило нормы естественной убыли по древесине, которыми необходимо руководствоваться при признании расходов по налогу на прибыль. Новые нормы утверждены для трех случаев: хранение и складские операции с дровами, внутризаводская транспортировка и хранение сосновой живицы на складах, а также хранение лесохимической продукции свыше одного месяца. Все установленные Приказом нормы являются предельными и применяются только при фактической недостаче продукции и груза. Они варьируются в зависимости от периода года: осенне-зимнего (с 1 октября по 31 марта) и весенне-летнего (с 1 апреля по 30 сентября), а также от типа и вместимости технологического оборудования для хранения (кроме операций с дровами, нормы убыли по которым не привязаны к сезону).

5. Смена арендодателя не влияет на начисление арендатором амортизации по капвложениям

Письмо Минфина России от 10.10.2008 N 03-03-06/1/574

Капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств (неотделимые улучшения), произведенные арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом. Если их стоимость не возмещается арендодателем, то арендатор начисляет по ним амортизацию в течение срока действия договора, исходя из срока полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ). Минфин разъяснил, что в случае замены арендодателя (если сохраняются права и обязанности сторон договора аренды) арендатор может применять тот же порядок начисления амортизации.

Таким образом, при смене арендодателя арендатор вправе продолжать начислять амортизацию по своим капвложениям до истечения срока действия договора.

Комментарии

1. Как заплатить в последнем квартале 2008 г. авансовые платежи по налогу на прибыль?

Название документа:

Письмо ФНС России от 01.12.2008 N ШС-6-3/869@ "О переходе налогоплательщиков налога на прибыль организаций на исчисление в IV квартале 2008 года ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли" (вместе с Письмом Минфина России от 27.11.2008 N 03-00-08/40)

Разъяснение ФНС России от 01.12.2008 "О порядке исчисления ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль организаций исходя из фактически полученной прибыли в IV квартале 2008 года в связи с принятием Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"

Комментарий:

В прошлом обзоре "Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 03.12.2008" мы рассказывали об изменениях, внесенных в НК РФ Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ (далее - Закон N 224-ФЗ), в том числе об особом порядке уплаты ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль в IV квартале 2008 г. (см. п. 1.11 обзора). Было отмечено, что немногие организации смогли воспользоваться новыми правилами в ноябре, поскольку срок уплаты ежемесячного авансового платежа за ноябрь - до 28 ноября, а Закон N 224-ФЗ был опубликован в "Российской газете" 27 ноября 2008 г. Таким образом, в полной мере применить новый порядок можно только при уплате декабрьского платежа. Минфин и ФНС поспешили разъяснить применение данных поправок на практике. Но, к сожалению, для ноябрьского авансового платежа данные разъяснения оказались уже не актуальными.

Итак, Законом N 224-ФЗ налогоплательщикам, которые уплачивают ежемесячные авансовые платежи по итогам отчетного (налогового) периода, только в IV квартале 2008 г. предоставлено право исчислить платеж, исходя из фактически полученной прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала года до конца предшествующего месяца, за вычетом ранее начисленных авансовых платежей (ст. 3 Закона N 224-ФЗ). При этом для использования льготы должны быть выполнены два условия:

1) в учетной политике организации необходимо отразить, что порядок исчисления авансовых платежей изменен;

2) не позднее срока, установленного для уплаты соответствующего авансового платежа, налогоплательщик обязан уведомить инспекцию по месту своего учета об использовании нового порядка. Причем даже в том в случае, если рассчитанная сумма авансового платежа отрицательна или равна нулю.

