Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации-заказчика расчеты по договору подряда за выполненные погрузочно-разгрузочные работы, произведенные в связи с приобретением объекта основных средств (ОС)?

Согласно договору подряда стоимость работ по погрузке-разгрузке приобретенного за плату производственного оборудования (не требующего монтажа) составила 70 800 руб. (в том числе НДС 10 800 руб.). Сдача-приемка результата выполненных работ подтверждена актом приемки-сдачи выполненных работ.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ).

Если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан оплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы (п. 1 ст. 711 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Производственное оборудование, в отношении которого выполняются условия, установленные п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, принимается к учету в качестве объекта ОС по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01).

В соответствии с положениями п. 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью объекта ОС, приобретаемого за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). В эти затраты в том числе включаются суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования (абз. 3 п. 8 ПБУ 6/01). Поэтому в рассматриваемой ситуации стоимость работ по погрузке-разгрузке оборудования включается в его первоначальную стоимость. В дальнейшем стоимость объекта ОС погашается путем начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01).

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок <*>.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

НДС со стоимости выполненных погрузочно-разгрузочных работ, предъявленный подрядчиком, организация имеет право принять к вычету при наличии правильно оформленного счета-фактуры, выставленного подрядчиком, на основании соответствующих первичных документов и при условии, что приобретенное производственное оборудование предназначено для использования в облагаемых НДС операциях (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ).

О том, в каком периоде можно принять к вычету предъявленный подрядчиком НДС по выполненным работам, см. Практическое пособие по НДС.

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли оборудование, используемое в производстве в качестве средства труда, со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. признается амортизируемым имуществом (ОС), стоимость которого погашается посредством начисления амортизации (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ).

Первоначальная стоимость ОС определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 257 НК РФ, как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов (кроме случаев, предусмотренных НК РФ). Первоначальная стоимость оборудования погашается путем начисления амортизации в порядке, установленном ст. 259 НК РФ.

Следовательно, стоимость работ по погрузке-разгрузке формирует первоначальную стоимость приобретенного оборудования и в дальнейшем учитывается в расходах путем начисления амортизации (пп. 3 п. 2 ст. 253, п. 3 ст. 272 НК РФ).

Напомним, что если организация применяет кассовый метод признания доходов и расходов, то согласно пп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве.

--------------------------------

<*> Порядок формирования первоначальной стоимости объекта ОС с учетом иных затрат, связанных с его приобретением, в том числе суммы, уплачиваемой продавцу объекта ОС, в данной консультации не рассматривается, а соответствующие бухгалтерские записи не приводятся.

Т.Е.Меликовская
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

16.10.2015

Ситуация:

Как отразить в учете арендатора расходы по аренде здания, находящегося в муниципальной собственности, если согласно договору, заключенному с комитетом по управлению имуществом сроком на девять месяцев, арендная плата перечисляется авансом за каждые три месяца аренды?

Ежемесячная плата за аренду здания, используемого для производственных нужд организации, установлена в размере 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). Организацией в марте перечислен аванс за первые три месяца аренды (апрель - июнь).

Промежуточную бухгалтерскую отчетность организация составляет ежемесячно.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 Гражданского кодекса РФ).

Арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату), порядок, условия и сроки внесения которой определяются договором аренды (п. 1 ст. 614 ГК РФ).

В рассматриваемой ситуации договором установлена обязанность арендатора вносить арендную плату до начала очередного периода пользования арендованным имуществом (квартала), т.е. авансом.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В данном случае организация арендует имущество (здание), находящееся в муниципальной собственности. Согласно п. 3 ст. 161 Налогового кодекса РФ при предоставлении органами местного самоуправления в аренду муниципального имущества налоговая база по НДС определяется как сумма арендной платы с учетом налога. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. В связи с этим обязанность по исчислению, удержанию из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплате в полном объеме в бюджет соответствующей суммы налога возлагается на налогового агента (арендатора) (п. 1 ст. 24, п. 4 ст. 173 НК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 13.01.2011 N 10067/10).

Налоговая база по НДС при аренде муниципального имущества определяется на дату перечисления арендодателю арендной платы (полностью или частично) (Письмо Минфина России от 18.05.2012 N 03-07-11/146). Сумма НДС, подлежащая удержанию и уплате, определяется расчетным методом с применением налоговой ставки 18/118, предусмотренной п. 4 ст. 164 НК РФ, исходя из полной суммы аванса с учетом НДС.

Удержанная налоговым агентом сумма НДС уплачивается в бюджет по месту его нахождения равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (кварталом) (п. п. 1, 3 ст. 174, ст. 163 НК РФ). Подробнее о сроках и порядке уплаты НДС в бюджет налоговым агентом при аренде муниципального имущества см. в Практическом пособии по НДС.

Являясь налоговым агентом, организация составляет счет-фактуру (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ). Отметим, что срок составления счета-фактуры для лиц, признаваемых налоговыми агентами, законодательством не установлен. По мнению налоговых органов, организациям, исполняющим обязанности налоговых агентов, следует применять общее правило, установленное абз. 1 п. 3 ст. 168 НК РФ для случаев предоплаты, а именно выставить счет-фактуру не позднее пяти календарных дней со дня перечисления аванса (Письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@).

Подробную информацию о выставлении (оформлении) счета-фактуры налоговым агентом при аренде муниципального имущества см. в Практическом пособии по НДС.

