В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимо бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

Содержание обзора

Новости

1. Декларации по НДС за периоды до 1 января 2014 г. могут быть поданы в бумажном виде

2. Ежедневная нумерация счетов-фактур с первого порядкового номера не предусмотрена правилами их заполнения

3. За непредставление в установленный срок декларации за отчетный период привлечь налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ нельзя

Комментарии

1. Обязана ли организация включать в доходы проценты по договору займа (иному аналогичному договору), если по его условиям в текущем отчетном периоде эти проценты не выплачиваются?

2. Можно ли в целях применения ЕСХН при определении доли доходов от реализации произведенной сельхозпродукции учитывать выручку от реализации продукции, переданной для переработки сторонней организации на давальческих началах?

Новости

1. Декларации по НДС за периоды до 1 января 2014 г. могут быть поданы в бумажном виде

Письмо Минфина России от 08.10.2013 N 03-07-15/41875

Согласно Федеральному закону от 28.06.2013 N 134-ФЗ внесены изменения в п. 5 ст. 174 НК РФ, в соответствии с которыми с 1 января 2014 г. декларацию по НДС необходимо представлять только в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи. Это положение распространяется на всех плательщиков данного налога и налоговых агентов, за исключением указанных в абз. 2 п. 5 ст. 174 НК РФ. Подробнее об этих изменениях см. КонсультантПлюс: Правовые новости. Специальный выпуск от 10.07.2013. Напомним, что в настоящее время Налоговым кодексом РФ предусмотрено две категории лиц, которые вправе подавать декларацию, в том числе по НДС, на бумажном носителе: налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год не превышает 100 человек, а также вновь созданные организации с численностью работников до 100 человек (абз. 2 п. 3 ст. 80 НК РФ).

Как разъяснил Минфин России, поскольку поправки вступают в силу с 1 января 2014 г., положение о представлении декларации по НДС только в электронной форме применяется с периода подачи отчетности за I квартал 2014 г. Соответственно, при представлении декларации за IV квартал 2013 г., а также уточненных деклараций за иные налоговые периоды, предшествующие 1 января 2014 г., следует руководствоваться старой редакцией п. 3 ст. 80 и п. 5 ст. 174 НК РФ.

2. Ежедневная нумерация счетов-фактур с первого порядкового номера не предусмотрена правилами их заполнения

Письмо Минфина России от 11.10.2013 N 03-07-09/42466

Ни в Налоговом кодексе РФ, ни в Правилах заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137; далее - Постановление), не определен период возобновления нумерации счетов-фактур с первого порядкового номера.

Согласно подп. "а" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры в строке 1 указываются порядковый номер и дата составления счета-фактуры. Там же установлены случаи дополнения порядкового номера через разделительную черту цифровым индексом. В соответствии с подп. "а" п. 1 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры (утв. Постановлением) в строке 1 отражаются порядковый номер и дата составления корректировочного счета-фактуры. При этом порядковые номера корректировочного счета-фактуры, счета-фактуры присваиваются в общем хронологическом порядке.

Исходя из изложенного Минфин России делает вывод, что ежедневная нумерация счетов-фактур с первого порядкового номера Постановлением не предусмотрена.

Однако финансовое ведомство обращает внимание на абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ. Согласно данной норме ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг, имущественных прав), их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, не являются основанием для отказа покупателю в принятии к вычету "входного" НДС. Следовательно, в случае совпадения номеров счетов-фактур, выставленных одним поставщиком, инспекция не может отказать в применении вычета.

3. За непредставление в установленный срок декларации за отчетный период привлечь налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ нельзя

Письмо ФНС России от 30.09.2013 N СА-4-7/17536

ФНС России разъяснила, что при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности за непредставление либо несвоевременную подачу налоговой декларации по итогам отчетных периодов в практической работе налоговым органам следует руководствоваться п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57. Исходя из взаимосвязанного толкования п. 3 ст. 58 и п. 1 ст. 80 НК РФ Пленум ВАС РФ указал на различие декларации, представляемой по итогам налогового периода, и расчета авансового платежа, представляемого по итогам отчетного периода. Соответственно, в случае непредставления либо несвоевременной подачи расчета авансовых платежей привлечь налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ, которая устанавливает штраф за несвоевременное представление налоговой декларации, нельзя. При этом не имеет значения, как поименован данный документ в части второй Налогового кодекса РФ.

