Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации расходы на уплату пошлины за поддержание в силе патента на промышленный образец?

За поддержание в силе патента на промышленный образец (третий год действия патента), учтенного в бухгалтерском и налоговом учете в качестве объекта нематериальных активов (НМА), организация уплатила пошлину в размере 850 руб. Промышленный образец используется организацией при производстве продукции. Организация применяет в налоговом учете метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения и патентные пошлины

Промышленный образец (художественно-конструкторское решение изделия промышленного или кустарно-ремесленного производства, определяющее его внешний вид) является результатом интеллектуальной деятельности, которому на основании патента предоставляется правовая охрана (интеллектуальной собственностью). Исключительное право на промышленный образец, а также приоритет промышленного образца удостоверяются патентом (пп. 9 п. 1 ст. 1225, п. 1 ст. 1352, ст. 1353, п. п. 1, 2 ст. 1354 Гражданского кодекса РФ).

Срок действия исключительных прав и патента на промышленный образец составляет пятнадцать лет и исчисляется с даты подачи первоначальной заявки на его выдачу (п. 1 ст. 1363 ГК РФ).

Для поддержания в силе патента на промышленный образец начиная с третьего года с даты подачи заявки на получение патента организация уплачивает соответствующие пошлины в размере, установленном пп. 1.15.1 Перечня юридически значимых действий, связанных с патентом на изобретение, полезную модель, промышленный образец, с государственной регистрацией товарного знака и знака обслуживания, с государственной регистрацией и предоставлением исключительного права на наименование места происхождения товара, а также с государственной регистрацией перехода исключительных прав к другим лицам и договоров о распоряжении этими правами, за совершение которых взимаются патентные и иные пошлины, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 10.12.2008 N 941 (п. 1 ст. 1249 ГК РФ).

Согласно п. 9 Положения о патентных и иных пошлинах за совершение юридически значимых действий, связанных с патентом на изобретение, полезную модель, промышленный образец, с государственной регистрацией товарного знака и знака обслуживания, с государственной регистрацией и предоставлением исключительного права на наименование места происхождения товара, а также с государственной регистрацией перехода исключительных прав к другим лицам и договоров о распоряжении этими правами, утвержденного Постановлением Правительства РФ N 941, указанные пошлины уплачиваются и документ, подтверждающий их уплату, представляется в Роспатент в течение предыдущего года или в течение четырех месяцев с даты направления решения о выдаче патента (в том случае, если с даты подачи заявки до даты направления решения о выдаче патента прошло более двух лет) (п. 1.1 Памятки по уплате пошлин за поддержание в силе патента на изобретение, полезную модель и промышленный образец, за продление срока действия исключительного права и удостоверяющего это право патента, за восстановление действия патента, утвержденной Приказом Роспатента от 14.08.2012 N 93).

Указанный срок может быть дополнительно продлен на шесть месяцев при условии уплаты пошлины в размере, увеличенном на 50 процентов. При этом документ, подтверждающий уплату соответствующей пошлины, представляется в Роспатент не позднее одного месяца по истечении дополнительного срока, в противном случае пошлина за поддержание патента в силе считается не уплаченной в установленный срок (абз. 2, 3, 4 п. 9 Положения о патентных и иных пошлинах, п. 1.3 Памятки).

Неуплата в установленный срок пошлины за поддержание в силе патента на промышленный образец является основанием для досрочного прекращения действия указанного патента (ст. 1399 ГК РФ).

В рассматриваемой схеме исходим из предположения, что организация уплачивает пошлину за поддержание в силе патента на промышленный образец, а также представляет в Роспатент документ, подтверждающий ее уплату, без нарушения сроков, установленных абз. 1 п. 9 Положения о патентных и иных пошлинах.

Таким образом, сумма пошлины за поддержание в силе патента на промышленный образец за третий год его действия в данном случае составит 850 руб. (пп. 1.15.1.1 Перечня).

При этом следует заметить, что указанная пошлина не является налогом (сбором), так как этот обязательный платеж не предусмотрен ст. ст. 13 - 15 Налогового кодекса РФ.

