Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Организация имеет финансовые вложения в акции ОАО. Заключен срочный контракт на поставку данных акций с исполнением через три месяца. К моменту исполнения контракта рыночная стоимость акций выросла и превысила установленную контрактом продажную цену акций. Признается ли срочный контракт на продажу акций заведомо убыточным договором для целей отражения по нему оценочных обязательств, если штрафные санкции за неисполнение договора существенны (составляют 50% от суммы сделки)?

Рыночная стоимость пакета акций на дату заключения контракта составляет 1 000 000 руб., контрактная цена продажи - 1 200 000 руб. Рыночная стоимость акций на конец каждого из трех месяцев, оставшихся до исполнения контракта, составила (последовательно): 1 150 000 руб., 1 250 000 руб., 1 400 000 руб. Срочный контракт исполнен. В соответствии с учетной политикой корректировка стоимости ценных бумаг при изменении рыночной цены производится ежемесячно. Цена приобретения акций - 1 000 000 руб.

Корреспонденция счетов:

Бухгалтерский учет

Учет вложений в акции

Принадлежащие организации акции ОАО, удовлетворяющие критериям, перечисленным в п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, учитываются в качестве финансовых вложений (п. 3 ПБУ 19/02).

Учет финансовых вложений в акции ведется на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1 "Паи и акции" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Поскольку акции ОАО обращаются на ОРЦБ, т.е. их рыночная стоимость определяется, они отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально (п. п. 19, 20 ПБУ 19/02).

Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) (абз. 2 п. 20 ПБУ 19/02, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Корректировка стоимости акций отражается по дебету или кредиту счета 58, субсчет 58-1, в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы".

При продаже акций организация признает в учете выручку от их продажи в составе прочих доходов на дату перехода права собственности на акции в сумме цены акций, установленной срочным контрактом (п. п. 7, 10.1, 16 ПБУ 9/99).

Одновременно с признанием выручки отражается выбытие проданных акций по их стоимости исходя из последней оценки (п. п. 25, 30 ПБУ 19/02).

Признание договора заведомо убыточным

В данном случае рыночная цена акций в период между заключением и исполнением срочного контракта растет и на последнюю дату второго месяца она превысила контрактную цену продажи акций. Поскольку сумма штрафных санкций за неисполнение контракта существенна, можно говорить о том, что данный договор на конец второго месяца с месяца его заключения должен быть признан заведомо убыточным с целью признания по нему оценочного обязательства (пп. "а" п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н).

Оценочное обязательство признается при выполнении условий, предусмотренных п. 5 ПБУ 8/2010. В данном случае обязанность исполнить признанный убыточным договор вытекает из самого договора (пп. "а" п. 4 ПБУ 8/2010), уменьшение экономических выгод при исполнении этой обязанности очевидно, а сумма обязательства может быть обоснованно оценена. Следовательно, все условия признания оценочного обязательства выполняются.

Оценочное обязательство по заведомо убыточному договору признается в сумме превышения неизбежных расходов на выполнение договора над ожидаемыми поступлениями по нему (пример 6 Приложения N 1 к ПБУ 8/2010, Письмо Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 год"). В данном случае сумма такого превышения на отчетную дату составляет разницу между рыночной стоимостью акций (на эту дату) и их контрактной ценой.

Сумма оценочного обязательства, признаваемого по заведомо убыточному договору, отражается по кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов" с отнесением в дебет того счета, на котором учитываются затраты по исполнению данного договора, т.е. в данном случае в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. 8 ПБУ 8/2010, Инструкция по применению Плана счетов, п. 11 ПБУ 10/99).

При исполнении срочного контракта на продажу акций сумма превышения стоимости акций над ценой их продажи списывается за счет ранее признанного оценочного обязательства (вместе с признанием выручки от исполнения контракта) (п. 21 ПБУ 8/2010, Письмо Минфина России N 07-02- 18/01). Это отражается записью по дебету счета 96 в корреспонденции со счетом, на котором учитываются продаваемые акции.

При этом стоимость проданных акций в пределах суммы дохода от их продажи признается прочим расходом и списывается со счета 58, субсчет 58-1, в дебет счета 91, субсчет 91-2 (п. 11 ПБУ 10/99), а стоимость акций сверх суммы признанного дохода списывается в погашение ранее признанного оценочного обязательства, т.е. в дебет счета 96 (п. 21 ПБУ 8/2010).

