В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимо бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

Содержание обзора

Новости

1. Дополнен перечень расходов на освоение природных ресурсов и введены новые коэффициенты, применяемые к ставке НДПИ в отношении нефти

2. Разъяснен порядок подтверждения факта эксплуатации основного средства в условиях агрессивной среды для целей применения повышающего коэффициента амортизации

3. Налоговые органы могут одновременно проводить выездную проверку и осуществлять контроль за применением ККТ

Комментарии

1. В Налоговый кодекс РФ внесены изменения, направленные на совершенствование налогового администрирования

1.1. Увеличен срок для представления возражений на акт проверки

1.2. Увеличен срок для представления возражений на акт о выявлении налоговых правонарушений

1.3. Установлен срок для ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля

1.4. Арест имущества будет возможен до вынесения решения о взыскании налога за счет иного имущества

1.5. Предприниматели, у которых нет наемных работников, не должны представлять сведения об их среднесписочной численности

Применение документа (выводы)

2. Уточнен порядок амортизации основных средств, права на которые подлежат госрегистрации, и предусмотрены льготы для театров, музеев, библиотек и концертных организаций

2.1. Начисление амортизации по основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации

2.2. Льготы для организаций, осуществляющих деятельность в сфере культуры и искусства

2.3. Уточнен порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества, созданного с использованием бюджетных целевых средств

Применение документа (выводы)

Новости

1. Дополнен перечень расходов на освоение природных ресурсов и введены новые коэффициенты, применяемые к ставке НДПИ в отношении нефти

Федеральный закон "О внесении изменений в главы 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 3.1 Закона Российской Федерации "О таможенном тарифе"

10 июля 2013 г. Советом Федерации Федерального Собрания РФ одобрен Федеральный закон "О внесении изменений в главы 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 3.1 Закона Российской Федерации "О таможенном тарифе" (далее - Закон), который в Госдуме проходил как законопроект N 297807-6. Указанный документ содержит поправки к нормам Налогового кодекса РФ, касающиеся налога на прибыль и НДПИ. Положения Закона вступают в силу по общему правилу: по истечении одного месяца с даты опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

С текстом Закона, направленным в Совет Федерации, можно ознакомиться на сайте Госдумы (http://asozd.duma.gov.ru/main.nsf/(Spravka)?OpenAgent&RN=297807-6).

Согласно п. п. 1 и 2 ст. 1 Закона расширен перечень затрат, признаваемых в целях налогообложения прибыли расходами на освоение природных ресурсов. К ним будут относиться расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин (абз. 1 п. 1 ст. 261 НК РФ в новой редакции). В силу абз. 3 п. 2 ст. 261 НК РФ в редакции Закона эти суммы должны учитываться в базе по налогу на прибыль равномерно в течение 12 месяцев. Размер затрат на проведение упомянутых выше работ определяется в порядке, аналогичном принятому для исчисления сумм, использованных для осуществления геолого-поисковых и геолого-разведочных работ по разведке полезных ископаемых. Основанием для расчетов служат акты выполненных работ по договорам с подрядчиками и суммы фактически понесенных затрат, признаваемых расходами на освоение природных ресурсов (абз. 1 п. 3 ст. 325 НК РФ в новой редакции).

Напомним, что вопрос учета издержек на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин не был урегулирован Налоговым кодексом РФ. Согласно позиции Президиума ВАС РФ, выраженной в Постановлении от 01.02.2011 N 11495/10, в настоящее время расходы на указанные работы признаются либо как затраты на реконструкцию, которые увеличивают первоначальную стоимость, либо как затраты на капитальный ремонт. При решении данного вопроса необходимо учитывать обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения буровых работ. Если соответствующие работы были осуществлены на бездействующих скважинах или в связи с естественным истощением запасов нефти, возникшем, в частности, в результате нормированной закачки воды в отдельные платы, то расходы на зарезку боковых стволов увеличивают первоначальную стоимость амортизируемого имущества в порядке учета затрат на реконструкцию. Работы, проведенные в технически неисправных скважинах или в связи с предельной обводненностью пластов, которая образовалась в результате прорыва пластовых вод, следует признать капитальным ремонтом. Необходимо отметить, что при отсутствии единого подхода к учету по сути аналогичных расходов судам при разрешении споров необходимо выяснять обстоятельства проведения соответствующих работ по каждой скважине.

