НОВЫЕ ДОКУМЕНТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА. ВЫПУСК ОТ 18.08.2006

В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимы бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Также в обзоре рассматриваются последние существенные судебные решения арбитражных судов. Новый обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

Изменения налогового законодательства с 2006 года - новые разъяснения налоговых органов и Минфина России во II квартале!

Содержание обзора

1. Недоимку, пени и штрафы по страховым взносам в Пенсионный фонд РФ с бюджетных учреждений можно взыскать только в судебном порядке >>>

Письмо Минфина России от 01.08.2006 N 03-02-07/1-207

2. Когда реквизиты "Руководитель организации" и "Главный бухгалтер" в счете-фактуре не являются обязательными и можно ли вносить в счет-фактуру дополнительные реквизиты >>>

Письмо Минфина России от 26.07.2006 N 03-04-11/127

3. При посылочной торговле нельзя применять ЕНВД >>>

Письмо ФНС России от 02.08.2006 N ГВ-6-02/753@ "О направлении Письма Минфина России от 03.07.2006 N 03-11-02/150"

4. Новые разъяснения налоговых органов по вопросам применения ставки НДС 0 процентов >>>

4.1. Частичное поступление выручки от иностранного покупателя дает право на частичное возмещение НДС >>>

4.2. Оказание иностранной организацией услуг по привлечению участников выставки - должна ли российская организация удерживать НДС и налог на прибыль? >>>

4.3. Иностранные организации, не состоящие на учете в российских налоговых органах, не признаются налоговыми агентами >>>

4.4. Как обосновать применение ставки 0 процентов при распространении международных авиабилетов через агентскую сеть? >>>

4.5. Платежное поручение на уплату авансовых платежей в счет предстоящих таможенных платежей является документом, подтверждающим право на вычет сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров таможенным органам >>>

4.6. Дипломатические представительства не вправе требовать возмещения НДС, если товары (работы, услуги) приобретены у лиц, применяющих спецрежимы налогообложения (УСН и ЕНВД) >>>

Письмо ФНС России от 07.07.2006 N ШТ-6-03/688@

5. Включение дебиторской задолженности в резерв по сомнительным долгам не зависит от признания ее должником >>>

Письмо Минфина России от 26.07.2006 N 03-03-04/1/612

Новое в судебной практике >>>

1. При выявлении в текущем налоговом периоде расходов, относящихся к прошлым налоговым периодам, уменьшается налоговая база периода, в котором совершена ошибка >>>

2. Для признания расходами потерь от брака указывать в актах о браке виновных лиц не нужно >>>

3. Суммы налога, уплаченные по операциям, не облагаемым НДС, подлежат возврату покупателю >>>

4. Не является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика, тот факт, что налоговый орган при проведении проверки не выявил нарушений >>>

5. Аванс по экспортной сделке, поступивший на счет комиссионера, не увеличивает налоговую базу по НДС у комитента >>>

1. Недоимку, пени и штрафы по страховым взносам
в Пенсионный фонд РФ с бюджетных учреждений
можно взыскать только в судебном порядке

Название документа:

Письмо Минфина России от 01.08.2006 N 03-02-07/1-207

Комментарий:

С 1 января 2006 г. недоимка, а также пени и штрафы по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование могут быть взысканы территориальным органом ПФР - если взыскиваемая с организации сумма не превышает 50 тыс. руб. Такие изменения были предусмотрены Федеральным законом от 04.11.2005 N 137-ФЗ.

В своем Письме финансовое ведомство приходит к выводу, что бесспорный порядок взыскания недоимки, пеней и штрафов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование не может применяться для бюджетных учреждений вне зависимости от того, каков размер взыскиваемой суммы. Объясняется это следующим.

Согласно п. п. 14 и 15 ст. 25.1 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" решение о взыскании недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов направляется судебному приставу-исполнителю. Принудительное исполнение решения производится в порядке, установленном Федеральным законом "Об исполнительном производстве". Порядок обращения взыскания на денежные средства и иное имущество должника установлен в ст. 46 этого Закона.

