УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "МК-Кристалл" (далее - Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным Решения Межрайонной инспекции МНС РФ N 6 по Белгородской области (в настоящее время - МИФНС РФ N 6 по Белгородской области, далее - Инспекция) от 20.08.2004 N 3119-7/11-134 в части доначисления налога на прибыль в сумме 472551 руб., пени - 76525 руб., а также применения налоговых санкций в порядке п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в размере 55793 руб. и по налогу на добавленную стоимость в размере 4525 руб. (с учетом уточнения требования).

В ходе судебного разбирательства налоговым органом заявлен встречный иск о взыскании с Общества штрафа в сумме 61916 руб., в том числе по налогу на прибыль - 55739 руб. и НДС - 6177 руб.

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 07.02.2005 ненормативный акт Инспекции признан недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 472551 руб., пени - 76525 руб., а также применения налоговых санкций в порядке п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в размере 55793 руб. и по налогу на добавленную стоимость. В удовлетворении заявленного Инспекцией встречного требования отказано в полном объеме.

Постановлением апелляционной инстанции того же суда от 13.05.2005 решение оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Межрайонная инспекция ФНС РФ N 6 по Белгородской области просит решение и постановление суда отменить, ссылаясь на нарушение судом норм материального права.

Изучив материалы дела, выслушав объяснение представителя Общества, рассмотрев доводы жалобы, кассационная инстанция приходит к выводу, что обжалуемые судебные акты подлежат частичной отмене с принятием нового решения по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка соблюдения налогового законодательства ООО "МК-Кристалл" за период с 01.01.2002 по 31.12.2003, по результатам которой составлен акт от 28.07.2004 N 3119-7/11-99-30 и принято Решение N 3119-7/11-134 от 20.08.2004 о привлечении плательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа, а также о доначислении налогов и пени, в том числе спорных по данному делу.

Основанием для оспариваемых доначислений по налогу на прибыль явилось то обстоятельство, что Общество в нарушение п. 1 ст. 257 НК РФ (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ, и распространенных на отношения, возникшие с 01.01.2002) определяло восстановительную стоимость амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу гл. 25 НК РФ, как их первоначальную стоимость с учетом проведенных переоценок до даты вступления настоящей главы в силу (т.е. 100%). Вместе с тем, положениями закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ установлено, что переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30% от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 01.01.2001 (с учетом переоценки по состоянию на 01.01.2001, произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 году).

На основании принятого решения Инспекцией в адрес плательщика направлены требования от 20.08.2004 N 31-19-7/11-35 об уплате налогов и пени и N 31-10-7/11-35 об уплате штрафа.

Не согласившись с принятым ненормативным актом, считая, что им нарушены его права и законные интересы, Общество обратилось в суд с заявлением.

Поскольку плательщик в добровольном порядке налоговые санкции не уплатил, Инспекция обратилась в суд за их принудительным взысканием.

Рассматривая по существу первоначальные требования заявителя в части НДС, а также встречное требование Инспекции о взыскании налоговой санкции по этому налогу в размере 6177 руб., суд пришел к выводу о неправомерном определении налоговым органом размера штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 4525 руб., в связи с чем удовлетворил требование налогоплательщика о признании ненормативного акта Инспекции недействительным в части применения налоговых санкций в порядке п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость, а в удовлетворении заявленного Инспекцией встречного требования отказал.

Апелляционная инстанция в указанной части оставила решение суда без изменения.

Вместе с тем, кассационная инстанция не согласна с данным выводом, так как при принятии решения судом первой инстанции не было учтено следующее.

Из мотивировочной части обжалуемого решения суда следует, что Общество, не оспаривая по существу произведенные Инспекцией доначисления НДС и пени, не соглашается с размером налоговой санкции по этому налогу.