Сумма избыточно признанного оценочного обязательства списывается со счета 96 на прочие доходы организации (п. 22 ПБУ 8/2010).

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете доходы и расходы от переоценки ценных бумаг по рыночной стоимости не признаются (пп. 24 п. 1 ст. 251, п. 46 ст. 270 Налогового кодекса РФ).

Признание затрат в виде сумм оценочных обязательств не отвечает критериям признания расходов, перечисленным в ст. 252 НК РФ, так как данные расходы не являются фактически произведенными. Создание резервов по заведомо убыточным договорам гл. 25 НК РФ не предусмотрено. Соответственно, расходы в виде сумм оценочных обязательств при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются.

Доходы от реализации акций определяются исходя из цены реализации акций (п. 2 ст. 280 НК РФ). В данном случае исходим из предположения, что эта цена удовлетворяет требованиям, предусмотренным п. 5 ст. 280 НК РФ.

Расходы при реализации акций определяются исходя из цены их приобретения (абз. 3 п. 2 ст. 280 НК РФ).

Напомним, что налоговая база по операциям реализации ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, определяется отдельно (п. 8 ст. 280 НК РФ). В случае возникновения по данной налоговой базе в отчетном (налоговом) периоде убытка он учитывается в порядке, установленном п. 10 ст. 280 НК РФ.

В данном случае в налоговом учете при реализации акций организация получает прибыль в сумме 200 000 руб. (1 200 000 руб. - 1 000 000 руб.).

Применение ПБУ 18/02

Суммы корректировки стоимости акций признаются постоянными разницами, приводящими в данном случае к образованию постоянных налоговых активов (ПНА) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Сумма признанного в бухгалтерском учете расхода в виде оценочного обязательства в налоговом учете в расход не включается. Данная сумма не будет признана в налоговом учете расходом, поскольку расход в виде стоимости реализованных акций признается исходя из цены их приобретения. Следовательно, сумма оценочного обязательства признается постоянной разницей, приводящей к образованию постоянного налогового обязательства (ПНО) (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02).

Сумма избыточно признанного оценочного обязательства, включаемая в бухгалтерском учете в состав доходов, в налоговом учете не признается. Следовательно, эта сумма признается постоянной разницей, приводящей к образованию ПНА (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02).

Ситуация:

Как отразить в учете организации затраты, связанные с разовым вызовом аварийного комиссара, когда работник организации, находящийся в служебной командировке и управляющий служебным автомобилем, попал в ДТП? Работник оплатил услуги службы аварийных комиссаров наличными денежными средствами из суммы, которая была выдана ему под отчет на командировочные расходы.

Служебный автомобиль застрахован по договору ОСАГО. Целью командировки не является приобретение объекта основных средств или нематериального актива.

На основании предварительного расчета работнику выдано под отчет на командировочные расходы 12 000 руб. Общая сумма командировочных расходов составила 10 580 руб. (в том числе НДС 1080 руб.).

Услуги аварийного комиссара оплачены в размере 1062 руб. (в том числе НДС 162 руб.), при этом работнику выдан счет-фактура.

Авансовый отчет работника утвержден в месяце оказания услуг аварийным комиссаром. Излишек денежных средств работник вернул в кассу организации в день утверждения авансового отчета.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Правоотношения организации и службы аварийных комиссаров регулируются нормами гл. 39 "Возмездное оказание услуг" Гражданского кодекса РФ, в соответствии с которыми служба аварийных комиссаров (исполнитель) обязуется по заданию организации (заказчика) оказать услуги по определению причин, характера и размеров убытков при наступлении страхового случая, а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п. 1 ст. 779 ГК РФ).

В рассматриваемой ситуации при заключении и исполнении указанного договора работник организации выступает от имени организации (п. 2 ст. 183 ГК РФ). Он оплачивает услуги аварийного комиссара наличными денежными средствами в день оказания этих услуг (п. 1 ст. 781, абз. 2 п. 1 ст. 140 ГК РФ).

Трудовые отношения

Работнику при направлении его в командировку выдается денежный аванс на оплату расходов по проезду и найму жилого помещения и дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточные) (ч. 2 ст. 168 Трудового кодекса РФ, п. 10 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749).