Однако, как говорится в Письме, указанный порядок не предусматривает обращение взыскания обязательных платежей в бюджетную систему РФ на лицевые счета, открытые бюджетным учреждениям в органах Федерального казначейства. Финансовое ведомство в своем Письме ссылается на ряд положений бюджетного (п. п. 7 и 9 ст. 161, п. 5 ст. 254 БК РФ) и гражданского (п. 2 ст. 150, п. 1 ст. 298 ГК РФ) законодательства, согласно которым бюджетные учреждения используют бюджетные средства только через лицевые счета, при этом они вправе распоряжаться бюджетными средствами только в том размере, который отражен на лицевом счете бюджетного учреждения; учреждение не вправе распоряжаться закрепленным за ним имуществом, а также имуществом, приобретенным за счет средств, выделенных ему по смете.

Поэтому вывод финансового ведомства таков: несмотря на то что в Федеральном законе от 15.12.2001 N 167-ФЗ не установлен специальный порядок взыскания сумм недоимок, пеней и штрафов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование с бюджетных учреждений, взыскание этих платежей может производиться только с учетом особенностей, установленных бюджетным законодательством. В ст. 239 БК РФ закреплен иммунитет бюджетов: обращение взыскания на денежные средства бюджетов бюджетной системы РФ осуществляется только на основании судебного акта.

Хотя Минфин России и не говорит об этом в своем Письме, однако суммы штрафов за налоговые правонарушения, не превышающие размера 50 тыс. руб., с организации (согласно ст. 103.1 НК РФ) взыскиваются налоговыми органами также путем направления соответствующих документов судебному приставу-исполнителю, который производит исполнение решения о взыскании налоговой санкции в порядке, предусмотренном Федеральным законом "Об исполнительном производстве". Поэтому, используя выводы финансового ведомства, бюджетные организации могут оспорить внесудебное взыскание с них и сумм штрафов, налагаемых налоговыми органами.

Одновременно в Письме обращается внимание: с 1 января 2007 г. вступят в силу новые изменения в первую часть Налогового кодекса РФ. Взыскание недоимки и пеней с организаций, которым открыты лицевые счета в органах Федерального казначейства, будет производиться в судебном порядке.

Применение документа (выводы):

Территориальные органы Пенсионного фонда РФ не вправе взыскивать с бюджетных учреждений суммы недоимок, пеней и штрафов во внесудебном порядке, вне зависимости от размера взыскиваемой суммы. При взыскании недоимок, пеней и штрафов во внесудебном порядке у бюджетных учреждений есть основания оспорить решение о взыскании, ссылаясь на анализируемое Письмо.

2. Когда реквизиты "Руководитель организации"
и "Главный бухгалтер" в счете-фактуре
не являются обязательными и можно ли вносить
в счет-фактуру дополнительные реквизиты

Название документа:

Письмо Минфина России от 26.07.2006 N 03-04-11/127

Комментарий:

В анализируемом Письме финансовое ведомство прокомментировало, в каких случаях реквизиты с данными о руководителе и главном бухгалтере организации, а также с данными об индивидуальном предпринимателе обязательны, а когда в счете-фактуре их может и не быть.

Если счет-фактура выставляется индивидуальным предпринимателем, в нем может не содержаться реквизитов "Руководитель организации" и "Главный бухгалтер". Если счет-фактура выставляется организацией - в ней может не содержаться реквизитов "Индивидуальный предприниматель" и "Реквизиты свидетельства о государственной регистрации индивидуального предпринимателя". Минфин России подтвердил, что это не будет являться нарушением порядка оформления счетов-фактур.

В то же время на практике возможна ситуация, когда счета-фактуры выставляются организацией, но подписываются не руководителем и главным бухгалтером, а иными уполномоченными лицами. Финансовое ведомство обращает внимание на то, что в таком случае организации не следует менять сами реквизиты счета-фактуры - "Руководитель организации" и "Главный бухгалтер". Наличие данных реквизитов, как указывает Минфин России, является обязательным при составлении счета-фактуры. Однако если счет-фактура вместо руководителя и главного бухгалтера будет подписан уполномоченным лицом с указанием его должности, это не будет признаваться нарушением.