При исследовании фактических обстоятельств дела судом первой инстанции установлено, что налогоплательщику доначислен НДС в сумме 8258 руб. С учетом положений п. 1 ст. 122 НК РФ, суд пришел к выводу о том, что штраф за неполную уплату налога в указанной сумме должен составить 1651 руб. 60 коп., при этом указав, что привлечение Инспекцией Общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в виде взыскания штрафа в размере 4525 руб., является незаконным и необоснованным.

Как видно из имеющегося в деле уточнения к первоначальному заявлению, Общество признало налоговую санкцию в порядке п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную неуплату НДС в сумме 1651 руб. 60 коп. и просило признать недействительным ненормативный акт Инспекции от 20.08.2004 в части применения штрафа по НДС в размере 4525 руб.

Поскольку при принятии судебного акта это обстоятельство судом не было учтено, следовательно, в указанной части судебные акты подлежат отмене с принятием нового решения.

Рассматривая спор по существу в части налога на прибыль и удовлетворяя в указанной части требования Общества, суды первой и апелляционной инстанций указали на несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований ст. 101 НК РФ. Кроме того, исходя из положений ст. 5 НК РФ, суды признали, что изменения в ст. 257 НК РФ, внесенные Федеральным законом РФ от 24.07.2002 N 110-ФЗ, ухудшают положение налогоплательщика, следовательно, они не могут иметь обратной силы, а значит должны вступить в силу только с 01.01.2003.

В силу ст. 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

Как установлено судом и подтверждено материалами дела, при проведении налоговой проверки и определении суммы завышения начисленной амортизации Инспекция не указала, какими конкретно арифметическими действиями получена сумма завышения начисленной амортизации за 2002 год в размере 2181635 руб. Приложенные к акту проверки и решению ведомости начисления амортизации не содержат данных, необходимых для расчета стоимости амортизируемого имущества с учетом переоценки, т.е. отсутствуют данные о стоимости основных средств по состоянию на 01.01.2001. Кроме того, акт не содержит расчетов определения предельной суммы переоценки, которую необходимо учитывать в составе восстановительной стоимости, а также сумм накопленной амортизации, который необходимо соблюдать в целях налогообложения с учетом пределов по переоценке. В нем отсутствует показатель остаточной стоимости, являющийся базовой суммой, на основе которой определяется размер ежемесячных амортизационных отчислений и не приведена методика расчета по всем основным средствам.

При таких обстоятельствах, суд пришел к правильному выводу о том, что поскольку акт проверки не отражает всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным правонарушениям, то результаты проверки не могли быть положены в основу вынесенного на основании данного акта решения Инспекции.

Между тем, соглашаясь с судебными актами в части удовлетворения заявленных плательщиком требований по налогу на прибыль с данной мотивировкой, кассационная инстанция, тем не менее, не может согласиться с выводом суда о том, что положения Федерального закона РФ от 24.07.2002 N 110-ФЗ ухудшают положение налогоплательщика.

Как следует из ст. 259 НК РФ, начисление амортизации по амортизируемому имуществу производится с учетом первоначальной (восстановительной) стоимости этого имущества.

Порядок определения первоначальной (восстановительной) стоимости амортизируемого имущества установлен ст. 257 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ (в первоначальной редакции) главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, вступившей в силу 01.01.2002, первоначальная стоимость амортизируемого основного средства определялась как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 57-ФЗ) в ст. 257 НК РФ введен следующий абзац: "Восстановительная стоимость основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу настоящей главы, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок на дату вступления в силу настоящей главы". Действие положений этой нормы распространено на отношения, возникшие с 01.01.2002.

Однако в соответствии с п. 24 ст. 1 Закона N 110-ФЗ п. 1 ст. 257 НК РФ дополнен следующими положениями: "Восстановительная стоимость амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу настоящей главы, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок до даты вступления настоящей главы в силу.

При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств в целях настоящей главы учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика по состоянию на 01.01.2002 и отраженная в бухгалтерском учете налогоплательщика после 01.01.2002. Указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30% от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 01.01.2001 (с учетом переоценки по состоянию на 01.01.2001, произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 году). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 01.01.2002, отраженной налогоплательщиком в 2002 году, не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации".