Порядок ведения кассовых операций

Выдача наличных денег под отчет на командировочные расходы проводится по расходному кассовому ордеру (абз. 1 п. 4.1 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденного Банком России 12.10.2011 N 373- П).

В течение трех рабочих дней по возвращении из командировки работник обязан представить работодателю, в частности, Авансовый отчет по форме N АО-1 об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. В данном случае к авансовому отчету прилагаются помимо командировочного удостоверения и документов о расходах, связанных с командировкой, еще и документы о расходах, понесенных в связи с вызовом аварийного комиссара (абз. 1, 2 п. 26 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, абз. 2 п. 4.4 Положения о порядке ведения кассовых операций).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Суммы НДС, выделенные в предъявленном гостиницей счете-фактуре и других документах по командировочным расходам, принимаются к вычету после утверждения руководителем организации авансового отчета командированного работника (пп. 1 п. 2, п. 7 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Одновременно организация может принять к вычету сумму НДС, предъявленную службой аварийных комиссаров. Вычет производится на основании счета- фактуры (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Выдача наличных денежных средств в рублях под отчет работнику отражается по дебету счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и кредиту счета 50 "Касса", субсчет 50-1 "Касса организации" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Затраты на командировку (за вычетом НДС) включаются в состав расходов по обычным видам деятельности на основании авансового отчета, утвержденного руководителем организации (абз. 1 п. 5, п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). При этом производится запись по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета 71.

Затраты на вызов аварийного комиссара в связи с произошедшим ДТП учитываются в составе прочих расходов на основании п. п. 13, 16, 17 ПБУ 10/99 <*>. В бухгалтерском учете данный расход признается на дату утверждения авансового отчета работника, что отражается записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 71 (абз. 1 п. 18, абз. 4 п. 19 ПБУ 10/99, Указания по применению и заполнению унифицированной формы "Авансовый отчет" (форма N АО-1), утвержденные Постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55).

Налог на прибыль организаций

Затраты на командировку (за вычетом НДС) в целях налогообложения прибыли учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату утверждения авансового отчета работника (пп. 12 п. 1 ст. 264, абз. 2 пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

По вопросу признания в налоговом учете расходов на оплату услуг аварийного комиссара отметим следующее.

В общем случае в состав расходов включаются только те затраты, которые удовлетворяют критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (не поименованы в ст. 270 НК РФ, произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, являются экономически обоснованными и документально подтвержденными).

Затраты организации на оплату услуг аварийного комиссара, на наш взгляд, являются экономически обоснованными, поскольку позволяют быстро оформить все необходимые в случае ДТП документы без отвлечения работников организации от служебных обязанностей.

Затраты на оплату услуг аварийного комиссара (за вычетом НДС) могут быть проквалифицированы как потери от аварии, а значит, являются внереализационными расходами (пп. 6 п. 2 ст. 265, п. 1 ст. 170 НК РФ) <**>. В налоговом учете такие расходы признаются в месяце утверждения авансового отчета работника (п. 1, пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

НДФЛ и страховые взносы

При оплате работнику расходов на командировки внутри страны в доход, подлежащий налогообложению НДФЛ, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ, а также фактически произведенные и документально подтвержденные командировочные расходы, указанные в п. 3 ст. 217 НК РФ.

В данной схеме предполагаем, что командировочные расходы работника подтверждены соответствующими документами, а размер суточных не превышает установленный норматив. Значит, объекта налогообложения по НДФЛ не возникает.

Кроме того, не облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, а также на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний суточные, а также фактически произведенные и документально подтвержденные командировочные расходы, указанные в ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", п. 2 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний". В данной схеме предполагаем, что произведенные работником командировочные расходы относятся к расходам, не облагаемы! м вышеуказанными страховыми взносами.

<*> Отметим, что расходы, связанные с вызовом аварийного комиссара, могут быть возмещены организации виновником аварии на добровольной основе или на основании соответствующего судебного решения. В этом случае сумму возмещения, выплаченную виновником аварии, организация в бухгалтерском учете включает в состав прочих доходов (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

<**> Если расходы, связанные с вызовом аварийного комиссара, будут возмещены организации виновником аварии, то в налоговом учете сумму возмещения организация признает внереализационным доходом (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Все права защищены © 2012 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. +7(495)956-8283, +7(495)787-9292
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/