Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как определить и отразить в учете первоначальную стоимость объекта основных средств (ОС), полученного в обмен на другой объект ОС? Как производится документальное оформление такой операции? Цена обмениваемого имущества указана в договоре мены.

Организация по договору мены обменивает одно оборудование, находящееся у нее в эксплуатации, на другое оборудование, также находящееся в эксплуатации у передающей стороны. Оборудование равноценно, рыночная цена оборудования указана в договоре мены и составляет 1 000 000 руб. (без учета НДС). В бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость передаваемого оборудования составляет 1 500 000 руб., сумма начисленной амортизации - 480 000 руб. Полученное оборудование принимается на учет в составе ОС.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. К договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже, если это не противоречит правилам и существу мены. Каждая из сторон договора мены признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен. Если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными (п. п. 1, 2 ст. 567, п. 1 ст. 568 Гражданского кодекса РФ).

Право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам (если законом или договором мены не предусмотрено иное) одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами (ст. 570 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете операция по обмену объектами ОС отражается в общем порядке, установленном для операции по приобретению объекта ОС и продаже объекта ОС.

Стоимость объекта ОС, полученного в обмен на другое имущество, определяется как стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. 30 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

В данном случае стоимость передаваемого объекта ОС определяется как согласованная сторонами цена обмениваемого имущества, указанная в договоре мены (абз. 1 п. 11 ПБУ 6/01).

Стоимость объекта ОС, передаваемого по договору мены, списывается с бухгалтерского учета. Одновременно списывается сумма начисленной по передаваемому объекту ОС амортизации. Остаточная стоимость объекта учитывается в составе прочих расходов (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

При передаче объекта ОС по договору мены признается доход от продажи данного объекта в сумме, равной рыночной стоимости полученного взамен имущества (п. 6.3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В данном случае рыночная стоимость полученного взамен имущества принимается равной его цене, указанной в договоре мены.

Бухгалтерские записи по отражению в учете операции по обмену объектами ОС производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. В первоначальную стоимость ОС, в том числе полученных по договору мены, включаются также все расходы, связанные с приобретением объекта и доведением его до состояния, пригодного к использованию. В данной схеме исходим из предположения, что такие расходы у организации отсутствуют.

Документальное оформление

Передача объектов ОС, бывших в эксплуатации, по договору мены оформляется Актами о приеме-передаче объектов основных средств, составленными по унифицированным формам (в данном случае - по форме N ОС-1) (Указания по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7). Акты составляются в двух экземплярах - для получающей и передающей сторон. При составлении актов на первой странице указываются данные об организации-получателе и организации-сдатчике. В строке "Основание для составления акта" указываются реквизиты договора мены. По данным передающей стороны заполняется правая часть первой страницы (начиная со строки "Дата принятия к бухгалтерскому учету"). Обязательно указывается номер амортизационной группы, в которую включался передаваемый объект (что необходимо в том числе для целей правильного налогового учета объекта у получающей стороны).

На второй странице акта на основании данных передающей организации, имеющих для получающей стороны информационный характер, заполняется левая часть разд. 1 "Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи" (Указания по заполнению формы N ОС-1).

Раздел 2 страницы 2 акта заполняет только получающая объект сторона и только в своем экземпляре (Указания по заполнению формы N ОС-1). В разд. 3 указываются индивидуальные характеристики объекта ОС.

Страница 3 акта предназначена для оформления готовности объекта к использованию.

Акты по форме N ОС-1 подписываются (утверждаются) руководителями сторон с указанием даты их утверждения.

Заметим, что унифицированные формы Актов о приеме-передаче объектов основных средств не содержат граф для занесения данных о договорной стоимости передаваемых объектов ОС. Так, в Акте по форме N ОС-1 графа 8 разд. 1 относится к данным об объекте ОС у передающей стороны, соответственно, там формально должна указываться договорная стоимость объекта, оплаченная при его приобретении передающей стороной. Графа 1 разд. 2 предназначена для занесения данных о первоначальной стоимости объекта ОС, которая формируется не только из договорной стоимости, но и из иных затрат.

