Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации списание кредиторской задолженности по полученному авансу под поставку товаров, облагаемых НДС, по истечении срока исковой давности?

03.06.2009 организацией получена предоплата под поставку товаров в сумме 118 000 руб. С суммы полученной предоплаты был уплачен НДС в размере 18 000 руб. Товары в адрес покупателя отгружены не были. Перед составлением бухгалтерской отчетности за полугодие 2012 г. организация провела инвентаризацию расчетов с контрагентами, в результате которой была выявлена кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности. В соответствии с утвержденным руководителем организации порядком и по распоряжению руководителя выявленная кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности списана.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Договором купли-продажи может быть установлена обязанность покупателя оплатить товар полностью или частично до передачи продавцом товара (предварительная оплата). При этом по общему правилу покупатель должен произвести оплату в срок, предусмотренный договором (п. 1 ст. 487 Гражданского кодекса РФ).

Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено (ст. 195 ГК РФ). Общий срок исковой давности равен трем годам (ст. 196 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Поступления от других юридических лиц в порядке предварительной оплаты продукции, работ, услуг не признаются доходами организации, а учитываются в составе кредиторской задолженности (абз. 4 п. 3, п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Полученная предоплата отражается записью по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Суммы полученного аванса учитываются на счете 62 обособленно (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Исчисленный с полученной предоплаты НДС отражается в бухгалтерском учете обособленно (например, в аналитическом учете) по дебету счета 62 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок (количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, и т.д.) проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно (п. 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

В данном случае исходим из предположения, что приказом руководителя определено проводить инвентаризацию расчетов при составлении бухгалтерской отчетности за квартал, полугодие, девять месяцев.

При инвентаризации расчетов инвентаризационная комиссия устанавливает правильность и обоснованность сумм задолженностей, включая кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности (пп. "в" п. 3.48 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49). Документальным результатом инвентаризации расчетов является Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по форме N ИНВ-17, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88.

На основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списываются по каждому обязательству и признаются прочими доходами в том отчетном периоде, когда истек срок исковой давности, и в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации (п. 78 Положения, п. п. 7, 10.4, 16 ПБУ 9/99). То есть в данном случае списанная кредиторская задолженность отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 62 (субсчет или аналитический счет учета расчетов по авансам полученным) (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Налоговая база при получении оплаты в счет предстоящих поставок определяется исходя из полученных сумм с учетом НДС на день их получения, т.е. НДС в данном случае исчисляется в день получения предоплаты по ставке 18/118 (абз. 2 п. 1 ст. 154, пп. 2 п. 1 ст. 167, п. 4 ст. 164 Налогового кодекса РФ).

При получении предоплаты организация выставляет покупателю соответствующий счет-фактуру в срок не позднее пяти календарных дней со дня получения предоплаты и регистрирует этот счет-фактуру в книге продаж (абз. 2 п. 1, абз. 1 п. 3 ст. 168, п. 5.1 ст. 169 НК РФ).

При списании кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности принять к вычету ранее уплаченный с предоплаты НДС организация не вправе, так как по этой предоплате отгрузки не было (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ) и предоплата покупателю не возвращалась в связи с расторжением договора (п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ).

Следовательно, в бухгалтерском учете сумма НДС, отраженная на счете 62, признается прочим расходом организации и списывается в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Налог на прибыль организаций

Сумма кредиторской задолженности в виде полученного аванса в связи с истечением срока исковой давности списывается в состав внереализационных доходов за вычетом НДС, который был исчислен при получении этого аванса (п. 18 ст. 250 НК РФ). При этом, поскольку в данной ситуации НДС был предъявлен покупателю при получении предварительной оплаты, при списании суммы кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности сумма НДС, уплаченная с предоплаты, не попадает ни в состав расходов (п. 19 ст. 270 НК РФ), ни в состав доходов (абз. 5 п. 1 ст. 248 НК РФ) при налогообложении прибыли. То есть в данном случае сумма НДС должна быть исключена из суммы кредиторской задолженности, включаемой в состав прочих доходов <*>.

Аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС Московского округа от 21.09.2009 N КА-А40/9764-09 по делу N А40-2059/09-4-8.

Применение ПБУ 18/02

В данном случае в бухгалтерском учете доход признается в сумме 118 000 руб., а в налоговом - 100 000 руб. (118 000 руб. - 18 000 руб.). При этом в составе расходов в бухгалтерском учете признается 18 000 руб., а в налоговом расходы отсутствуют.

В результате этого на основании п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, возникают две одинаковые по сумме постоянные разницы (ПР) и соответствующие им постоянный налоговый актив (ПНА) и постоянное налоговое обязательство (ПНО). Однако, руководствуясь принципом рациональности ведения бухгалтерского учета, на наш взгляд, организация вправе не отражать вышеуказанные возникающие одновременно ПР, а также ПНО и ПНА в равных суммах (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 62:

62-п "Предоплата полученная";

62-НДС "Расчеты по НДС с полученной предоплаты".

К балансовому счету 68:

68-НДС "Расчеты по НДС".

<*> Заметим, что по данному вопросу существует иная позиция. Так, по разъяснениям Минфина России кредиторская задолженность учитывается в составе доходов для целей исчисления налога на прибыль в полной сумме (включая НДС), а для целей расходов НДС по полученным авансам не может быть принят к вычету, а также не может учитываться при исчислении налога на прибыль (Письмо Минфина России от 10.02.2010 N 03-03-06/1/58).

Ситуация:

Как отразить в учете организации зачет недостачи материалов излишками по пересортице, выявленными при инвентаризации?

В результате инвентаризации строительных материалов на складе организации выявлена недостача силикатного кирпича производителя А, стоимость которого по данным бухгалтерского и налогового учета составляет 13 000 руб. Одновременно выявлен излишек силикатного кирпича в таком же количестве производителя Б, стоимость которого равна 10 000 руб. На основании заключения инвентаризационной комиссии и письменного объяснения работника приказом руководителя произведен зачет недостачи излишком. Оставшуюся сумму недостачи материально ответственное лицо (заведующий складом) возмещает в добровольном порядке. На основании заявления работника сумма недостачи удерживается из его заработной платы. Стоимость имущества по данным бухгалтерского учета соответствует уровню рыночных цен.

Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

Работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб (ст. 238 Трудового кодекса РФ).

За причиненный ущерб работник, являющийся материально ответственным лицом, несет материальную ответственность в полном объеме (ч. 1 ст. 242, п. 2 ч. 1 ст. 243 ТК РФ).

Размер ущерба, причиненного работодателю при утрате и порче имущества, определяется по фактическим потерям, исчисляемым исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета с учетом степени износа этого имущества (ч. 1 ст. 246 ТК РФ). В рассматриваемой ситуации стоимость имущества по данным бухгалтерского учета соответствует уровню рыночных цен.

Работодатель имеет право с учетом конкретных обстоятельств, при которых был причинен ущерб, полностью или частично отказаться от его взыскания с виновного работника (ст. 240 ТК РФ). В данном случае часть недостачи зачтена излишком.

В рассматриваемой ситуации работник добровольно возмещает причиненный организации ущерб (ст. 248 ТК РФ). Сумма недостачи удерживается из его заработной платы. В данной ситуации сумма, причитающаяся к возмещению, составляет 3000 руб. (13 000 руб. - 10 000 руб.).

Бухгалтерский учет

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию товарно- материальных ценностей, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно (п. 1 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

В отношении недостач и излишков, выявленных при инвентаризации товарно-материальных ценностей, возникших в результате пересортицы, может быть произведен взаимный зачет. Такой зачет допускается в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах.

О допущенной пересортице материально ответственное лицо представляет подробные объяснения инвентаризационной комиссии, которая, в свою очередь, представляет предложение о регулировании выявленных расхождений на рассмотрение руководителя организации. Руководитель организации принимает окончательное решение о зачете, что оформляется соответствующим распорядительным документом (например, приказом) (п. п. 5.3, 5.4 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, п. п. 32, 33 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н).