Кроме того, п. п. 3 - 8 ст. 1 и ст. 3 Закона содержат ряд существенных поправок, касающихся исчисления НДПИ в отношении добычи нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной. Среди прочего стоит выделить следующие новеллы:

- вводится понятие "залежь углеводородного сырья";

- устанавливаются два новых коэффициента к ставке НДПИ в отношении нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной: Кд и Кдв, характеризующие степень сложности добычи нефти и степень выработанности конкретной залежи углеводородного сырья;

- уточняется порядок расчета показателей начальных извлекаемых запасов нефти в отношении месторождения и конкретного участка недр.

Подробнее об этих изменениях см. рассылку Новое в налогообложении пользователей недр. Выпуск от 23.07.2013 на сайте КонсультантПлюс (http://www.consultant.ru/cabinet/catalog/ndpi/).

2. Разъяснен порядок подтверждения факта эксплуатации основного средства в условиях агрессивной среды для целей применения повышающего коэффициента амортизации

Письмо ФНС России от 01.07.2013 N ЕД-4-3/11772@

Налогоплательщики вправе применять повышающий коэффициент (не более 2) к норме амортизации, если основное средство используется, в частности, для работы в условиях агрессивной среды (подп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ). В этом случае под агрессивной средой понимается совокупность природных и искусственных факторов, которые приводят к повышенному износу основных средств. По мнению ФНС России, для применения специального коэффициента необходимо соблюдение следующих условий:

- технология производства подразумевает наличие в производственном процессе взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной среды;

- основное средство находится в контакте, то есть в непосредственном соприкосновении, с этой средой;

- такая среда служит причиной или источником инициирования аварийной ситуации.

Контролирующий орган указал, что Налоговый кодекс РФ не устанавливает перечень документов, подтверждающих правомерность применения повышающего коэффициента к норме амортизации. Следовательно, факт эксплуатации основного средства в условиях агрессивной среды может подтверждаться любыми документами. Однако ФНС России отметила ряд моментов, на которые налогоплательщикам нужно обратить внимание.

Во-первых, факт работы в агрессивной среде может подтверждать паспорт объекта, техническое описание или иной подобный документ, в котором указаны существенные условия эксплуатации основного средства. В свою очередь, инспекция в ходе контрольных мероприятий определяет конкретные факторы, вызывающие повышенный износ. Кроме того, она вправе истребовать у налогоплательщика пояснения по поводу повышенного износа основного средства, которое по техническим условиям может эксплуатироваться в условиях агрессивной среды, но используется без соблюдения правил, установленных заводом-изготовителем и технической документацией.

Во-вторых, необходимо установить, какая именно среда может являться причиной аварийной ситуации на производственном объекте. Наличие контакта с конкретной агрессивной средой может быть подтверждено заключением эксперта либо согласованным с налогоплательщиком планом расположения объектов, на котором отражены спорные основные средства и окружающие их предметы с указанием агрессивной среды между ними.

Также контролирующий орган сослался на судебную практику по вопросу документального подтверждения эксплуатации основных средств в условиях агрессивной среды либо контакта с ней. В приведенных судебных актах рассматривались споры в отношении имущества, зарегистрированного в государственном реестре опасных производственных объектов. Суды руководствовались, в частности, Федеральным законом от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" и Федеральным законом от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности". По мнению судов, налогоплательщик может представить оформляемые в установленном порядке свидетельства о регистрации в государственном реестре опасных производственных объектов, договоры на страхование ответственности за причинение вреда, карты учета таких объектов, лицензии предприятия на осуществление соответствующих видов деятельности, документы, подтверждающие включение предприятия в перечень пожароопасных объектов, и иные доказательства, обосновывающие факт эксплуатации основных средств в контакте с агрессивной средой. В частности, в качестве примеров приведены Постановления ФАС Московского округа от 31.01.2011 N А40-169926/09-115-1286, от 13.12.2010 N А40-171536/09-20-1308, от 04.03.2011 N А40-45162/10-127-210, от 12.12.2011 N А40-124759/10-127-711 (Определением ВАС РФ от 23.03.2012 N ВАС-3201/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ). Следует отметить, что в указанных судебных актах ФАС Московского округа ссылался на ранее действовавшую норму п. 7 ст. 259 НК РФ, которая содержала порядок применения повышающего коэффициента амортизации, аналогичный установленному в подп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ.

