Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как в 2013 г. отразить в учете организации (заемщика) проценты по краткосрочному кредиту, полученному для приобретения объекта основных средств, который не является инвестиционным активом (станка, не требующего монтажа и длительной подготовки к использованию)?

21 марта организация заключила кредитный договор и получила денежные средства в размере 182 500 руб. сроком на два месяца. Кредитный договор не содержит условия об изменении процентной ставки в течение всего срока его действия.

Проценты по кредитному договору начисляются из расчета 14% годовых, рассчитываются исходя из фактического числа календарных дней в году и подлежат уплате ежемесячно в последний день месяца и в день погашения кредита.

Организация исчисляет ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По кредитному договору, заключаемому в письменной форме, банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее (п. 1 ст. 819, ст. 820 Гражданского кодекса РФ).

Договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора (п. 1 ст. 432 ГК РФ). Из текста абз. 8 п. 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.09.2011 N 147 "Обзор судебной практики разрешения споров, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о кредитном договоре" следует, что к существенным условиям кредитного договора относятся условия:

- о сумме кредита;

- о сроке и порядке его предоставления заемщику;

- о размере процентов за пользование кредитом (ч. 1 ст. 29 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности");

- о сроке и порядке уплаты процентов по кредиту и возврата суммы кредита. В данном случае проценты по краткосрочному кредиту выплачиваются организацией-заемщиком ежемесячно в течение срока действия кредитного договора и в день погашения кредита (п. 2 ст. 819, п. 2 ст. 809 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Срок действия кредитного договора не превышает 12 месяцев, поэтому для отражения в бухгалтерском учете информации о сумме полученного кредита, а также о сумме причитающихся к уплате по нему процентов используется счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Полученные по кредитному договору денежные средства не признаются доходом организации (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). При получении кредита в учете организации производится запись по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 66, т.е. формируется ее кредиторская задолженность перед банком (иной кредитной организацией) (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н).

Причитающиеся кредитору проценты организация квалифицирует как расходы, связанные с выполнением обязательств по полученному займу (абз. 2 п. 3 ПБУ 15/2008). В данном случае приобретенный объект основных средств (станок) не является инвестиционным активом (он не требует монтажа и длительной подготовки к использованию). Поэтому начисленные по кредиту проценты включаются в состав прочих расходов. Эти расходы признаются в бухгалтерском учете ежемесячно в последний день месяца и на дату погашения кредита (п. п. 6, 7, 8 ПБУ 15/2008, п. п. 11, 14.1, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Суммы процентов должны учитываться на счете 66 обособленно от суммы кредита (п. 4 ПБУ 15/2008), для чего организация может открыть к данному счету отдельный аналитический счет, например "Расчеты по процентам по кредиту". Тогда начисление процентов отражается записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 66, аналитический счет "Расчеты по процентам по кредиту" (Инструкция по применению Плана счетов). Соответственно, для учета расчетов с кредитором по сумме кредита может использоваться другой аналитический счет к счету 66, например "Расчеты по сумме кредита".

В данном случае исчисленные в соответствии с условиями кредитного договора проценты признаются расходами в бухгалтерском учете организации в следующих суммах:

за март - 700 руб. (182 500 руб. x 14% / 365 дн. x 10 дн.);

за апрель - 2100 руб. (182 500 руб. x 14% / 365 дн. x 30 дн.);

за май - 1470 руб. (182 500 руб. x 14% / 365 дн. x 21 дн.).

Уплата процентов производится 31 марта, 30 апреля и 21 мая, что отражается записями по дебету счета 66, аналитический счет "Расчеты по процентам по кредиту", и кредиту счета 51.

При возврате суммы кредита в бухгалтерском учете организации не возникает расхода (абз. 8 п. 3 ПБУ 10/99). Возврат денежных средств кредитору отражается записью по дебету счета 66, аналитический счет "Расчеты по сумме кредита", и кредиту счета 51.

Налог на прибыль организаций

Денежные средства, полученные организацией по кредитному договору, а также денежные средства, уплаченные кредитору в счет погашения кредита, не учитываются для целей налогообложения ни в составе доходов, ни в составе расходов (пп. 10 п. 1 ст. 251, п. 12 ст. 270 Налогового кодекса РФ).

По вопросу о признании в налоговом учете расходов в виде процентов отметим следующее.