Силикатный кирпич включается в состав материально-производственных запасов в качестве материалов и учитывается на счете 10 "Материалы", субсчет 10-8 "Строительные материалы". Зачет недостач и излишков, возникших в результате пересортицы, отражается в аналитическом учете по указанному счету.

Недостача в сумме 3000 руб., определенная после проведения зачета, списывается со счета 10, субсчет 10-8, в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, пп. "б" п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Для расчетов с работником по возмещению причиненного им ущерба предназначен счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба". Следовательно, сумма недостачи, подлежащая возмещению материально ответственным лицом, отражается по дебету счета 73, субсчет 73-2, и кредиту счета 94 (Инструкция по применению Плана счетов).

При удержании суммы причиненного ущерба из заработной платы работника производится бухгалтерская запись по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 73, субсчет 73-2 (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

По мнению контролирующих органов, утраченное имущество перестает использоваться в деятельности, облагаемой НДС, поэтому организация обязана восстановить ранее правомерно принятый к вычету НДС по данному имуществу (Письма Минфина России от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 19.05.2010 N 03-07-11/186).

Однако такое основание для восстановления НДС, как недостача имущества, не предусмотрено в п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ. Поэтому, на наш взгляд, организации не нужно восстанавливать ранее правомерно принятый к вычету НДС со стоимости утраченных материалов. Такая точка зрения подтверждается многочисленной судебной практикой (Решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, Постановления ФАС Московского округа от 16.11.2010 N КА-А40/13770-10 по делу N А40-17811/10-127-67, ФАС Северо-Кавказского округа от 21.02.2011 по делу N А63-13595/2009).

Компенсация работником причиненного ущерба не связана с реализацией товаров (услуг), следовательно, объектом налогообложения по НДС не признается (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, Письмо Минфина России от 07.10.2008 N 03-03-06/4/67).

Налог на прибыль организаций

Зачет недостачи излишками по пересортице гл. 25 НК РФ не предусмотрен. Следовательно, в налоговом учете организация отражает возникшие в результате пересортицы недостачу и излишек в общеустановленном порядке.

Рыночная стоимость излишка кирпича признается внереализационным доходом организации (п. 20 ст. 250, п. п. 5, 6 ст. 274 НК РФ).

Сумма ущерба, подлежащая компенсации работником организации, включается в состав внереализационных доходов на дату признания ее должником (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Глава 25 НК РФ не содержит прямой нормы, позволяющей включить стоимость утраченных материалов, которая компенсируется работником, в состав расходов. Вместе с тем исходя из разъяснений Минфина России организация в данном случае вправе учесть их стоимость как внереализационные расходы согласно пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ (Письма Минфина России от 14.10.2010 N 03-03-06/1/648, от 17.04.2007 N 03-03-06/1/245).

Сумма ущерба, не компенсируемая виновным работником, не признается расходом организации, поскольку такие затраты не являются экономически обоснованными (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК РФ, Письмо УФНС России по г. Москве от 09.12.2010 N 16-15/129888@). Отметим, что, поскольку в данной ситуации виновное в недостаче лицо выявлено, положения пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не применяются.

Применение ПБУ 18/02

Стоимость излишка кирпича, признаваемая в составе доходов для целей налогообложения прибыли, не учитывается в бухгалтерском учете, что приводит к возникновению постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Сумма компенсации причиненного ущерба не признается доходом в бухгалтерском учете. В результате возникают постоянная разница и соответствующее ей ПНО (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02).

Стоимость недостающих материалов, которая компенсируется работником, в налоговом учете признается внереализационным расходом и не включается в состав расходов в бухгалтерском учете. При этом возникают постоянная разница и соответствующий ей постоянный налоговый актив (ПНА) (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02).

Очевидно, что последние две постоянные разницы и соответствующие им ПНО и ПНА возникают в одинаковых суммах, поэтому согласно требованию рациональности, установленному п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, организация вправе их не отражать.

Все права защищены © 2012 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. +7(495)956-8283, +7(495)787-9292
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/