Следует отметить, что до указанного Постановления Пленума ВАС РФ в судебной практике не было единого подхода к решению вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление декларации за отчетный период. Подробнее см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Комментарии

1. Обязана ли организация включать в доходы проценты по договору займа (иному аналогичному договору), если по его условиям в текущем отчетном периоде эти проценты не выплачиваются?

Название документа:

Письмо Минфина России от 23.09.2013 N 03-03-06/2/39246,

Письмо Минфина России от 20.09.2013 N 03-03-06/4/39056

Комментарий:

Доходы в виде процентов, полученных организацией по договорам займа, кредита, банковского счета или банковского вклада, в целях налогообложения прибыли признаются внереализационными доходами (п. 6 ст. 250 НК РФ). В Письме от 20.09.2013 N 03-03-06/4/39056 Минфин России отметил, что если срок действия долговых обязательств приходится на несколько отчетных периодов, то указанные проценты учитываются в доходах равномерно на конец каждого месяца отчетного периода. Финансовое ведомство сослалось на п. 6 ст. 271 НК РФ, согласно которому такие доходы в случае применения организацией метода начисления признаются на конец месяца соответствующего отчетного периода независимо от фактического поступления денежных средств или иного имущества в их уплату. Подобную точку зрения государственные органы уже высказывали (см., например, Письма Минфина России от 17.09.2012 N 03-03-06/2/108, от 26.08.2011 N 03-03-06/1/523, от 15.06.2011 N 03-03-06/1/345, Письма ФНС России от 24.05.2013 N СА-4-9/9466, от 11.08.2010 N ШС-37-3/8802@).

Кроме того, согласно позиции Минфина России, выраженной в Письме от 23.09.2013 N 03-03-06/2/39246, данные правила применяются и в ситуации, когда договором займа предусмотрен льготный период: если заем будет погашен в этот период, проценты не выплачиваются. По мнению финансового ведомства, заимодавец должен начислить проценты и учесть их во внереализационных доходах в том числе в указанный льготный период, а если заем будет погашен до его истечения - включить эти суммы во внереализационные расходы. Аналогичные разъяснения Минфин России уже давал (см. Письмо от 05.08.2013 N 03-03-06/2/31295).

Таким образом, с официальной точки зрения проценты по договорам займа, кредита, банковского счета или банковского вклада включаются в доходы равномерно в течение срока действия соответствующего соглашения независимо от того, в какой момент по условиям договора возникает обязанность по их выплате. Эту позицию поддерживают и некоторые арбитражные суды (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 16.04.2013 N А27-15253/2012 (Определением ВАС РФ от 16.08.2013 N ВАС-11047/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), ФАС Западно-Сибирского округа от 28.11.2008 N А46-7136/2008).

Однако есть и другая точка зрения. В соответствии со ст. 809 ГК РФ заимодавец (с учетом п. 2 ст. 819 ГК РФ и кредитор) имеет право на получение с заемщика процентов, которые выплачиваются ежемесячно, если иной порядок не определен в соглашении сторон. Аналогичные положения установлены в п. 2 ст. 839 и п. 1 ст. 852 ГК РФ для договоров банковского вклада и банковского счета. Следовательно, предусмотренный договором порядок выплаты процентов имеет приоритет.

Действительно, из положений п. 6 ст. 271 НК РФ следует, что факт реальной уплаты процентов не является решающим. Вместе с тем согласно абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ налогоплательщик исчисляет сумму дохода в виде процентов для конкретного отчетного периода в соответствии с условиями договора. Таким образом, если в отчетном (налоговом) периоде по условиям договора проценты не должны выплачиваться, то у заимодавца (кредитора, вкладчика, владельца счета) не возникает налогооблагаемого дохода. Подобную точку зрения разделяют и некоторые арбитражные суды (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 19.10.2012 N А40-28488/12-140-137, ФАС Уральского округа от 04.07.2013 N А60-37002/2012 и от 29.11.2011 N А47-494/11, ФАС Западно-Сибирского округа от 06.04.2011 N А45-8330/2010, ФАС Центрального округа от 07.02.2011 N А54-892/2010).