Иных условий Закон N 224-ФЗ не содержит. Тем не менее контролирующие органы настаивают на том, что кроме уведомления налогоплательщик обязан представить декларации за отчетные периоды, то есть для ноябрьского платежа - с января по октябрь, для декабрьского - с января по ноябрь 2008 г. Действительно, у налогоплательщиков, перешедших с начала года на исчисление авансовых платежей исходя из фактической прибыли, по общему правилу отчетным периодом признается месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года, по истечении которых они представляют в инспекцию декларации (абз. 2 п. 2 ст. 285, абз. 8 п. 2 ст. 286, абз. 3 п. 1 ст. 287, п. 3 ст. 289 НК РФ). Для других же организаций отчетными периодами по налогу на прибыль признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ). Поскольку Законом N 224-ФЗ предоставляется специальный порядок уплаты авансовых платежей в IV квартале 2008 г. без изменения отчетных периодов по налогу на прибыль, то формально подавать декларации за 10 и 11 месяцев не требуется. Следует отметить, что претензий со стороны налоговых органов при переходе на льготный порядок уплаты не избежать, поэтому целесообразно составить и подать декларацию в сокращенном варианте.

В своих разъяснениях контролирующие органы обратили внимание налогоплательщиков на то, что ранее начисленные авансовые платежи должны быть зачтены при расчете ежемесячного авансового платежа исходя из фактически полученной прибыли. Соответственно, если данным правом воспользоваться в декабре, то при расчете учитывается общая сумма платежей с января по ноябрь 2008 г.

Еще один момент: согласно абз. 3 п. 2 ст. 286 НК РФ ежемесячный авансовый платеж за I квартал равен сумме, подлежащей уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода. Как рассчитать ежемесячный авансовый платеж в I квартале 2009 г., если организация последовала правилам, установленным Законом N 224-ФЗ, и заплатила авансовый платеж в октябре (и ноябре) по старым правилам, а в декабре (и ноябре) - из фактической прибыли? Ни Минфин, ни ФНС эту ситуацию никак не комментируют. В соответствии с абз. 5 п. 2 ст. 286 НК РФ авансовый платеж за IV квартал принимается как 1/3 разницы между суммой, рассчитанной по итогам 9 месяцев, и платежом, исчисленным по итогам полугодия. Поскольку суммы, подлежащие уплате в каждом месяце квартала, должны быть равными, то в I квартале 2009 г. следует руководствоваться старым порядком, несмотря на применение предоставленной законодателем льготы.

Применение документа (выводы):

1. В декабре 2008 г. организации вправе воспользоваться особым порядком уплаты ежемесячных авансовых платежей и исчислить платеж, исходя из фактически полученной прибыли за январь - ноябрь, за вычетом ранее начисленных авансовых платежей (ст. 3 Закона N 224-ФЗ). Для этого необходимо внести изменения в учетную политику и направить в инспекцию уведомление об использовании нового порядка.

2. Во избежание претензий со стороны налоговых органов целесообразно подать декларацию за 11 месяцев.

3. Ежемесячные авансовые платежи в I квартале 2009 г. следует рассчитывать по общим правилам, то есть суммы, подлежащие уплате в январе, феврале и марте 2009 г., будут равны платежу, перечисленному в октябре 2008 г., который составляет 1/3 разницы между суммой, уплаченной по итогам 9 месяцев, и платежом, рассчитанным по итогам полугодия.

2. Коэффициент-дефлятор К1 для целей ЕНВД в 2009 г.: новые разъяснения Минфина России

Название документа:

Письмо Минфина России от 19.11.2008 N 03-11-03/25

Комментарий:

Организации и индивидуальные предприниматели, уплачивающие ЕНВД, при расчете суммы единого налога корректируют (умножают) базовую доходность на коэффициент-дефлятор К1 (п. 4 ст. 346.29 НК РФ). С 1 января 2009 г. вступят в силу изменения в гл. 26.3 НК РФ, внесенные Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ. Одна из поправок в ст. 346.27 Кодекса уточняет, как должен рассчитываться коэффициент-дефлятор: произведение коэффициента, применяемого в предшествующем периоде, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации в предшествующем календарном году.

Значение коэффициента-дефлятора на 2009 г. уже установлено и равно 1,148 (Приказ Минэкономразвития России от 12.11.2008 N 392). В рассматриваемом Письме Минфин отмечает следующее. Поскольку размер коэффициента-дефлятора на 2009 г. определялся в 2008 г., до вступления в силу изменений, то при его расчете коэффициент-дефлятор, установленный на 2008 г., не учитывался.