Ранее такое же мнение было приведено в Письме ФНС России от 20.05.2005 N 03-1-03/838/8. Однако до этого Минфин России разъяснял: если счет-фактура подписывается иным уполномоченным лицом, указывать должность этого лица в счете-фактуре не следует, нужно лишь указывать его фамилию и инициалы (Письма Минфина России от 09.08.2004 N 03-04-11/127, от 16.06.2004 N 03-03-11/97).

Внесение дополнительных реквизитов в счет-фактуру не запрещено ст. 169 НК РФ, об этом тоже говорит финансовое ведомство в рассматриваемом Письме. Поэтому, если в счете-фактуре есть дополнительные реквизиты, например графа "Выдал", это также не будет являться нарушением и НДС по такому счету-фактуре можно принять к вычету.

Применение документа (выводы):

1. В случае если счет-фактура выставляется индивидуальным предпринимателем, наличие в нем граф "Руководитель организации" и "Главный бухгалтер" не обязательно.

2. Если счета-фактуры подписываются не руководителем и главным бухгалтером, а иными уполномоченными лицами, в счете-фактуре должны быть их подписи и указание должностей. Однако реквизиты "Руководитель организации" и "Главный бухгалтер" из формы счета-фактуры удалять не следует.

3. Дополнительные реквизиты в форме счета-фактуры не являются нарушением.

3. При посылочной торговле нельзя применять ЕНВД

Название документа:

Письмо ФНС России от 02.08.2006 N ГВ-6-02/753@ "О направлении Письма Минфина России от 03.07.2006 N 03-11-02/150"

Комментарий:

Федеральная налоговая служба разослала по нижестоящим подразделениям Письмо Минфина России, в котором финансовое ведомство затрагивает вопрос обложения единым налогом на вмененный доход посылочной торговли. По мнению Минфина России, ЕНВД при посылочной торговле уплачиваться не может, налоги следует платить по общему режиму налогообложения (или применяя УСН). Обосновывает свою позицию финансовое ведомство следующим.

Во-первых, розничной торговлей для целей ЕНВД признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами на основе договоров розничной купли-продажи. Однако ни в НК РФ, ни в ГК РФ не предусмотрен такой вид розничной купли-продажи, как продажа товара посредством почтовых отправлений (посылочная торговля).

Во-вторых, в гл. 26.3 НК РФ не установлен физический показатель базовой доходности в отношении продажи товаров посредством почтовых отправлений, а сама посылочная торговля по своей природе не предполагает использование для ее ведения каких-либо объектов организации торговли.

Поэтому, как считает Минфин России, посылочная торговля не может признаваться розничной торговлей и не может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

Минфин и ранее придерживался аналогичной точки зрения, такие же разъяснения давались финансовым ведомством по схожей ситуации - торговле через интернет-магазины (ситуация схожа с посылочной торговлей тем, что и в том, и в другом случае у организации отсутствует "объект организации торговли", т.е. магазин, торговый зал и т.п.). О невозможности уплачивать ЕНВД при торговле через интернет-магазины говорилось в Письмах от 13.04.2004 N 04-05-11/50, от 28.12.2005 N 03-11-02/86.

Однако по вопросу уплаты ЕНВД при посылочной торговле возможна и альтернативная позиция - единый налог в таком случае уплачиваться должен.

Действительно, розничная торговля для целей ЕНВД - это торговля, осуществляемая на основании договоров розничной купли-продажи. Однако продажа товаров посредством почтовых отправлений (посылочная торговля) относится к продаже товаров по образцам, которая, согласно ст. 497 ГК РФ, осуществляется именно на основании договоров розничной купли-продажи. Также является розничной торговлей и торговля через Интернет. Продажа товаров через интернет-магазины регулируется Законом РФ "О защите прав потребителей", ст. 26.1 "Дистанционный способ продажи товара": согласно данной статье дистанционная продажа товара осуществляется на основании заключенного договора розничной купли-продажи.