Причем, как указано в ст. 21 Закона N 110-ФЗ, положение п. 24 ст. 1 данного Закона вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и распространяется на отношения, возникшие с 01.01.2002.

Суд первой инстанции посчитал, что положения части первой ст. 257 НК РФ (в редакции Закона N 110-ФЗ) ухудшают положение налогоплательщиков, и, применив п. 1 ст. 5 НК РФ, указал на то, что эти положения должны действовать только с 01.01.2003.

Такой вывод суда является необоснованным, поскольку положения части первой ст. 257 НК РФ в редакции Закона N 110-ФЗ не ухудшают, а улучшают положение налогоплательщика.

В соответствии с п. 1 ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу признается календарный год. П. 1 ст. 257 НК РФ в редакции, действовавшей на 01.01.2002, то есть на начало налогового периода, не предусматривал права налогоплательщика учесть для целей налогообложения результаты переоценки основных средств, проведенной до введения в действие главы 25 НК РФ.

Такое право впервые было предусмотрено Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ, которым внесены дополнения в п. 1 ст. 257 НК РФ, введенные в действие с 01.01.2002.

Положения п. 24 ст. 1 Закона N 110-ФЗ, принятого 24.07.2002, уточнили объем указанного права.

Истолковывая их во взаимной связи с нормами Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, можно сделать вывод о том, что в результате их принятия и введения в действие с 01.01.2002 положение налогоплательщика улучшилось по сравнению с первоначальной редакцией п. 1 ст. 257 НК РФ.

Кроме того, на момент составления Обществом декларации по налогу на прибыль за 2002 год и уплаты суммы налога в бюджет п. 1 ст. 257 НК РФ действовал с учетом изменений, внесенных и Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ, и Законом N 110-ФЗ.

Следовательно, Общество должно было исчислить и уплатить налог на прибыль в соответствии с указанными законодательными актами.

Кроме того, при рассмотрении кассационной жалобы представитель Общества пояснил, что изменения, внесенные ФЗ N 110-ФЗ, никоим образом его положение как налогоплательщика не ухудшили.

Таким образом, вывод суда, основанный на том, что поскольку изменения в ст. 257 НК РФ, внесенные Федеральным законом РФ от 24.07.2002 N 110-ФЗ, ухудшают положение налогоплательщика, то распространение его на период с 01.01.2002 является неправомерным, следует признать ошибочным. Данный вывод подлежит исключению из мотивов принятия решения и постановления арбитражного суда.

Однако такой вывод не привел к принятию неправильного судебного акта, в связи с чем обжалуемые решение и постановление суда в части налога на прибыль подлежат оставлению в силе.

Руководствуясь ст. 287, ч. 1 ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение от 07.02.2005 и Постановление апелляционной инстанции от 13.05.2005 Арбитражного суда Белгородской области по делу N А08-10313/04-7 в части признания недействительным Решения Межрайонной инспекции МНС РФ N 6 по Белгородской от 20.08.2004 N 3119-7/11-134 о применении ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа за неполную уплату НДС за 2002 - 2003 гг. отменить.

Признать недействительным Решение Межрайонной инспекции МНС РФ N 6 по Белгородской от 20.08.2004 N 3119-7/11-134 в части применения налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа за неполную уплату НДС за 2002 - 2003 гг. в размере 4525 руб.

Отменить решение и постановление апелляционной инстанции арбитражного суда Белгородской области в части отказа во взыскании с ООО "МК-Кристалл" налоговой санкции, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату НДС в размере 1651 руб. 60 коп. Встречные требования Инспекции в этой части удовлетворить.

В остальной части решение и постановление по настоящему делу оставить без изменения, исключив из мотивировочной части выводы суда об ухудшении положения налогоплательщика внесенными Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ изменениями в ст. 257 НК РФ.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.