Никаких иных выводов финансовое ведомство далее не делает. Однако единственно возможный вывод из данных разъяснений - указать налогоплательщикам ЕНВД на необходимость в 2009 г. самостоятельно перемножать коэффициенты 2008 и 2009 гг. и корректировать базовую доходность на "расчетный" коэффициент.

Отметим, что, если впоследствии Минфин все же выпустит подобные разъяснения или налоговые инспекции потребуют от налогоплательщиков определять сумму ЕНВД с применением "расчетного" коэффициента К1, такие требования можно будет считать не соответствующими налоговому законодательству. Согласно ст. 346.27 и п. 4 ст. 346.29 НК РФ налогоплательщик обязан умножать базовую доходность только на тот коэффициент-дефлятор, который установлен на текущий год. В 2009 г. размер этого коэффициента, как указывалось выше, равен 1,148. Коэффициент К1 на 2009 г. утверждался Минэкономразвития России действительно до вступления в силу поправок в гл. 26.3 Кодекса, но уже после принятия Федерального закона от 22.07.2008 N 155-ФЗ. На момент издания Приказа Минэкономразвития России от 12.11.2008 N 392 было известно, как должен рассчитываться коэффициент-дефлятор с 2009 г.

Ранее, в 2007 г., Минфин уже требовал от плательщиков ЕНВД при корректировке базовой доходности перемножать коэффициенты 2006 и 2007 гг. (Письмо от 02.03.2007 N 03-11-02/62), однако затем финансовое ведомство признало ошибочным такой подход (Письмо от 29.05.2007 N 03-11-02/151). Поэтому вероятно, что в дальнейшем Минфин все же выскажется более определенно относительно применяемого в 2009 г. коэффициента К1 и признает следующее: в расчетах должен использоваться только тот коэффициент, который установлен в Приказе Минэкономразвития России от 12.11.2008 N 392, - 1,148.

3. Новый порядок учета убытков для налогоплательщиков, применяющих УСН: можно ли его применять для расчета базы за 2008 г.?

Название документа:

Письмо Минфина России от 17.11.2008 N 03-11-04/2/170

Комментарий:

Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ были внесены изменения в п. 7 ст. 346.18 НК РФ, устанавливающий порядок переноса убытка, полученного по итогам предшествующих налоговых периодов. По ранее действовавшей редакции данного пункта перенести убытки прошлых лет на текущий период можно было в размере не более 30 процентов от налоговой базы. Законом N 155-ФЗ такое ограничение отменено, поэтому организации, применяющие УСН, будут вправе признавать ранее понесенные убытки полностью (даже если при этом база текущего периода будет равна нулю). Остается открытым вопрос, с какого периода налогоплательщики могут пользоваться данным правом. Названный Закон не содержит переходных положений, равно как в нем нет указания на обратную силу положений, касающихся п. 7 ст. 346.18 НК РФ. Минфин дал разъяснения по данному вопросу и отметил, что изменения вступают в силу с 1 января 2009 г. То есть налогоплательщики, применяющие УСН с объектом "доходы минус расходы", вправе использовать новый порядок учета убытков, полученных в предшествующий налоговый период, в 2009 г. при расчете налоговой базы за 2008 г.

Хотя указанные разъяснения выгодны налогоплательщику, необходимо отметить, что следование им может быть небезопасным. Изменения вступают в силу с 1 января 2009 г., и Закон N 155-ФЗ не предусматривает обратной силы их применения, поэтому учитывать убытки по новому порядку можно только начиная с исчисления базы за 2009 г. Письмо Минфина не имеет необходимой юридической силы, так как налоговые органы не обязаны в своей работе руководствоваться такими письмами. Учитывая спорность момента, с которого можно применять новый порядок, вполне вероятна следующая ситуация. Налогоплательщик при расчете налоговой базы за 2008 г. уменьшит ее на величину убытков прошлых периодов, признав их в полном размере, а инспекция укажет на неправомерность полного признания убытков, произведет перерасчет налоговой базы, уменьшит ее на 30 процентов за счет убытков прошлых лет, а на остальную сумму признанных убытков доначислит единый налог, а также пени и штраф.

