Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Российская организация (заказчик) заключила договор подряда с белорусской компанией (подрядчиком), не имеющей постоянного представительства на территории РФ, согласно которому подрядчик выполняет работы по техническому обслуживанию производственного оборудования заказчика на территории Республики Беларусь. Для этого российская организация вывозит оборудование из РФ в Республику Беларусь. Как отразить в учете организации указанные операции?

Доставка оборудования от организации до подрядчика и обратно осуществлена силами сторонней автотранспортной компании. Стоимость услуг по доставке оборудования до подрядчика, оказанных в марте, составила 200 000 руб. (сумма "входного" НДС не предъявлялась). Стоимость работ по техническому обслуживанию оборудования, выполненных в марте белорусским подрядчиком, составила 600 000 руб. (в том числе НДС, предъявленный в соответствии с белорусским законодательством). Стоимость услуг по обратной доставке оборудования на территорию РФ, оказанных в апреле, составила 250 000 руб. (сумма "входного" НДС не предъявлялась). Расчеты с белорусским подрядчиком и автотранспортной компанией за доставку оборудования к месту технического обслуживания и обратно произведены также в апреле. В налоговом учете организация применяет метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ) <1>.

По договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением транспортной накладной (п. п. 1, 2 ст. 785 ГК РФ, п. 6 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров, работ или услуг на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). При этом российские организации, приобретающие у не состоящих на учете в налоговых органах РФ иностранных лиц услуги, местом реализации которых признается территория РФ, являются налоговыми агентами по НДС (п. п. 1, 2 ст. 161 НК РФ).

Поскольку договор на выполнение работ заключен между российской и белорусской организациями, взимание НДС осуществляется в соответствии с Протоколом от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе" (ст. 5 Соглашения между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе", ст. 7 НК РФ) <2>.

В соответствии со ст. 2 Протокола взимание НДС при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве - члене Таможенного союза, территория которого признается местом реализации работ, услуг.

На основании пп. 2 п. 1 ст. 3 Протокола местом реализации работ (услуг), непосредственно связанных с движимым имуществом, признается территория того государства - члена Таможенного союза, на территории которого находится движимое имущество.

В данном случае оборудование, в отношении которого производятся работы по техническому обслуживанию, вывозится на территорию Республики Беларусь и находится там до окончания работ. Таким образом, местом реализации указанных работ, выполняемых на территории Республики Беларусь, признается территория этого государства и, следовательно, российская организация налоговым агентом по НДС не является <3>.

Порядок налогообложения НДС данных работ регулируется нормами белорусского законодательства и в данной схеме не рассматривается (абз. 2 ст. 2 Протокола). При этом следует заметить, что сумму НДС, предъявленную подрядчиком в соответствии с белорусским законодательством, принять к вычету при определении налоговой базы по НДС, подлежащему уплате в соответствии с гл. 21 НК РФ, организация не имеет права, поскольку это не предусмотрено российским налоговым законодательством. По данному вопросу см. Письмо Минфина России от 01.06.2007 N 03-07-08/133.

Налог на прибыль организаций

Признание в составе расходов стоимости услуг автотранспортной организации

Расходы, связанные с перемещением оборудования к месту технического обслуживания и обратно, могут учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. В данном случае указанные расходы признаются на дату оказания транспортных услуг в марте и апреле (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Признание в составе расходов стоимости работ, выполненных белорусским подрядчиком, и предъявленного им НДС

Стоимость работ по техническому обслуживанию производственного оборудования, выполненных белорусской компанией по договору подряда, относится к расходам, связанным с производством и реализацией, и отражается в составе материальных расходов на дату подписания акта приемки- сдачи выполненных работ в марте (пп. 2 п. 1 ст. 253, пп. 6 п. 1 ст. 254, п. 2 ст. 272 НК РФ).

Что касается суммы НДС, предъявленного организации белорусским контрагентом в соответствии с белорусским законодательством, то, по нашему мнению, нормы гл. 25 НК РФ позволяют учесть "входной" НДС, предъявленный иностранным контрагентом, в составе расходов, поскольку этот расход полностью удовлетворяет критериям, приведенным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и в ст. 270 НК РФ не перечислен. Следовательно, предъявленный НДС может учитываться в составе расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Аналогичной точки зрения придерживаются также Минфин России и ФНС России (Письма Минфина России от 12.08.2013 N 03-03-10/32521, ФНС России от 01.09.2011 N ЕД-20-3/1087) <4>.