ФНС России пришла к выводу, что любые из приведенных документов, опросы технологов и других специалистов, а также иные подобные доказательства могут быть использованы как налогоплательщиком, так и налоговым органом в подтверждение своей позиции о наличии либо отсутствии оснований для применения повышающего коэффициента к норме амортизации в отношении отдельных объектов основных средств.

3. Налоговые органы могут одновременно проводить выездную проверку и осуществлять контроль за применением ККТ

Письмо Минфина России от 05.07.2013 N 03-02-08/26094

Выездная проверка проводится должностными лицами налогового органа в соответствии с Налоговым кодексом РФ. Ее цель - контроль за тем, соблюдает ли налогоплательщик (плательщик сборов, налоговый агент) законодательство о налогах и сборах (п. 2 ст. 87 НК РФ). В рамках проверки правильности применения ККТ налоговые органы осуществляют контроль за ее использованием (п. 1 ст. 7 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт"). Следовательно, у каждой из названных проверок свой предмет.

В рассматриваемом письме финансовое ведомство указало, что Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ не запрещает одновременно проводить выездную проверку и проверку правильности применения ККТ.

Комментарии

1. В Налоговый кодекс РФ внесены изменения, направленные на совершенствование налогового администрирования

Название документа:

Федеральный закон "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов РФ"

Комментарий:

10 июля 2013 г. Советом Федерации Федерального Собрания РФ был одобрен и направлен Президенту РФ для подписания Федеральный закон "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов РФ" (далее - Закон). Как следует из пояснительной записки к проекту Закона, изменения, внесенные в Налоговый кодекс РФ, направлены на совершенствование налогового администрирования. Закон, за исключением отдельных положений, вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (ч. 1 ст. 6 Закона). В данном выпуске обзора рассмотрены некоторые поправки, вступающие в силу с указанного момента.

Полный текст комментария см. "Правовые новости. Специальный выпуск. Комментарий к Федеральному закону "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов РФ" (ранее - проект Федерального закона N 64159-6)".

С текстом Закона, направленным в Совет Федерации, можно ознакомиться на сайте Госдумы http://www.asozd2.duma.gov.ru/main.nsf/(Spravka)?OpenAgent&RN=64159-6

1.1. Увеличен срок для представления

возражений на акт проверки

Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ налогоплательщик вправе представить письменные возражения на акт проверки в течение 15 рабочих дней со дня его получения. Рассматриваемым Законом данный срок продлен до одного месяца.

Следует отметить, что ч. 7 ст. 6 Закона установлены переходные положения. Они заключаются в том, что если течение срока, предусмотренного п. 6 ст. 100 НК РФ в редакции комментируемого Закона (т.е. один месяц), не завершилось до дня вступления в силу Закона (ч. 1 ст. 6 Закона), то этот срок исчисляется по новым правилам.

1.2. Увеличен срок для представления возражений

на акт о выявлении налоговых правонарушений

В соответствии с п. 2 ст. 100.1 НК РФ дела о выявленных в ходе иных мероприятий налогового контроля правонарушениях (за исключением ст. 120, 122, 123 НК РФ) рассматриваются в порядке ст. 101.4 НК РФ. Напомним, что дела о налоговых правонарушениях, выявленных в ходе камеральной или выездной проверки, рассматриваются в порядке ст. 101 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 101.4 НК РФ при выявлении правонарушений составляется акт. В нем, в частности, указываются факты, свидетельствующие о нарушении налогового законодательства (п. 2 ст. 101.4 НК РФ). Если налогоплательщик не согласен с данными фактами, он вправе в течение десяти рабочих дней со дня получения акта представить в инспекцию письменные возражения (п. 5 ст. 101.4 НК РФ).

Рассматриваемым Законом срок на представление возражений увеличен. После вступления в силу поправок он будет составлять один месяц.

Следует отметить, что ч. 7 ст. 6 Закона установлены переходные положения. Они заключаются в том, что если течение срока, предусмотренного п. 5 ст. 101.4 НК РФ в редакции комментируемого Закона (т.е. один месяц), не завершилось до дня вступления в силу Закона (ч. 1 ст. 6 Закона), то этот срок исчисляется по новым правилам.