Сумма расхода в виде процентов по долговым обязательствам, в том числе и по кредитам, учитывается в налоговом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания расходов (абз. 3 п. 1, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ).

Проценты по долговым обязательствам любого вида квалифицируются как внереализационные расходы (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Эти расходы признаются с учетом особенностей, указанных в ст. 269 НК РФ.

Так, п. 1.1 ст. 269 НК РФ устанавливает предельный размер расходов в виде процентов, которые вправе признать организация для целей налогообложения. В 2013 г. по долговым обязательствам, оформленным в рублях, предельная величина процентов, признаваемых расходом, не может превышать ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,8 раза (абз. 3 п. 1.1 ст. 269 НК РФ). Для долгового обязательства, не содержащего условия об изменении процентной ставки в течение всего срока его действия, при определении предельной величины расхода используется ставка рефинансирования Банка России, действовавшая на дату привлечения денежных средств (абз. 5, 6 п. 1 ст. 269 НК РФ, Письма Минфина России от 06.07.2011 N 03-03-06/1/406, от 01.03.2011 N 03-03-06/1/115). По мнению Минфина России, в отношении кредитных договоров под датой привлечения денежных средств следует понимать дату фактического зачисления кредита на расчетный счет заемщика (Письмо Минфина России от 10.02.2010 N 03-03- 06/1/60). В рассматриваемой ситуации дата заключения кредитного договора и дата фактического получения денежных средств совпадают.

В данном случае исходим из предположения, что ставка рефинансирования Банка России на дату получения кредитных средств (21 марта) составила 8,25%. Следовательно, учитываемая при определении налоговой базы по налогу на прибыль сумма процентов не должна превышать сумму, рассчитанную исходя из 14,85% годовых (8,25% x 1,8). Так как фактически проценты по кредитному договору начисляются из расчета 14% годовых, очевидно, что суммы процентов не превышают установленный норматив, поэтому они полностью включаются в состав расходов для целей налогообложения <*>.

По общему правилу расходы в виде процентов признаются на конец месяца каждого отчетного периода в течение срока действия кредитного договора и на дату возврата кредита (п. 8 ст. 272 НК РФ). Так как организация исчисляет ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли, то отчетными периодами для нее признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года (абз. 2 п. 2 ст. 285 НК РФ). Значит, в данном случае проценты включаются в состав расходов на конец марта, апреля и на дату возврата кредита (21 мая), как и в бухгалтерском учете.

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 66:

66-к "Расчеты по сумме кредита";

66-п "Расчеты по процентам по кредиту".

<*> Отметим: Минфин России предписывает рассчитывать предельный размер расходов в виде процентов для целей налогообложения прибыли исходя из фактического числа календарных дней в году (365/366 дней) (Письма Минфина России от 12.11.2012 N 03-03-06/1/584, от 16.01.2012 N 03-03-06/1/16).

Ситуация:

Как отразить в учете организации начисление и выплату заработной платы за январь 2013 г. работнику - инвалиду III группы, не имеющему детей, и начисление страховых взносов с учетом изменившихся тарифов?

Должностной оклад работника составляет 30 000 руб.

Корреспонденция счетов:

Страховые взносы

Сумма заработной платы облагается страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование (ч. 1 ст. 7, ч. 1 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования").

В 2013 г. в отношении выплат и вознаграждений инвалидам организации имеют право на применение пониженных тарифов страховых взносов в соответствии с п. 3 ч. 1 ст. 58 Федерального закона N 212-ФЗ. Пониженные тарифы страховых взносов указаны в ч. 2 ст. 58 Федерального закона N 212-ФЗ и в 2013 г. составляют:

в ПФР - 21%;

в ФСС РФ - 2,4%;

в Федеральный фонд ОМС - 3,7%.

Напомним: организации не взимают страховые взносы с сумм выплат и иных вознаграждений в пользу каждого из работников-инвалидов, превышающих (нарастающим итогом с начала календарного года) предельную величину базы для начисления страховых взносов (ч. 3 ст. 8, ч. 1 ст. 10 Федерального закона N 212-ФЗ). В 2013 г. предельная величина базы для начисления страховых взносов составляет 568 000 руб. (ч. 4, 5 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ, п. 1 Постановления Правительства РФ от 10.12.2012 N 1276 "О предельной величине базы для начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с 1 января 2013 г."). В данном случае в январе 2013 г. доход работника-инвалида не превышает указанную величину, поэтому организация уплачивает страховые взносы с суммы его заработной платы.