Заметим, что арбитражные суды также признают правомерным признание для целей налогообложения прибыли в составе расходов сумм НДС, предъявляемых иностранными контрагентами. Судебная практика по данному вопросу приведена в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Налогообложение дохода белорусского контрагента

В рассматриваемой ситуации белорусская компания выполняет работы по техническому обслуживанию оборудования исключительно на территории Республики Беларусь (т.е. вне территории РФ). При этом белорусская компания постоянного представительства в РФ не имеет и указанные работы к его образованию не приводят (ст. 5 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь от 21.04.1995 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество").

Таким образом, доходы, полученные белорусской компанией, не являются доходами от источников в РФ в целях гл. 25 НК РФ и не подлежат обложению налогом на прибыль организаций, взимаемым у источника выплаты (п. 1 ст. 7 Соглашения об избежании двойного налогообложения, ст. ст. 309, 310 НК РФ, Письма Минфина России от 14.06.2011 N 03-02-07/1-191, от 24.04.2012 N 03-07-08/116).

Бухгалтерский учет

Стоимость работ по техническому обслуживанию производственного оборудования, выполненных белорусским подрядчиком (включая НДС, предъявленный в соответствии с белорусским законодательством), а также стоимость услуг по перевозке оборудования к месту проведения работ и обратно, оказанных автотранспортной компанией, являются расходами по обычным видам деятельности и признаются на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ и дату фактического оказания услуг по перевозке соответственно (п. п. 5, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Бухгалтерские записи по отражению в учете рассматриваемых операций производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены в нижеследующей таблице проводок.

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками":

60-т "Расчеты с транспортными организациями";

60-п "Расчеты с подрядчиками".

<1> В рассматриваемом случае исходим из предположения, что к правам и обязанностям, вытекающим из договора подряда, стороны договорились применять российское право (ст. 1210 ГК РФ). При отсутствии соглашения сторон о подлежащем применению праве к договору должно применяться право страны подрядчика (п. п. 1, 2, пп. 5 п. 3 ст. 1211 ГК РФ).

<2> Заметим, что вывоз оборудования с территории РФ на территорию Республики Беларусь с целью его ремонта, а также обратный ввоз указанного оборудования на территорию РФ не признаются экспортом (импортом) товаров в целях применения Соглашения о принципах взимания косвенных налогов и Протокола (абз. 5, 8, 9 ст. 1, ст. 4 Соглашения о принципах взимания косвенных налогов).

Следовательно, каких-либо налоговых последствий по НДС при осуществлении указанных операций у организации не возникает.

<3> Согласно п. 2 ст. 3 Протокола, п. 4 ст. 148 НК РФ документами, подтверждающими место выполнения работ по техническому обслуживанию оборудования, являются: контракт (договор), заключенный с белорусским подрядчиком; документы, подтверждающие факт выполнения работ (акт приемки- сдачи выполненных работ). При этом исходя из рекомендаций советника отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России А.Н. Лозовой (консультация от 19.09.2012) организации в данном случае также следует иметь в наличии транспортные документы, подтверждающие перемещение оборудования, в отношении которого выполняются соответствующие работы, между Российской Федерацией и Республикой Беларусь.

<4> Заметим, что ранее согласно разъяснениям Минфина России суммы "входного" НДС, уплаченные иностранным контрагентам, нельзя было учесть в составе расходов (см., например, Письмо от 11.03.2012 N 03-04-08/65). Аналогичная позиция была выражена в Письме УФНС России по г. Москве от 31.07.2012 N 16-15/069089@.

<5> Вопрос о том, каким документом в целях налогообложения прибыли можно подтвердить затраты организации на перевозку груза автомобильным транспортом, является спорным. Подробно данный вопрос рассмотрен в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

<6> Об особенностях применения унифицированных форм первичных учетных документов с 1 января 2013 г. см. комментарий.

Ситуация:

Как отражается в учете организации выплата дополнительной компенсации работнику, причитающейся ему в связи с расторжением трудового договора до истечения двухмесячного срока со дня уведомления об увольнении в связи с ликвидацией организации? Организация является субъектом малого предпринимательства.

Работодатель в установленном порядке предупредил персонально и под роспись работника об увольнении через два месяца в связи с ликвидацией организации. За полтора месяца до истечения двухмесячного срока с работником подписано соглашение о досрочном расторжении трудового договора, в связи с чем работодатель выплачивает дополнительную компенсацию в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении.

Сумма дополнительной компенсации, составляющая 59 700 руб., выплачена в безналичной форме путем перечисления на лицевой карточный счет работника в день его увольнения. Общая сумма выплат работнику при увольнении не превышает трехкратный размер среднего месячного заработка.