На наш взгляд, при оформлении актов для объектов ОС, бывших в эксплуатации, целесообразно дополнительно ввести графу "Договорная стоимость объекта основных средств у организации-получателя" (с указанием в ней отдельной строкой суммы НДС). Такая графа может быть введена в разд. 2 Акта по форме N ОС-1. Это позволит использовать оформленный Акт по форме N ОС-1 в качестве первичного учетного документа, на основании которого отражается стоимость приобретенного ОС (как для целей бухгалтерского, так и для целей налогового учета), а также соблюсти требование об отражении отдельной строкой суммы НДС (не составляя при этом иных отгрузочных документов) (пп. "д" п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 4 ст. 168 Налогового кодекса РФ).

Налог на прибыль организаций

Специальный порядок определения первоначальной стоимости ОС, оплачиваемых неденежными средствами, в том числе полученных по договору мены, гл. 25 НК РФ не установлен.

Согласно общей норме, предусмотренной п. 1 ст. 257 НК РФ, первоначальная стоимость ОС определяется в том числе исходя из суммы расходов на его приобретение. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Из приведенных норм следует, что расходами организации на приобретение ОС, оплаченных неденежными средствами, следует признать стоимость переданного имущества (объекта ОС).

В каком порядке производить оценку переданного имущества для определения расходов на приобретение объекта ОС, оплаченного передачей данного имущества, в гл. 25 НК РФ не указывается.

Соответственно, этот порядок разрабатывается самостоятельно и закрепляется в учетной политике для целей налогообложения. При этом можно руководствоваться следующим.

Фактически на оплату расходов на приобретение объекта ОС, осуществляемую неденежными средствами (передачей другого объекта ОС), направляется вся сумма дохода, полученного от реализации объекта ОС, признанного в налоговом учете. Соответственно, стоимость объекта ОС, оплаченного передачей другого объекта ОС, может быть признана равной сумме дохода от продажи этого объекта, признанного в налоговом учете.

Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются (если иное не предусмотрено НК РФ) исходя из цены сделки с учетом положений ст. 105.3 НК РФ (п. 4 ст. 274 НК РФ). Из указанной цены сделки исключается НДС (п. 2 ст. 248 НК РФ).

Таким образом, при реализации имущества в обмен на получаемый объект ОС доход от реализации и стоимость объекта ОС признаются равными цене обмениваемого имущества, указанной в договоре мены, за вычетом НДС.

При таком порядке определения расходов стоимость объекта ОС, оплаченного неденежными средствами, в бухгалтерском и налоговом учете будет одинаковой <*>.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

При реализации имущества по договору мены у передающей стороны возникает объект налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Налоговая база при реализации имущества по договору мены определяется как стоимость передаваемого имущества, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Ценой сделки признается цена, указанная ее сторонами, за исключением случая, когда стороны признаются взаимозависимыми лицами в соответствии с п. 1 ст. 103.5 НК РФ.

Таким образом, НДС при реализации имущества по договору мены, заключенному между лицами, не признаваемыми взаимозависимыми, начисляется исходя из цены имущества, указанной в договоре мены <**>.

Налоговая база по НДС определяется на дату передачи имущества контрагенту (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).

При реализации имущества по договору мены стороны выставляют друг другу счета-фактуры в общеустановленном порядке (п. 3 ст. 168 НК РФ).

На основании счета-фактуры, выставленного контрагентом, организация принимает к вычету предъявленный контрагентом НДС по полученному и принятому на учет объекту ОС при условии, что полученный объект предназначен для использования в налогооблагаемых НДС операциях (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении ОС, производятся в полном объеме после принятия на учет данных ОС. В связи с этим в случае приобретения ОС (объектов движимого имущества), предназначенных для осуществления операций, подлежащих налогообложению НДС, вычеты налога производятся после принятия их на учет в качестве объектов ОС (Письмо Минфина России от 28.10.2011 N 03-07-11/290).

Заметим, что, по мнению ВАС РФ, право на применение вычета НДС не связано с постановкой ОС на бухгалтерский учет по какому-либо конкретному счету (Определение ВАС РФ от 03.03.2009 N ВАС-1795/09 по делу N А67-218/08, Постановление Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 8349/07 по делу N А40-69118/05-87-620).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

01-э "Объекты основных средств в эксплуатации";

01-в "Выбытие объектов основных средств".