1.3. Установлен срок для ознакомления с материалами

дополнительных мероприятий налогового контроля

Согласно действующей редакции абз. 2 п. 2 ст. 101 НК РФ налогоплательщик вправе до вынесения решения о привлечении к ответственности (об отказе в привлечении к ответственности) знакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля. На практике часто возникает вопрос о сроке для ознакомления с указанными материалами. Налоговым кодексом РФ он не установлен. Официальные органы разъясняют, что такой срок определяет самостоятельно руководитель налогового органа (см., например, Письмо Минфина России от 26.10.2011 N 03-02-08/112, п. 13 Письма ФНС России от 13.09.2012 N АС-4-2/15309@). Отсутствие у налогоплательщика достаточного времени для ознакомления может явиться одним из оснований для отмены решения, принятого по результатам проверки. Судебная практика по этому вопросу разнообразна, и итоговое решение суда зачастую зависит от конкретных обстоятельств дела. Например, имеет значение, обладал ли налогоплательщик информацией, полученной в ходе допмероприятий. Такую позицию, в частности, занимает Президиум ВАС РФ (см. Постановление от 08.11.2011 N 15726/10). Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ и Практическом пособии по налоговым проверкам.

Комментируемым Законом установлен срок для ознакомления с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля. После вступления в силу новой редакции абз. 2 п. 2 ст. 101 НК РФ налоговый орган будет обязан не позднее двух рабочих дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки ознакомить налогоплательщика с указанными материалами, если им будет подано соответствующее заявление.

1.4. Арест имущества будет возможен до вынесения решения

о взыскании налога за счет иного имущества

Согласно действующей редакции п. 3 ст. 77 НК РФ налоговый орган может наложить арест только для того, чтобы обеспечить взыскание налога за счет имущества налогоплательщика-организации. Из положений указанной статьи следует, что до вынесения решения о взыскании налога за счет иного имущества в соответствии со ст. 47 НК РФ принятие решения об аресте будет неправомерным. Этот вывод подтверждается судебными актами (например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 31.07.2012 N А75-9195/2011, от 14.01.2009 N Ф04-8090/2008). Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Рассматриваемым Законом п. 3 ст. 77 НК РФ изложен в новой редакции. После вступления в силу поправок налоговый орган сможет арестовать имущество организации до вынесения на основании ст. 47 НК РФ решения о взыскании налога за счет иного имущества налогоплательщика. Такое решение в целях обеспечения исполнения обязанности по уплате налога за счет имущества организации станет возможно принимать не ранее, чем будет вынесено решение о взыскании налога за счет денежных средств на счетах в банках (электронных денежных средств) согласно ст. 46 НК РФ. Это будет правомерно в том случае, если на счетах организации выявлен недостаток или отсутствие денежных средств (отсутствуют электронные денежные средства), или если у налогового органа нет информации о счетах организации (реквизитах корпоративного электронного средства платежа).

Подобные изменения внесены в абз. 4 п. 3.1 ст. 77 НК РФ, в соответствии с которым регулируется наложение ареста на общее имущество товарищей и имущество управляющих товарищей при ведении деятельности по договору инвестиционного товарищества.

Следует отметить, что согласно поправкам налоговый орган по просьбе организации будет вправе заменить арест имущества на его залог (п. 12.1 ст. 77 НК РФ). Напомним, что нормы, касающиеся залога имущества, установлены в ст. 73 НК РФ.

1.5. Предприниматели, у которых нет наемных

работников, не должны представлять сведения

об их среднесписочной численности

В соответствии с действующей редакцией п. 3 ст. 80 НК РФ сведения о среднесписочной численности работников за прошедший календарный год представляют все налогоплательщики. Исключений не сделано даже для предпринимателей, у которых нет работников.

Финансовое ведомство и некоторые суды подтверждают данный вывод (см., например, Письмо Минфина России от 20.03.2012 N 03-02-08/24, Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2012 N А12-16770/2011 (Определением ВАС РФ от 17.08.2012 N ВАС-10686/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ)). Противоположная позиция выражена в Постановлении ФАС Центрального округа от 16.04.2012 N А09-6084/2011. В нем суд пришел к выводу, что предприниматели, у которых в спорный период не было наемных работников, не обязаны были представлять сведения об их среднесписочной численности. Привлечение к ответственности по ст. 126 НК РФ за непредставление соответствующих сведений неправомерно.