Бухгалтерский учет

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, уплата патентной пошлины, которая, как уже было сказано выше, не является налогом (сбором) в соответствии с нормами НК РФ, отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 51 "Расчетные счета".

Поскольку пошлина за поддержание в силе патента на промышленный образец уплачена после принятия данного промышленного образца к бухгалтерскому учету в качестве объекта НМА, сумма указанной пошлины относится к расходам по обычным видам деятельности в качестве расходов, связанных с обслуживанием объекта НМА (п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) <*>.

В рассматриваемом случае уплата пошлины производится в текущем году с целью поддержания в силе патента в следующем отчетном периоде (в течение третьего года его действия).

Согласно изменениям, внесенным Приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. N 3", из п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, упоминание о расходах будущих периодов было исключено.

В то же время Минфин России в Письме от 12.01.2012 N 07-02-06/5 разъяснил, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, могут по-прежнему учитываться на счете 97 "Расходы будущих периодов" на основании абз. 3 п. 19 ПБУ 10/99.

Таким образом, организация, руководствуясь приведенным мнением Минфина России, может принять решение учитывать расходы на поддержание в силе патента на промышленный образец с использованием счета 97 - путем равномерного распределения данных расходов между 12 месяцами третьего года действия патента.

В данном случае исходим из предположения, что организация, учитывая несущественность суммы указанной пошлины, признала ее в составе расходов единовременно - на дату представления в Роспатент документов, подтверждающих уплату пошлины (п. 16 ПБУ 10/99, п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, п. 6 Положения о патентных и иных пошлинах).

В бухгалтерском учете данная операция отражается записью по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 76 (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

В рассматриваемом случае расходы, связанные с поддержанием в силе патента в течение третьего года его действия, являются экономически оправданными, поскольку данный патент используется в производстве продукции организации (п. 1 ст. 252 НК РФ).

При этом следует заметить, что согласно разъяснениям Минфина России, приведенным в Письме от 15.10.2008 N 03-03-05/132, требования абз. 2, 3 п. 1 ст. 272 НК РФ о распределении расходов между соответствующими отчетными периодами касаются только расходов, осуществленных в рамках гражданско-правовых договоров.

Поскольку сумма пошлины за поддержание в силе патента к таким расходам не относится и уплачена после ввода в эксплуатацию промышленного образца в качестве объекта НМА, организация вправе учесть ее в составе прочих расходов единовременно (в данном случае - на дату подачи в Роспатент документов, подтверждающих уплату пошлины) (пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ, п. 6 Положения о патентных и иных пошлинах) <**>.

<*> Напомним, что используемый в деятельности организации промышленный образец, исключительные права на который принадлежат организации и подтверждены соответствующим патентом, принимается к учету в качестве объекта НМА по фактической (первоначальной) стоимости, которая впоследствии не подлежит изменению, кроме случаев переоценки и обесценения данного НМА (п. п. 3, 4, 6, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н).

<**> Аналогичная позиция отражена в Письме Минфина России от 12.08.2011 N 03-03-06/1/481. В данном Письме указано, что в тех случаях, когда уплата государственных, патентных и иных пошлин не обусловлена созданием (приобретением) амортизируемого имущества (основных средств или НМА), такие расходы могут быть учтены в целях налогообложения прибыли единовременно на основании соответственно пп. 1 или 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Ситуация:

Как при направлении работника в загранкомандировку учитываются суточные, выплачиваемые ему в иностранной валюте сверх норм, установленных Налоговым кодексом РФ?

В утвержденном организацией положении о порядке возмещения командировочных расходов указано, что суточные выплачиваются работникам в размере 100 евро за каждый день нахождения в командировке на территории государства, входящего в Европейский союз.

Работнику, направленному в командировку в Германию сроком на четыре рабочих дня, на основании предварительного расчета выдано под отчет (в части выплаты суточных в иностранной валюте) 300 евро.