По общему правилу уплаченную в бюджет сумму НДС арендатор имеет право принять к вычету в том же налоговом периоде, в котором она уплачена, при наличии составленного им и правильно оформленного счета-фактуры, а также документов, подтверждающих уплату НДС, при условии, что арендуемая недвижимость используется в облагаемых НДС операциях (п. 3 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

В данном случае по условиям договора арендная плата перечисляется авансом за каждые три месяца аренды. По мнению ФНС России, в связи с отсутствием у организации счета-фактуры от арендодателя право на вычет НДС в момент уплаты аванса, установленное п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ, на налогового агента не распространяется. Право на применение налогового вычета на основании счета-фактуры, составленного при перечислении предоплаты, появляется у организации после принятия к учету расходов на аренду муниципального имущества и при наличии первичных документов, подтверждающих их принятие на учет (Письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@), т.е. с учетом общих требований п. 1 ст. 172 НК РФ. Подробнее о принятии к вычету НДС налоговым агентом при аренде муниципального имущества см. Практическое пособие по НДС.

Бухгалтерский учет

Сумма перечисленной авансом арендной платы не признается расходом организации и отражается в составе дебиторской задолженности (п. п. 3, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Затраты организации, связанные с арендой здания, которое используется для производственных нужд, относятся к расходам по обычным видам деятельности и признаются в учете ежемесячно (на последнюю дату каждого истекшего месяца аренды) в сумме арендной платы, установленной договором (без учета НДС, принимаемого к вычету) (п. п. 5, 6, 6.1, 7, 16, 18 ПБУ 10/99).

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета НДС, исчисленного и удержанного налоговым агентом при перечислении предоплаты, нормативно не закреплен. Соответственно, такой порядок (в частности, применяемые счета бухгалтерского учета) необходимо установить самостоятельно с учетом общих требований, установленных Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и закрепить в учетной политике (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

Данный порядок может быть следующим. Сумма НДС, исчисленная и удержанная из арендной платы, отражается записью по дебету счета учета расчетов с арендодателем и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Указанная сумма НДС до момента принятия к учету затрат по аренде может отражаться в качестве дебиторской задолженности (продолжать числиться на счете учета расчетов с арендодателем) либо может быть отнесена на счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" <*>.

В настоящей консультации исходим из условия, что используется первый из приведенных вариантов и сумма удержанного НДС относится на счет 19 в момент принятия к учету затрат на аренду имущества.

Отметим, что такой факт хозяйственной жизни, как признание расходов в виде арендных платежей, подлежит оформлению соответствующим первичным учетным документом (ч. 1, 3 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Таким документом может являться бухгалтерская справка, составленная на основании действующего договора аренды, содержащая обязательные реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Федерального закона N 402-ФЗ, либо иной документ, составление и подписание которого предусмотрено условиями договора аренды (например, акт об оказании услуг по предоставлению имущества в аренду). В данном случае исходим из предположения, что договор аренды не предусматривает подписание сторонами такого акта, соответственно, для признания расходов составляется бухгалтерская справка.

Бухгалтерские записи по отражению рассмотренных операций производятся с учетом изложенного выше, а также правил, установленных Инструкцией по применению Плана счетов, и приведены ниже в таблице проводок <**>.

Налог на прибыль организаций

Арендные платежи за арендуемое имущество для целей налогообложения прибыли признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ) <***>.

При применении метода начисления расходы в виде арендных платежей признаются в порядке, установленном пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ (т.е. на последнее число отчетного (налогового) периода независимо от факта оплаты).

При кассовом методе учета доходов и расходов арендные платежи включаются в расходы при условии, что услуги фактически оказаны и оплачены (п. 3 ст. 273 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации арендная плата перечисляется авансом, поэтому независимо от применяемого метода учета доходов и расходов арендная плата признается ежемесячно на последнюю дату текущего месяца, а сумма аванса, перечисленная организацией, не признается расходом в целях налогообложения прибыли на основании п. 14 ст. 270, п. 3 ст. 273 НК РФ.

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами":

76-ар "Расчеты по арендной плате";

76-ва "Расчеты по авансам выданным".

--------------------------------

<*> Отметим, что при любом варианте учета сумма удержанного НДС до получения права на ее налоговый вычет в бухгалтерской отчетности должна быть отражена в качестве оборотного актива обособленно от дебиторской задолженности по уплаченному авансу. Это следует из Письма Минфина России от 09.01.2013 N 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2012 год". Аналогичные разъяснения содержатся в Толковании Т-16/2013-КпТ "НДС с авансов выданных и полученных" (организация-разработчик: ОАО "МХК "ЕвроХим", Фонд "НРБУ "БМЦ", дата заседания: 09.08.2013), а также в Письме Минфина России от 12.04.2013 N 07-01-06/12203.

<**> Напомним, что арендованные организацией основные средства учитываются на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" в оценке, указанной в договоре аренды (Инструкция по применению Плана счетов). По окончании срока действия договора аренды арендуемое имущество списывается с забалансового счета арендатора. В данной консультации указанные бухгалтерские записи не приводятся.

<***> По мнению Минфина России и налоговых органов, документальным подтверждением расходов на аренду для целей налогообложения являются заключенный договор аренды, содержащий порядок выплаты арендных платежей, документы, подтверждающие оплату арендных платежей, а также акт приемки-передачи арендованного имущества. При этом ежемесячного составления актов оказанных услуг по договору аренды для указанных целей не требуется (если это не предусмотрено договором аренды). Исключением является случай, когда оформление такого акта предусмотрено договором (Письма Минфина России от 24.03.2014 N 03-03-06/1/12764, от 13.10.2011 N 03-03-06/4/118, от 06.10.2008 N 03-03-06/1/559, УФНС России по г. Москве от 17.10.2011 N 16-15/100085@).

М.С.Радькова
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

16.10.2015