Рассматриваемым Законом в абз. 3 п. 3 ст. 80 НК РФ внесены уточнения. После вступления в силу поправок сведения о среднесписочной численности необходимо будет представлять предпринимателям, привлекавшим в соответствующий период наемных работников. Следует отметить, что для организаций такого исключения не установлено.

Применение документа (выводы):

1. Срок для представления возражений на акт проверки составляет один месяц со дня его получения (п. 6 ст. 100 НК РФ). Переходные положения к исчислению нового срока: если течение указанного срока (один месяц) не завершится до дня вступления в силу Закона, то срок для представления возражений на акт проверки исчисляется по новым правилам (ч. 7 ст. 6 Закона).

2. Срок для представления возражений на акт о выявлении налоговых правонарушений составляет один месяц со дня его получения (п. 5 ст. 101.4 НК РФ). Переходные положения к исчислению нового срока: если течение указанного срока (один месяц) не завершится до дня вступления в силу Закона, то срок для представления возражений на акт проверки исчисляется по новым правилам (ч. 7 ст. 6 Закона).

3. Установлен срок для ознакомления с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля. Инспекция обязана ознакомить налогоплательщика с указанными материалами в случае подачи последним соответствующего заявления не позднее двух рабочих дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки (абз. 2 п. 2 ст. 101 НК РФ).

4. Налоговый орган вправе наложить арест на имущество организации в целях обеспечения исполнения обязанности по уплате налога за счет имущества не ранее вынесения решения о взыскании налога за счет денежных средств на счетах в банках (электронных денежных средств) согласно ст. 46 НК РФ. Решение об аресте может быть принято, если у организации отсутствуют денежные средства на счетах (электронные денежные средства) либо этих средств недостаточно. Еще одним основанием служит отсутствие у налогового органа информации о счетах организации, реквизитах корпоративного электронного средства платежа (п. 3 ст. 77 НК РФ).

5. Предприниматели, у которых нет наемных работников, не должны представлять сведения об их среднесписочной численности (п. 3 ст. 80 НК РФ).

Полный текст комментария см. "Правовые новости. Специальный выпуск. Комментарий к Федеральному закону "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов РФ" (ранее - проект Федерального закона N 64159-6)".

2. Уточнен порядок амортизации основных средств, права на которые подлежат госрегистрации, и предусмотрены льготы для театров, музеев, библиотек и концертных организаций

Название документа:

Федеральный закон "О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"

Комментарий:

10 июля текущего года Совет Федерации одобрил Федеральный закон "О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон). В Госдуме он рассматривался как проект Федерального закона N 222476-6. Согласно Закону планируется снизить налоговую и административную нагрузку учреждений, осуществляющих деятельность в сфере культуры и искусства (театров, музеев, библиотек, концертных организаций), чтобы обеспечить доступность искусства для граждан России. Кроме того, уточняется порядок начисления амортизации по введенным в эксплуатацию до 2013 г. основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации. Рассмотрим подробнее указанные нововведения, а также порядок их вступления в силу.

С текстом Закона можно ознакомиться на сайте Госдумы (http://asozd.duma.gov.ru/main.nsf/(Spravka)?OpenAgent&RN=222476-6).

2.1. Начисление амортизации по основным средствам,

права на которые подлежат государственной регистрации

С 1 января 2013 г. датой начала амортизации любого объекта амортизируемого имущества признается 1-е число месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации (п. 4 ст. 259 НК РФ). Подробнее см.: Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2013 года.

Напомним, что существовавшее ранее условие о документальном подтверждении факта подачи документов на госрегистрацию прав в отношении основных средств, регистрация которых требуется, было отменено (п. 11 ст. 258 НК РФ, подп. "б" п. 5 ст. 1 Федерального закона от 29.11.2012 N 206-ФЗ (далее - Закон N 206-ФЗ)). Однако в Налоговом кодексе РФ не предусмотрены переходные положения, касающиеся основных средств, которые введены в эксплуатацию до 1 января 2013 г. и в отношении которых не подавались документы на регистрацию прав. На это указывала ФНС России в Письме от 31.05.2013 N ЕД-4-3/9944@. По мнению финансового ведомства, в данном случае следует руководствоваться действовавшими до 1 января 2013 г. нормами, согласно которым начало начисления амортизации зависит от момента подачи документов на регистрацию права собственности (подробнее см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль). Однако многие налогоплательщики расценили нововведения в свою пользу и, не подав документы на регистрацию, с 1 января 2013 г. начали начислять амортизацию по объектам, введенным в эксплуатацию до этой даты.