Розничная торговля может осуществляться через объекты стационарной торговой сети, имеющие или не имеющие торговые залы, а также через объекты нестационарной торговой сети. В абз. 15 и 16 ст. 346.27 НК РФ указывается, что относится к этим объектам. К стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, относятся в том числе здания, строения и сооружения, используемые для заключения договоров розничной купли-продажи. К нестационарной торговой сети относятся те объекты организации торговли, которые не могут относиться к стационарной торговой сети. ЕНВД по таким объектам уплачивается исходя из физического показателя "торговое место".

При осуществлении посылочной торговли у налогоплательщика имеется помещение (офис), где принимаются заказы. Этот офис можно рассматривать в качестве объекта стационарной торговой сети, не имеющего торгового зала, и уплачивать ЕНВД с применением физического показателя "торговое место".

Судебной практики по данному вопросу не имеется.

Применение документа (выводы):

При осуществлении посылочной торговли (в том числе и через интернет-магазины) организации и индивидуальные предприниматели могут:

1) уплачивать налоги в соответствии с общим режимом налогообложения, как того требует Минфин России, или применяя УСН. Не уплачивать единый налог на вмененный доход;

2) уплачивать ЕНВД в отношении посылочной торговли. Однако это повлечет за собой споры с налоговыми органами и необходимость отстаивать свою точку зрения в суде.

4. Новые разъяснения налоговых органов
по вопросам применения ставки НДС 0 процентов

Название документа:

Письмо ФНС России от 07.07.2006 N ШТ-6-03/688@

Комментарий:

Федеральная налоговая служба обобщила и разослала по нижестоящим налоговым органам ряд разъяснений за I квартал 2006 г., касающихся применения нулевой ставки НДС.

4.1. Частичное поступление выручки
от иностранного покупателя дает право
на частичное возмещение НДС

Разъяснения подтвердили право налогоплательщика на частичное возмещение НДС при частичной оплате покупателем за отгруженные на экспорт товары (выполненные работы, оказанные услуги). Как отмечается в Письме, обязательное единовременное поступление всей выручки от иностранного покупателя в ст. 165 НК РФ как условие применения нулевой ставки НДС не предусмотрено. Поэтому в случае поступления выручки не в полном объеме налогоплательщик имеет право на применение ставки 0 процентов, а также на налоговые вычеты, при наличии всех требуемых документов, подтверждающих право на использование нулевой ставки НДС.

Ранее право на частичное возмещение НДС организациям приходилось отстаивать в суде, однако решения принимались судами в пользу налогоплательщиков (см. Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 16.06.2006 N А48-7404/05-8, Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18.05.2006 N А82-3617/2005-37).

Необходимо заметить, что формально разъяснения в Письме даны только по одному основанию применения ставки НДС 0 процентов - при выполнении работ (услуг) непосредственно в космическом пространстве, а также связанных с ними подготовительных наземных работ (услуг) (пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ). Однако приведенные в Письме аргументы применимы и ко всем иным случаям использования ставки НДС 0 процентов, поскольку в ст. 165 НК РФ нигде не говорится об ограничениях в возмещении НДС при частичной оплате товаров (работ, услуг).

4.2. Оказание иностранной организацией
услуг по привлечению участников
выставки - должна ли российская организация
удерживать НДС и налог на прибыль?

В рассматриваемом случае иностранная организация оказывала российской организации услуги по поиску и привлечению за рубежом участников для выставки, которая будет проходить на территории России. Должна ли в таком случае российская организация исполнять обязанности налогового агента по НДС и налогу на прибыль?

Для того чтобы решить, возникает ли при оказании этих услуг обязанность уплачивать НДС, нужно определить, признается ли местом реализации услуг территория России.

В разъяснениях отмечается, что услуги по привлечению клиентов прямо не предусмотрены в пп. 1 - 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ. Поэтому для определения места реализации данных услуг нужно обратиться к пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ. В нем говорится: территория Российской Федерации признается местом реализации работ (услуг) в том случае, если организация, выполняющая работы (оказывающая услуги), осуществляет свою деятельность на территории России. Поскольку услуги по поиску и привлечению клиентов оказываются за пределами территории РФ, территория России местом реализации таких услуг не признается. Поэтому НДС эти услуги не облагаются. Следовательно, российская организация не должна удерживать НДС из сумм, выплачиваемых иностранной организации.