Курс евро, установленный Банком России, составил (условно):

на дату выдачи наличной иностранной валюты под отчет - 40,0 руб/евро;

на дату утверждения авансового отчета - 40,5 руб/евро.

Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

Служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (ч. 1 ст. 166 Трудового кодекса РФ).

Срок командировки определяется работодателем с учетом объема, сложности и других особенностей служебного поручения (ч. 2 ст. 166 ТК РФ, п. 4 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749). В рассматриваемой ситуации работник направлен в командировку на четыре рабочих дня.

При направлении работника в служебную командировку ему гарантируется, в частности, возмещение дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточные) (абз. 2 ч. 1 ст. 165, ст. 167, абз. 4 ч. 1 ст. 168 ТК РФ, п. 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки) <1>. Суточные возмещаются работнику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и нерабочие праздничные дни, а также за дни нахождения в пути, в том числе за время вынужденной остановки в пути (абз. 3 п. 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки).

При направлении работника в командировку за пределы территории РФ суточные в иностранной валюте выплачиваются ему в размерах, определяемых коллективным договором или локальным нормативным актом (ч. 2 ст. 168 ТК РФ, абз. 2 п. 11, абз. 2 п. 16 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки). Выплата суточных в иностранной валюте - это валютная операция, не запрещенная законодательством РФ (п. 16 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, п. 9 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле", Письмо Банка России от 30.07.2007 N 36-3/1381, Постановление Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 N 10840/07 по делу N А33-1127/2007).

При следовании работника с территории РФ дата пересечения государственной границы РФ включается в дни, за которые суточные выплачиваются в иностранной валюте, а при следовании на территорию РФ дата пересечения государственной границы РФ включается в дни, за которые суточные выплачиваются в рублях (п. 18 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки). То есть в рассматриваемой ситуации суточные в иностранной валюте выплачиваются работнику только за первые три дня командировки в сумме 300 евро (100 евро x 3 дн.).

Порядок ведения кассовых операций

При направлении работника в командировку ему выдается денежный аванс на оплату командировочных расходов, в том числе суточных (п. 10 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки).

Выдача наличных денег под отчет на командировочные расходы проводится по расходному кассовому ордеру <2> (п. п. 1.8, 4.1 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденного Банком России 12.10.2011 N 373- П) <3>. Расходный кассовый ордер оформляется согласно письменному заявлению подотчетного лица, составленному в произвольной форме и содержащему собственноручную надпись руководителя о сумме наличных денег и о сроке, на который выдаются наличные деньги, подпись руководителя и дату (п. 4.4 Положения о порядке ведения кассовых операций).

По возвращении из командировки работник обязан в течение трех рабочих дней представить организации авансовый отчет <2> об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. К авансовому отчету прилагаются, в частности, документы о расходах, связанных с командировкой (абз. 1, 2 п. 26 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, абз. 2 п. 4.4 Положения о порядке ведения кассовых операций).

Сумма расходов в виде суточных рассчитывается на основании отметок о пересечении государственной границы РФ, сделанных пограничными органами в документах работника для въезда и выезда (п. 15 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки). Сумма суточных отражается непосредственно в авансовом отчете. Представление документов, подтверждающих расходование работником суточных, не требуется (Письмо Минфина России от 24.11.2009 N 03-03-06/1/770).

В срок, установленный руководителем, производятся следующие действия:

- проверка авансового отчета;

- его утверждение руководителем;

- окончательный расчет с работником по авансовому отчету.