В соответствии с рассматриваемыми поправками Закон N 206-ФЗ дополнен статьей 3.1, которая призвана устранить неясности законодательства. В ней указано, что амортизация по введенным в эксплуатацию до 1 декабря 2012 г. объектам амортизируемого имущества, права на которые подлежат госрегистрации, должна начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи необходимых для регистрации документов. Налогоплательщики, которые с 1 января 2013 г. начали начислять амортизацию по таким объектам без подтверждения факта подачи в регистрирующий орган соответствующих документов, освобождаются от уплаты пеней и штрафов. Таким образом, они обязаны лишь доплатить налог на прибыль, подав уточненные декларации. Компании, которые ввели объект в эксплуатацию в декабре 2012 г., могут руководствоваться п. 4 ст. 259 НК РФ в новой редакции, то есть начислять амортизацию с 1 января 2013 г. Отметим, что в отношении таких основных средств Минфин России предлагал применять ранее действовавший порядок (см., например, Письма от 22.04.2013 N 03-03-06/4/13773, от 05.04.2013 N 03-03-06/4/11151, от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8157).

Следует обратить внимание, что ст. 3.1 Закона N 206-ФЗ вступает в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона (п. 3 ст. 4 Закона). Это вызывает ряд вопросов.

По общему правилу акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу (п. 1 ст. 5 НК РФ). Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год (ст. 285 НК РФ), поэтому правило, установленное ст. 3.1 Закона N 206-ФЗ, должно вступить в силу только с 1 января 2014 г. Однако, поскольку налогоплательщикам, которые с 1 января 2013 г. начисляют амортизацию по основным средствам, введенным в эксплуатацию до указанной даты, без подтверждения подачи документов для регистрации прав на указанные объекты, все равно придется по итогам года перерассчитать налог и уплатить недостающую сумму, представить уточненные декларации они могут и в том порядке, который приведен в Законе.

Как уже отмечалось, ранее Закон N 206-ФЗ не устанавливал переходных положений и изменения, внесенные им в Налоговый кодекс РФ, действуют с 1 января 2013 г. В п. 4 ст. 259 НК РФ указано, что дата регистрации объекта (как и подачи соответствующих документов) не влияет на начало начисления амортизации. Поэтому у налогоплательщиков, которые ввели основные средства в эксплуатацию до 1 декабря 2012 г., но не подали документы для регистрации прав на эти объекты, с 1 января 2013 г. не было препятствий для начала начисления амортизации в отношении такого имущества. Согласно ст. 3.1 Закона N 206-ФЗ вводится ограничение. Фактически указанная статья регулирует отношения, складывавшиеся с начала текущего года. Однако согласно п. 2 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах, ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Следовательно, ст. 3.1 Закона N 206-ФЗ, устанавливающая переходные положения для порядка начисления амортизации по рассматриваемому амортизируемому имуществу, противоречит п. 2 ст. 5 НК РФ. Таким образом, если инспекция доначислит налог на прибыль в связи с включением с 1 января 2013 г. амортизационных отчислений по объектам, принятым на учет до 1 декабря 2012 г., до подачи документов на регистрацию прав, то налогоплательщик может обратиться в арбитражный суд. Как будет складываться судебная практика по данному вопросу, покажет время.

2.2. Льготы для организаций, осуществляющих

деятельность в сфере культуры и искусства

Освобождаются от уплаты НДС услуги в сфере культуры и искусства, оказываемые вне места постоянного нахождения учреждения культуры (новая редакция подп. 20 п. 2 ст. 149 НК РФ). Соответственно, это положение распространяется на услуги по демонстрации музейных коллекций, показу спектаклей, проведению концертов и других зрелищных мероприятий. Данная льгота применяется с 1 октября 2013 г.