В отношении налога на прибыль указывается, что перечень доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, установлен в п. 1 ст. 309 НК РФ. Налог с данных доходов должен исчисляться и удерживаться налоговым агентом (российской организацией). Однако, если доходы не относятся к поименованным в п. 1 ст. 309 НК РФ, российская организация не должна удерживать налог у иностранной организации. Хотя налоговые органы и не делают прямо такого вывода в своих разъяснениях, отметим, что выплат по договорам за выполнение работ (оказание услуг) в этом перечне нет. Поэтому при оказании услуг по привлечению участников выставки российская организация удерживать налог не должна.

4.3. Иностранные организации,
не состоящие на учете в российских налоговых органах,
не признаются налоговыми агентами

Согласно п. 1 ст. 161 НК РФ, при приобретении на территории России товаров (работ, услуг) у иностранных лиц, не состоящих на учете в российских налоговых органах, налоговая база должна определяться покупателями этих товаров (работ, услуг) - налоговыми агентами. Однако будет ли применяться это правило, если товар на территории России у иностранной организации приобретает также иностранная организация, не состоящая на учете в налоговых органах РФ?

ФНС России разъясняет, что в таком случае у иностранной организации - покупателя товаров обязанностей налогового агента возникать не будет. Обязанности налогового агента, согласно ст. 161 НК РФ, должны выполнять организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах. Поэтому иностранные организации, не состоящие на учете в налоговых органах РФ и приобретающие товары (работы, услуги) у иных иностранных лиц, также не состоящих на учете в налоговых органах РФ, не признаются налоговыми агентами. Такие иностранные организации не должны исчислять, удерживать и перечислять в бюджет налог с перечисляемых продавцу сумм.

Однако при этом в Письме обращается внимание на то, что иностранная организация, имеющая на территории РФ недвижимое имущество (за исключением транспортных средств, признаваемых недвижимостью), подлежит постановке на учет по месту нахождения имущества (п. п. 2.4.2 и 2.4.3 Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утв. Приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124). Если иностранная организация осуществляет (или намеревается осуществлять) деятельность на территории России через свое отделение в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности), она обязана встать на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности (п. 2.1.1 Положения).

4.4. Как обосновать применение ставки 0 процентов
при распространении международных авиабилетов
через агентскую сеть?

В Письме разъясняется, что организация, оказывающая услуги по перевозке пассажиров и багажа и распространяющая авиабилеты через агентскую сеть, должна включать в налоговую базу по НДС всю сумму, полученную агентом за реализованные авиабилеты, включая и сумму агентского вознаграждения.

Для того чтобы обосновать применение ставки 0 процентов по международным авиаперевозкам (согласно пп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ), организации должны представить пакет документов, предусмотренный п. 6 ст. 165 НК РФ:

- выписку банка (ее копию), подтверждающую фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за оказанные услуги на счет российского налогоплательщика в российском банке (с учетом особенностей, предусмотренных пп. 2 п. 1 и пп. 3 п. 2 ст. 165 НК РФ);

- реестр единых международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки с указанием пунктов отправления и назначения.

Если же агент перечисляет организации суммы, полученные за реализованные авиабилеты, за вычетом агентского вознаграждения, то тогда, как отмечается в Письме, для обоснования нулевой ставки НДС организация также должна представить отчеты агента, в которых должны содержаться сведения о суммах удержанного вознаграждения. Кроме того, обращается внимание на то, что налоговый орган вправе истребовать также агентский договор, по которому осуществлялась реализация авиабилетов.

4.5. Платежное поручение на уплату авансовых платежей
в счет предстоящих таможенных платежей
является документом, подтверждающим право
на вычет сумм НДС, уплаченных
при ввозе товаров таможенным органам

Исходя из тех разъяснений, которые даны в Письме, в случае если налогоплательщик уплачивал авансовые платежи в счет предстоящих таможенных платежей, платежное поручение на уплату этих авансовых платежей может являться документом, подтверждающим право на вычет сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров таможенным органам.