Теоретически налогоплательщик, попавший в такую ситуацию, может оспорить действия инспекции, сославшись на рассматриваемое Письмо. Однако следует иметь в виду, что разъяснения Минфина не могут гарантированно освободить организацию (или индивидуального предпринимателя) от ответственности. Так, в Письме от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 Минфин отмечал, что для такого освобождения разъяснения должны быть даны непосредственно налогоплательщику или же неопределенному кругу лиц. По мнению контролирующего ведомства, письма, которые были опубликованы в СМИ и справочно-правовых системах, не считаются адресованными указанному кругу лиц. Но если база уже исчислена по новому порядку, а инспекция привлекла за это к ответственности, попробовать стоит: согласно п. 8 ст. 75 и пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ разъяснения, освобождающие от штрафов и пеней, могут быть адресованы не только налогоплательщику, но и неопределенному кругу лиц. До настоящего времени в судебной практике не сформировалось подхода относительно того, какие разъяснения можно признавать адресованными неопределенному кругу лиц, а в налоговом законодательстве нет определения такового. Более подробно вопрос применения разъяснений Минфина для освобождения от ответственности рассмотрен в выпуске обзора от 17.10.2007.

Таким образом, наиболее безопасный вариант для налогоплательщиков, применяющих УСН, - уменьшить базу за 2008 г. на убытки прошлых лет в пределах, предусмотренных действующей редакцией п. 7 ст. 346.18 НК, а оставшуюся часть перенести на будущие периоды (такое право дано налогоплательщику указанной статьей). При расчете налоговой базы за 2009 г. перенесенные убытки можно будет учесть полностью.

Судебное решение недели

Гражданско-правовой договор не может быть переквалифицирован в трудовой, даже если имеет его внешние признаки

(Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2008 N А13-4592/2007)

Предприниматель приобретал транспортно-экспедиционные услуги по гражданско-правовым договорам, заключенным с физическими лицами, также зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей. Инспекция сочла, что эти договоры имели все признаки трудовых и заключены с целью уменьшить размер выплат, облагаемых ЕСН, и уклониться от уплаты налога. Оспаривая данное решение, налогоплательщик указал, что наличие трудовых отношений между ним и предпринимателями, оказывающими транспортно-экспедиционные услуги, не доказано. Свою позицию налоговый орган обосновал так: договоры имеют все признаки трудовых, поскольку заключены на длительный срок, не устанавливают конкретных сроков поставки грузов и содержат условия об оплате услуг в виде систематических ежемесячных платежей. Физические лица выполняли свои обязанности в течение рабочего дня с 9 до 17 часов, а предприниматель ежемесячно выплачивал им фиксированные суммы, не зависящие от объема оказанных услуг. Кроме того, физлица получили статус предпринимателей незадолго до заключения договоров и применяли ЕНВД.

Суд указал, что отличительными признаками трудового договора являются, в частности, обязанность работодателя обеспечивать соответствующие условия труда, с установленной периодичностью выплачивать сотруднику заработную плату за выполнение им трудовых функций, соблюдение работником правил внутреннего трудового распорядка. По мнению суда, заключенные предпринимателем договоры по своей сути являются гражданско-правовыми и ошибочно расценены инспекцией как трудовые. Включение в договоры условий об оказании конкретного вида услуг и выплате за эти услуги фиксированного вознаграждения с определенной периодичностью не изменяет их гражданско-правовой природы. Суд пришел к выводу, что фактическое оказание услуг в течение рабочего дня, длительный характер спорных договоров, отсутствие актов выполненных работ и товарно-транспортных накладных также не свидетельствуют о наличии трудовых отношений между предпринимателем и исполнителями.

Следует иметь в виду, что есть судебные решения, в которых кассационная инстанция при аналогичных обстоятельствах приходила к противоположным выводам (например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.06.2008 N А11-8961/2007-К2-22/483).

Все права защищены © 2008 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. (495)956-8283
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/