Помимо прочего, необходимо обратить внимание на Постановление Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 11200/09, в котором рассмотрен вопрос учета процентов, срок выплаты которых в соответствии условиями договора в текущем отчетном (налоговом) периоде не наступил. Как отметил Президиум ВАС РФ, поскольку расходы по уплате процентов не могут возникнуть у должника ранее срока, установленного договором займа, такие затраты нельзя учесть в тех налоговых периодах, когда проценты не подлежат уплате. Следует отметить, что ряд арбитражных судов применяют эту правовую позицию и в отношении учета доходов заимодавца (например, ФАС Центрального округа в Постановлении от 25.01.2012 N А54-1577/2011, ФАС Уральского округа в Постановлении от 12.10.2011 N А47-493/11).

Дополнительные материалы см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

2. Можно ли в целях применения ЕСХН при определении доли доходов от реализации произведенной сельхозпродукции учитывать выручку от реализации продукции, переданной для переработки сторонней организации на давальческих началах?

Название документа:

Письмо Минфина России от 04.09.2013 N 03-11-06/1/36400

Комментарий:

Право на применение ЕСХН имеют организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями (п. 1 ст. 346.2 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 346.2 НК РФ ими признаются, в частности, производители сельскохозяйственной продукции, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию. Доля доходов от реализации произведенной сельхозпродукции должна составлять не менее 70 процентов от общего дохода организации (предпринимателя). Если данное условие не соблюдается, то налогоплательщик не вправе применять ЕСХН.

По мнению финансового ведомства, при расчете 70-процентной доли доходов от реализации сельхозпродукции не учитываются доходы от продажи продукции, переработанной сторонней организацией (предпринимателем) на давальческих началах. Этой точки зрения Минфин России придерживается довольно давно (см. Письма от 30.03.2012 N 03-11-06/1/06, от 22.09.2011 N 03-11-11/238, от 15.06.2009 N 03-11-06/1/21).

Однако такой подход не следует из норм Налогового кодекса РФ. Дело в том, что в ст. 346.2 НК РФ, в которой установлены критерии отнесения налогоплательщика к сельхозтоваропроизводителям, не содержится запрета на применение ЕСХН в случае привлечения сторонних организаций (предпринимателей) для переработки продукции на давальческих началах. Как указал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 28.12.2010 N 9534/10, положения гл. 26.1 НК РФ не исключают возможности применения данного спецрежима, если выполнение работ на отдельных этапах производства сельхозпродукции налогоплательщик осуществляет с привлечением иных организаций, заключая с ними договоры подряда, возмездного оказания услуг либо договоры о совместной деятельности. По мнению Президиума ВАС РФ, невключение в общий доход средств, полученных от реализации сельхозпродукции, которая произведена налогоплательщиком в кооперации с иными лицами, влечет ограничение его права на применение ЕСХН. Подобная дифференциация в зависимости от способа ведения деятельности по производству сельхозпродукции носит произвольный характер и не основывается на положениях Налогового кодекса РФ. Аналогичную точку зрения высказала ФНС России в Письме от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@ (п. 40).

Принимая во внимание позицию Президиума ВАС РФ, арбитражные суды делают вывод, что при расчете установленного для применения ЕСХН ограничения по доле доходов от реализации произведенной сельхозпродукции можно учитывать доход, полученный налогоплательщиком от продажи продукции, произведенной с привлечением иных лиц (см., например, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.07.2011 N А32-23010/2010. Данный подход поддержан и в Постановлениях ФАС Центрального округа от 28.06.2012 N А48-3459/2011, ФАС Поволжского округа от 17.05.2011 N А12-17337/2010, от 14.12.2010 N А12-6327/2010). Отметим, что в указанных судебных актах спор касался применения нулевой ставки по налогу на прибыль, но изложенный в них вывод относится и к рассматриваемой ситуации, поскольку понятие "сельхозтоваропроизводитель", содержащееся в п. 2 ст. 346.2 НК РФ, используется в целях применения и ЕСХН, и льготы по налогу на прибыль.

Таким образом, при определении доли доходов от реализации произведенной сельхозпродукции налогоплательщик вправе учитывать выручку от реализации продукции, переданной для переработки сторонней организации на давальческих началах. Однако доказывать правомерность этого расчета, вероятнее всего, придется в суде, поскольку финансовое ведомство придерживается другой точки зрения.