Однако при этом в Письме обращается внимание на некоторые особенности уплаты этих авансовых платежей. Если налогоплательщик уплачивал их, то днем исполнения обязанности по уплате таможенных платежей считается тот день, когда таможенный орган принял таможенную декларацию, получил заявление о зачете или же налогоплательщик совершил иные действия, свидетельствующие о том, что сумма авансовых платежей должна быть использована в качестве таможенных платежей. Таможенные органы обязаны представлять по требованию лица, внесшего авансовые платежи, отчет о расходовании денежных средств.

Кроме того, как отмечается в Письме, исходя из смысла пп. 4 п. 1 ст. 149 Таможенного кодекса РФ, уплата таможенных пошлин, налогов является условием выпуска товаров, если содержание таможенного режима требует их уплаты.

Поэтому налогоплательщик для обоснования вычета НДС, уплаченного таможенным органам, в случае если им уплачивались авансовые платежи, должен подтвердить выпуск товара, а также - по требованию налогового органа - представить упомянутый отчет о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей.

4.6. Дипломатические представительства
не вправе требовать возмещения НДС,
если товары (работы, услуги) приобретены у лиц,
применяющих спецрежимы налогообложения (УСН и ЕНВД)

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) для личного использования дипломатического или административно-технического персонала дипломатических представительств должна применяться нулевая ставка НДС. Приказом МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-23/584 предусмотрен порядок возмещения налога: возмещение производится на основании заявления, подписанного главой дипломатического представительства или иным уполномоченным им лицом, при представлении необходимых документов.

Однако если товары (работы, услуги) приобретены сотрудниками дипломатических представительств у лиц, применяющих спецрежимы налогообложения (УСН и ЕНВД), то оснований для возмещения налога нет, поскольку продавцы, применяющие спецрежимы, от уплаты налога на добавленную стоимость освобождены и НДС в стоимость товаров (работ, услуг) не включен. Поэтому согласно абз. 4 п. 15 Методических указаний (утв. Приказом МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-23/584) налоговый орган на оригиналах представленных документов делает запись "в цену товара НДС не включен" и возвращает документы заявителю без дальнейшего рассмотрения.

Применение документа (выводы):

1. При частичной оплате иностранным покупателем отгруженных на экспорт товаров (выполнении работ, оказании услуг) налогоплательщик имеет право на частичное возмещение НДС.

2. Если иностранная организация оказывает российской организации услуги по подбору зарубежных участников выставки, НДС эти услуги не облагаются, российская организация не должна исполнять обязанности налогового агента.

3. В случае если иностранная организация, не состоящая на учете в российских налоговых органах, приобретает на территории РФ товары у другой иностранной организации, также не состоящей на учете в налоговых органах, организация-покупатель налоговым агентом не признается и удерживать сумму налога не должна.

4. При реализации международных авиабилетов через агентскую сеть для обоснования нулевой ставки НДС организация должна представить документы, указанные в п. 6 ст. 165 НК РФ, а также отчет агента, в котором содержатся сведения о суммах удержанного вознаграждения.

5. В случае если налогоплательщик уплачивал авансовые платежи в счет предстоящих таможенных платежей, платежное поручение на их уплату может являться документом, подтверждающим право на вычет сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров таможенным органам. Однако при этом для применения вычета налогоплательщик должен подтвердить выпуск товара, а также по требованию налогового органа представить отчет о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей.

6. Дипломатические представительства не вправе требовать возмещения НДС, если товары (работы, услуги) приобретены у лиц, применяющих спецрежимы налогообложения (УСН, ЕНВД).

5. Включение дебиторской задолженности
в резерв по сомнительным долгам
не зависит от признания ее должником

Название документа:

Письмо Минфина России от 26.07.2006 N 03-03-04/1/612

Комментарий:

В резерв по сомнительным долгам может быть включена задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если она не погашена в установленный договором срок и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией (п. 1 ст. 266 НК РФ).