Для целей бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов организация применяет метод начисления. Организация не применяет Положение по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утвержденное Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н, и Положение по бухгалтерскому учету "Информация по прекращаемой деятельности" ПБУ 16/02, утвержденное Приказом Минфина России от 02.07.2002 N 66н.

Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

Трудовой договор может быть расторгнут работодателем, в частности, в случае ликвидации организации (п. 4 ч. 1 ст. 77, п. 1 ч. 1 ст. 81 Трудового кодекса РФ). При этом в соответствии с ч. 2 ст. 180 ТК РФ работодатель должен предупредить работника о предстоящем увольнении персонально под роспись не менее чем за два месяца до увольнения.

В данном случае в связи с расторжением трудового договора по инициативе работодателя до истечения установленного срока работнику выплачивается дополнительная компенсация. Рассматриваемая компенсация подлежит выплате в размере среднего заработка, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении (ч. 3 ст. 180 ТК РФ) <*>.

На основании ч. 1 ст. 140 ТК РФ при прекращении трудового договора выплата всех сумм, причитающихся работнику от работодателя, производится в день увольнения работника. Днем прекращения трудового договора во всех случаях является последний день работы работника, за исключением случаев, когда работник фактически не работал, но за ним в соответствии с ТК РФ или иным федеральным законом сохранялось место работы (должность) (ч. 3 ст. 84.1 ТК РФ).

В данном случае работнику в день увольнения выплачивается дополнительная компенсация в размере среднего заработка за полтора месяца.

Бухгалтерский учет

Затраты организации на выплату дополнительной компенсации работнику в связи с досрочным увольнением являются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Указанные расходы признаются в периоде начисления компенсации независимо от времени фактической выплаты денежных средств в начисленной сумме (п. п. 6, 18 ПБУ 10/99) <**>.

Бухгалтерские записи по отражению операций, связанных с начислением и выплатой работнику дополнительной компенсации за досрочное расторжение трудового договора, производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены в нижеследующей таблице проводок.

Налог на прибыль организаций

Согласно ст. 255 Налогового кодекса РФ в расходы организации на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В данном случае выплата дополнительной компенсации работнику при досрочном расторжении работодателем трудового договора в связи с ликвидацией организации производится в соответствии с трудовым законодательством (ч. 3 ст. 180 ТК РФ).

Согласно п. 9 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся в том числе начисления работникам, высвобождаемым в связи с ликвидацией налогоплательщика. Таким образом, рассматриваемая компенсация учитывается в составе расходов на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

При применении метода начисления расходы на оплату труда признаются ежемесячно исходя из начисленной суммы (п. 4 ст. 272 НК РФ).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат, связанных, в частности, с увольнением работников (п. 3 ст. 217 НК РФ). Выплаты, составляющие исключение при освобождении от налогообложения, перечислены в абз. 7, 8 п. 3 ст. 217 НК РФ. Рассматриваемая дополнительная компенсация за досрочное увольнение к данным исключениям не относится.

Вместе с тем согласно разъяснениям Минфина России дополнительная компенсация, выплачиваемая в соответствии со ст. 180 ТК РФ, относится к выплатам при увольнении работника, освобождаемым от обложения НДФЛ в общей сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка (Письма Минфина России от 08.07.2013 N 03-04-05/26273, от 26.06.2013 N 03-04-06/24333, от 09.04.2013 N 03-04-06/11693, от 06.03.2013 N 03-04-06/6723). В рассматриваемом случае указанная предельная величина, установленная для применения освобождения от налогообложения НДФЛ, не превышена.

Таким образом, дополнительная компенсация, выплачиваемая работодателем при досрочном увольнении работника в связи с ликвидацией организации, НДФЛ не облагается.

Страховые взносы

Не подлежат обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, предусмотренных законодательством РФ), связанных, в частности, с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск (пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

Подробную информацию по данному вопросу см. в Практическом пособии по страховым взносам на обязательное социальное страхование.

<*> По общему правилу при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации работникам выплачивается выходное пособие в порядке, установленном ст. 178 ТК РФ. Помимо этого, трудовым договором или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий (ч. 4 ст. 178 ТК РФ).

В данной консультации не рассматриваются начисление и выплата выходного пособия в размере среднего месячного заработка, а также среднего месячного заработка, сохраняемого на период трудоустройства (ч. 1 ст. 178 ТК РФ).

<**> Организации - субъекты малого предпринимательства, кроме эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, вправе не применять ПБУ 8/2010 и ПБУ 16/02 (п. 3 ПБУ 8/2010, п. 3.1 ПБУ 16/02).

<***> Об особенностях применения унифицированных форм первичных учетных документов с 01.01.2013 см. комментарий.