Если работник-инвалид относится к лицам 1966 года рождения и старше, то в отношении его доходов страховые взносы в ПФР на обязательное пенсионное страхование в 2013 г. уплачиваются по тарифу 21% - на финансирование страховой части трудовой пенсии, из них 5% - это солидарная часть тарифа страховых взносов, а 16% - индивидуальная часть тарифа страховых взносов. На финансирование накопительной части трудовой пенсии в отношении таких работников страховые взносы не уплачиваются.

Если работник-инвалид относится к лицам 1967 года рождения и моложе, то в отношении его доходов страховые взносы в ПФР на обязательное пенсионное страхование уплачиваются по тарифу 15% - на финансирование страховой части трудовой пенсии, из них 5% - это солидарная часть тарифа страховых взносов, а 10% - индивидуальная часть тарифа страховых взносов. На финансирование накопительной части трудовой пенсии страховые взносы уплачиваются по тарифу 6%, они представляют собой индивидуальную часть тарифа страховых взносов (пп. 3 п. 4, п. 5 ст. 33 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Кроме того, на сумму заработной платы работника-инвалида начисляются страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (абз. 2 п. 1 ст. 5, п. п. 1, 2 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"). При этом в 2013 г. организация, производящая выплаты инвалиду III группы, уплачивает указанные страховые взносы в размере 60% от установленных страховых тарифов (ст. 1 Федерального закона от 03.12.2012 N 228-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов", п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.12.2005 N 179-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год").

В данном случае предполагаем, что экономическая деятельность организации отнесена к 1 классу профессионального риска (Классификация видов экономической деятельности по классам профессионального риска, утвержденная Приказом Минтруда России от 25.12.2012 N 625н). Тариф указанных страховых взносов установлен для нее в размере 0,2% (ст. 1 Федерального закона N 179-ФЗ). Значит, начисление страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в отношении заработной платы работника-инвалида производится исходя из тарифа 0,12% (0,2% x 60%).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

При выплате работнику заработной платы организация, признаваемая налоговым агентом, обязана удержать исчисленную ею сумму НДФЛ (п. 1 ст. 210, п. п. 1, 2, 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ). При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения работником такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (п. 2 ст. 223 НК РФ). Налоговая ставка в отношении данного вида доходов установлена в размере 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

По общему правилу при определении налоговой базы по НДФЛ сумма доходов, подлежащих налогообложению по налоговой ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ, уменьшается на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ. В данной схеме предполагаем, что у работника нет права на получение стандартных налоговых вычетов, предусмотренных пп. 1, 2, 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, а также на получение каких-либо иных налоговых вычетов.

Бухгалтерский учет

Затраты на оплату труда признаются расходом организации по обычным видам деятельности в месяце начисления заработной платы (п. 5, абз. 3 п. 8, п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). При начислении заработной платы производится запись по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Страховые взносы включаются в состав расходов организации по обычным видам деятельности в месяце их начисления, что отражается записью по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (п. 5, абз. 4 п. 8, п. 16 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).

При удержании НДФЛ производится запись по дебету счета 70 и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Налог на прибыль организаций

Сумма заработной платы признается расходом на оплату труда в месяце ее начисления (п. 1 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ).

Страховые взносы включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в месяце их начисления (пп. 1, 45 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69:

69-1-1 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению";

69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию".

<*> Напомним: с 01.01.2013 вступил в силу Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", в соответствии с которым формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9, ст. 32 Федерального закона N 402-ФЗ). Теперь формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению.

Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (Информация Минфина России N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"). К формам документов, обязательным к применению после 01.01.2013, в том числе для целей бухгалтерского учета, относятся также все унифицированные формы по учету труда и его оплаты, утвержденные в целях реализации требований ТК РФ Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты", в том числе и унифицированная форма N Т-49 "Расчетно-платежная ведомость".

<**> Заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором (ч. 6 ст. 136 Трудового кодекса РФ). В данной схеме для сокращения количества бухгалтерских записей выплата работнику заработной платы за январь отражена одной бухгалтерской записью.