В Письме Минфин России разъясняет, что для включения дебиторской задолженности в резерв по сомнительным долгам не имеет значения, признает должник эту сумму или нет, и приводит следующие аргументы.

Согласно п. 4 ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам инвентаризации, проведенной в последний день отчетного (налогового) периода.

В связи с тем что в НК РФ не установлен порядок проведения такой инвентаризации, финансовое ведомство считает возможным использовать результаты инвентаризации, проведенной в соответствии с Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49. Эти результаты оформляются Актом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма ИНВ-17). Данная форма предусматривает указание в качестве дебиторской задолженности как признанных, так и не признанных должником сумм. Кроме того, ни пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ, ни ст. 266 НК РФ не ставят включение в состав резерва по сомнительным долгам сумм дебиторской задолженности в зависимость от признания их должником.

Исходя из этого в сумму резерва по сомнительным долгам включается любая сумма дебиторской задолженности, если она возникла в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), не погашена и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.

Применение документа (выводы):

Налогоплательщик может включать в состав резерва по сомнительным долгам неоплаченную дебиторскую задолженность независимо от того, признана она должником или нет.

Новое в судебной практике

1. При выявлении в текущем налоговом периоде расходов, относящихся к прошлым налоговым периодам, уменьшается налоговая база периода, в котором совершена ошибка

(Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 10.07.2006 N Ф04-4307/2006(24644-А03-26))

Налогоплательщик признал в качестве внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ убытки прошлых лет, выявленные в текущем налоговом периоде.

Суд признал данные действия незаконными и указал, что в соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ при выявлении в текущем налоговом периоде расходов, относящихся к прошлым налоговым периодам, корректируется налоговая база того периода, в котором совершена ошибка. По мнению суда, учет выявленных убытков прошлых лет в качестве внереализационных расходов в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ возможен, только если нельзя определить период, в котором совершена ошибка. В рассматриваемом же случае налогоплательщик мог определить период, к которому относится убыток.

Судебная практика по данному вопросу складывается неоднозначно. Есть решения, аналогичные рассматриваемому (см. Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 10.04.2006 N Ф03-А16/06-2/646, Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.01.2006 N Ф04-9677/2005(18697-А45-35), Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.11.2005 N А05-3139/05-13, Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 10.09.2004 N КА-А40/8058-04, Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 15.02.2006 N Ф09-628/06-С7).

Однако встречаются и судебные решения, подтверждающие право налогоплательщика учесть в текущем налоговом периоде убытки прошлых лет (см. Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 29.03.2006 N КА-А40/2495-06, Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 21.09.2005 N Ф09-4138/05-С7, Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 28.07.2004 N А62-1552/04).

2. Для признания расходами потерь от брака указывать в актах о браке виновных лиц не нужно

(Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 07.06.2006 N КА-А40/5021-06)

В качестве расходов, связанных с производством и реализацией, налогоплательщик признал потери от брака. В качестве документального обоснования расхода он представил справку расчета брака, акты о браке, листы восполнения брака, технологические регламенты и др.

Налоговый орган отказал в признании расходов на том основании, что в актах о браке не указаны лица, виновные в технологических потерях. Отменяя данное решение, суд указал, что пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ не содержит такого условия признания потерь от брака расходами, как указание в акте о браке виновного лица.

Аналогичных решений, касающихся необходимости указания в акте о браке виновных лиц, в судебной практике не встречается.

3. Суммы налога, уплаченные по операциям, не облагаемым НДС, подлежат возврату покупателю

(Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 12.04.2006 N А64-5753/05-9)

При приватизации земельного участка продавец включил в выкупную цену НДС. Уплатив сумму налога, организация обратилась с требованием о взыскании незаконно предъявленного и уплаченного налога.

Суд указал, что по операциям, которые НДС не облагаются, предъявление налога незаконно. Уплаченные суммы НДС по таким операциям подлежат возврату покупателю. Согласно пп. 3 п. 2 ст. 146 НК РФ, не признается объектом налогообложения НДС передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации. Поскольку передача земельного участка производилась именно в порядке приватизации, НДС она не облагается.