<*> При таком подходе имеются налоговые риски. В силу отсутствия в гл. 25 НК РФ четкого указания на порядок определения первоначальной стоимости объекта, оплаченного неденежными средствами, не исключен вариант, что налоговые органы могут потребовать признать фактическими затратами на приобретение такого объекта стоимость переданного имущества, по которой оно числилось в налоговом учете организации (остаточную стоимость объекта по данным налогового учета).

Указанное требование может основываться на том, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются фактические затраты, понесенные налогоплательщиком, а при обмене имущества фактическими документально подтвержденными затратами является стоимость передаваемого взамен имущества.

В этом случае доказывать свою точку зрения организации, скорее всего, придется в судебном порядке. В то же время в настоящее время данными о наличии судебной практики по такому вопросу мы не располагаем.

<**> Цена сделки, совершенной между взаимозависимыми лицами (ст. 105.1 НК РФ), должна соответствовать рыночной цене (п. п. 2, 3 ст. 105.3 НК РФ).

В случае если лица по договору мены признаются взаимозависимыми и цена имущества, указанная в договоре мены, не соответствует рыночным ценам, организации вправе самостоятельно применить для целей налогообложения (НДС, налогом на прибыль) рыночную цену обмениваемого имущества (п. 3 ст. 103.5 НК РФ).

Ситуация:

Как отражается в учете общества (ООО) уменьшение уставного капитала до величины, равной стоимости чистых активов по данным годовой бухгалтерской отчетности за 2011 г.?

Уменьшение уставного капитала произведено на сумму 200 000 руб. путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников. При этом разница в суммах номинальной стоимости долей в уставном капитале ООО до и после уменьшения уставного капитала участникам ООО не выплачивается, а направляется на покрытие убытков ООО.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Если в 2010 и 2011 гг. стоимость чистых активов общества оставалась меньше его уставного капитала, то общество не позднее 01.07.2012 обязано принять решение либо о ликвидации, либо об уменьшении уставного капитала ООО до размера, не превышающего стоимости его чистых активов <*> (пп. 1 п. 4 ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Уменьшение уставного капитала общества может осуществляться, в частности, путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников общества в уставном капитале. При таком способе уменьшения уставного капитала должны сохраняться размеры долей всех участников общества <**> (абз. 2, 4 п. 1 ст. 20 Федерального закона N 14-ФЗ).

Налог на прибыль организаций

В данном случае уменьшение уставного капитала ООО производится в соответствии с вышеизложенными требованиями законодательства РФ, следовательно, сумма, на которую в отчетном (налоговом) периоде произошло это уменьшение, не учитывается в целях налогообложения прибыли в составе доходов организации (пп. 17 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ) <***>.

Бухгалтерский учет

Отражение в учете уменьшения уставного капитала производится после внесения соответствующих изменений в устав ООО. В рассматриваемой ситуации уменьшение уставного капитала производится путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников без выплаты им разницы в стоимости долей. При этом сумма, на которую уменьшен уставный капитал, засчитывается в счет покрытия убытков ООО. В этой ситуации счет 80 "Уставный капитал" дебетуется в корреспонденции с кредитом счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

<*> В настоящее время в целях определения стоимости чистых активов ООО вправе руководствоваться Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным Приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 N 10н/03-6/пз (п. 2 ст. 30 Федерального закона N 14-ФЗ). Однако указанный Порядок не является единственно возможным способом оценки чистых активов ООО.

<**> Напомним, что согласно п. 3 ст. 20 Федерального закона N 14-ФЗ после принятия обществом решения об уменьшении его уставного капитала ООО обязано в течение трех рабочих дней сообщить о таком решении в ФНС России и дважды с периодичностью один раз в месяц опубликовать уведомление об уменьшении уставного капитала в журнале "Вестник государственной регистрации".

<***> Заметим, что в ситуации, когда уставный капитал уменьшается до величины меньшей, чем стоимость чистых активов организации, вопрос о возникновении доходов решается не столь однозначно (Энциклопедия спорных ситуаций по налогу на прибыль).

Все права защищены © 2012 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. +7(495)956-8283, +7(495)787-9292
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/