Изменения, касающиеся порядка налогообложения прибыли учреждений культуры, вступят в силу с 1 января 2014 г. Рассмотрим их подробнее.

Музеи, театры, библиотеки и концертные организации, являющиеся бюджетными учреждениями, вправе либо применять общеустановленный порядок начисления амортизации в отношении амортизируемого имущества, либо отказаться от его применения (новый п. 7 ст. 259 НК РФ). В последнем случае затраты на приобретение и модернизацию (реконструкцию, дооборудование, достройку, техническое перевооружение) объектов основных средств учитываются в материальных расходах в полной сумме по мере ввода объектов в эксплуатацию. Исключение составляют лишь объекты недвижимого имущества - их по-прежнему необходимо амортизировать.

Музеи, являющиеся бюджетными учреждениями, затраты на приобретение изданий и культурных ценностей в Музейный фонд РФ могут учитывать в прочих расходах, связанных с производством и реализацией, на момент их покупки (новая редакция подп. 6 ст. 256 НК РФ).

Расходы на проведение рекламных мероприятий при кино- и видеообслуживании не нормируются. Соответствующее дополнение внесено в абз. 2 п. 4 ст. 264 НК РФ.

Снижение административной нагрузки заключается в том, что являющиеся бюджетными учреждениями театры, музеи, библиотеки, концертные организации не должны исчислять и уплачивать авансовые платежи по налогу на прибыль (новый абз. 2 п. 3 ст. 286 НК РФ). Соответственно, у них не будет обязанности по итогам отчетных периодов (I квартала, полугодия и девяти месяцев календарного года) представлять налоговые декларации, составленные по упрощенной форме. Согласно новому абз. 2 п. 2 ст. 289 НК РФ указанные учреждения будут подавать декларацию по налогу на прибыль только по истечении календарного года.

2.3. Уточнен порядок определения первоначальной стоимости

амортизируемого имущества, созданного с использованием

бюджетных целевых средств

Согласно подп. 3 п. 2 ст. 256 НК РФ имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования, признается амортизируемым, но амортизации не подлежит. На практике иногда возникает необходимость определить первоначальную стоимость указанного имущества, например, в случае его реконструкции за счет собственных средств. Это связано с тем, что затраты по реконструкции (достройке, модернизации, дооборудованию) основных средств увеличивают их первоначальную стоимость в целях налогообложения прибыли (п. 2 ст. 257 НК РФ). С 1 января 2014 г. уточнен порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества, созданного с использованием бюджетных средств целевого финансирования (п. 1 ст. 257 НК РФ в новой редакции). Она определяется как разница расходов на приобретение, сооружение, доставку и доведение до состояния, в котором объект пригоден для использования (за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом РФ), и затрат, произведенных за счет указанных бюджетных средств.

Применение документа (выводы):

Не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона амортизация по введенным в эксплуатацию до 1 декабря 2012 г. объектам амортизируемого имущества, права на которые подлежат госрегистрации, начинает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи документов, необходимых для регистрации. Налогоплательщики, которые с 1 января 2013 г. начали начислять амортизацию по таким объектам без документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию, освобождаются от уплаты пеней и штрафов (новая ст. 3.1 Закона N 206-ФЗ).

Не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу:

- услуги по демонстрации музейных коллекций, выставок, по показу спектаклей, проведению концертов, иных зрелищных мероприятий вне места нахождения организации, осуществляющей деятельность в сфере культуры и искусства, освобождаются от обложения НДС (подп. 20 п. 2 ст. 149 НК РФ);

- музеи, театры, библиотеки и концертные организации, являющиеся бюджетными учреждениями, вправе выбирать способ учета затрат на приобретение (а также модернизацию, реконструкцию, достройку) имущества. Их можно будет списывать путем начисления амортизации в общем порядке или включать в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода объектов в эксплуатацию (новый п. 7 ст. 259 НК РФ);

- музеи, театры, библиотеки и концертные организации, являющиеся бюджетными учреждениями, не исчисляют и не уплачивают авансовые платежи (новый абз. 2 п. 3 ст. 286 НК РФ);

- музеи, театры, библиотеки и концертные организации, являющиеся бюджетными учреждениями, подают декларацию по налогу на прибыль только по окончании налогового периода (абз. 2 п. 2 ст. 289 НК РФ).