Аналогичное мнение высказано в Постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 16.06.2004 N КГ-А40/4584-04-П. Расторгая договор аренды в одностороннем порядке, арендодатель ошибочно уплатил сумму НДС в размере отступного. Несмотря на то что арендатор уплатил сумму налога в бюджет, суд признал законным требование арендодателя о возврате данной суммы.

4. Не является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика, тот факт, что налоговый орган при проведении проверки не выявил нарушений

(Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 08.06.2006 N Ф09-896/06-С2)

По итогам выездной налоговой проверки налогоплательщик был привлечен к ответственности за неполную уплату НДС. Данное решение организация обжаловала, ссылаясь на то, что в отношении периодов, за которые был доначислен налог, ранее проводились камеральные налоговые проверки и никаких нарушений выявлено не было. По мнению налогоплательщика, это свидетельствует об отсутствии его вины в совершении правонарушения согласно ст. 111 НК РФ, поскольку по ранее представленным в ходе проведения камеральных проверок документам налоговым органом никаких претензий высказано не было.

Суд не согласился с доводами организации и указал, что перечень оснований, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, приведен в ст. 111 НК РФ. Обстоятельства, на которые ссылается налогоплательщик, в данной статье не поименованы, следовательно, привлечение к ответственности правомерно.

Схожее мнение выражено в Постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18.04.2006 N А33-23337/04-С3-Ф02-1534/06-С1: отметки налогового органа на акте выездной налоговой проверки о том, что нарушений нет, не являются теми письменными разъяснениями, которые освобождают налогоплательщика от ответственности, согласно пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

В то же время встречаются иные судебные решения: суды признают, что акт выездной налоговой проверки, в котором зафиксировано отсутствие нарушений со стороны организации, может признаваться в качестве письменных разъяснений налогового органа, освобождающих от ответственности в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ. Такая точка зрения отражена в Постановлении Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 15.08.2005 N А38-297-4/79-2005, Постановлениях Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 12.04.2006 N Ф03-А04/06-2/748 и от 04.02.2004 N Ф03-А51/03-2/3604, Постановлении Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 31.01.2006 N А12-7603/05-С51. В Постановлении от 13.02.2006 N А44-4213/04-С9 Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа признал: пометки об отсутствии нарушений, сделанные налоговым инспектором на декларации при ее камеральной проверке, исключают вину организации.

5. Аванс по экспортной сделке, поступивший на счет комиссионера, не увеличивает налоговую базу по НДС у комитента

(Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 03.05.2006 N Ф04-9660/2005(21960-А27-14))

Налогоплательщик был привлечен к ответственности по ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога в связи с тем, что, являясь комитентом, он не включил в налоговую базу по НДС суммы предоплаты, перечисленные на счет комиссионера.

Суд, отменяя решение налогового органа, указал, что поступающие в счет предстоящих поставок суммы комиссионер не перечислял комитенту. Поскольку согласно п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база по НДС определяется налогоплательщиком, то датой оплаты товара следует считать именно поступление денежных средств на счет налогоплательщика, в ином случае возможности определить налоговую базу нет. Исходя из этого, комитент не должен увеличивать налоговую базу по НДС на суммы авансов, которые поступают на счет комиссионера.

Аналогичное мнение высказано Федеральным арбитражным судом Западно-Сибирского округа в Постановлении от 21.03.2006 N Ф04-1450/2006(20804-А27-27).

Встречается в судебной практике мнение, что денежные средства, поступившие на счет комиссионера, должны увеличивать налоговую базу по НДС у комитента (см. Постановления Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 06.01.2004 N Ф03-А73/03-2/3211 и от 28.01.2004 N Ф03-А59/03-2/3546).

Начиная с 2006 г. в рассмотренной ситуации не будет возникать споров, поскольку согласно п. 9 ст. 154 НК РФ суммы предоплаты за товары, реализуемые на экспорт, не должны включаться в налоговую базу. Однако данные доводы актуальны по спорам за предыдущие периоды.

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

© КонсультантПлюс
тел. (495)956-8283
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/