Страховые взносы

При оплате расходов на командировки работников за пределами территории РФ суточные в размере, определенном в локальном нормативном акте организации, не облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, а также страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212- ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", п. 2 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", см. также Письма ФСС РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985, Минздравсоцразвития России от 06.08.2010 N 2538-19, п. 4 Письма ПФР от 29.09.2010 N 30-21/10260). На сегодняшний день не установлено каких-либо ограничений по размеру суточных для целей освобождения их от обложения страховыми взносами.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Для целей освобождения суточных от налогообложения НДФЛ соответствующее ограничение установлено. Так, при оплате работодателем работнику расходов на заграничные командировки в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные в сумме, не превышающей 2500 руб. за каждый день нахождения в командировке (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Очевидно, что в данном случае выплаченные работнику суточные в иностранной валюте, в соответствии с утвержденным организацией положением о порядке возмещения командировочных расходов, превышают законодательно установленный норматив. Сумма такого превышения включается в налоговую базу по НДФЛ и облагается по ставке 13% (п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 224 НК РФ, Письма Минфина России от 10.02.2011 N 03-04-06/6-22, от 29.10.2009 N 03-04-06-01/274, УФНС России по г. Москве от 30.11.2009 N 16-15/125486).

Для целей обложения НДФЛ выплаченная работнику сумма в иностранной валюте пересчитывается в рубли по официальному курсу Банка России на дату фактического получения работником дохода в виде сверхнормативных суточных (п. 5 ст. 210 НК РФ). Вопрос о том, какая дата является датой получения работником такого дохода - дата выплаты ему суточных в иностранной валюте или дата утверждения авансового отчета, решается неоднозначно.

По общему правилу при получении доходов в денежной форме датой фактического получения дохода является день выплаты дохода работнику (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Ранее Минфин России утверждал, что датой фактического получения работником налогооблагаемого дохода в виде сверхнормативных суточных является дата выплаты суточных. То есть при расчете рублевой суммы налогооблагаемых сверхнормативных суточных Минфин России предписывал применять курс иностранной валюты к рублю, действующий на дату выплаты суточных (Письма Минфина России от 25.06.2010 N 03-04-06/6-135, от 01.02.2008 N 03-04-06-01/27). Аналогичное мнение выражено в консультации советника государственной гражданской службы РФ 2-го класса К.В. Котова от 15.07.2008.

Однако в недавнем разъяснении Минфина России, которое дано в отношении рублевых сумм сверхнормативных суточных, указывается, что денежные средства, выданные работнику под отчет при направлении в командировку, не могут рассматриваться в качестве экономической выгоды и, соответственно, дохода до возвращения работника из командировки и утверждения руководителем организации представленного работником в установленном порядке авансового отчета исходя из фактического времени нахождения в командировке и имеющихся оправдательных документов (ст. 41 НК РФ, Письмо Минфина России от 14.01.2013 N 03-04-06/4-5) <4>. Из указанного Письма можно сделать вывод о том, что, поскольку доход в виде сверхнормативных суточных считается полученным работником на дату утверждения его авансового отчета, для целей налогообложения НДФЛ суточные в иностранной валюте должны пересчитываться по курсу на эту дату.

В рассматриваемой ситуации предполагаем, что организация руководствуется более поздним разъяснением Минфина России и сложившейся судебной практикой <4>, т.е. признает датой получения работником дохода дату утверждения его авансового отчета. По курсу на эту дату и пересчитываются суточные, выданные работнику в иностранной валюте. Таким образом, сумма дохода работника в виде сверхнормативных суточных составляет 4650 руб. (300 евро x 40,5 руб/евро - 2500 руб. x 3 дн.) и НДФЛ удерживается в размере 605 руб. (4650 руб. x 13%) <5>.

Соответственно, организация, являющаяся источником выплаты доходов работнику, признается налоговым агентом (п. 1 ст. 24, п. 1 ст. 226 НК РФ). Она обязана удержать исчисленную ею сумму НДФЛ непосредственно из доходов работника при их фактической выплате (п. п. 2, 4 ст. 226 НК РФ). В соответствии с избранной организацией точкой зрения сумма НДФЛ со сверхнормативных суточных может быть удержана только при очередной выплате работнику какого-либо дохода, например заработной платы.

Бухгалтерский учет

При выдаче наличных денежных средств в иностранной валюте под отчет работнику у организации не возникает расхода. Выданная сумма рассматривается как аванс в счет оплаты предстоящих командировочных расходов (п. п. 3, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Выданная работнику сумма пересчитывается в рубли по курсу евро, действующему на дату ее выдачи, и отражается записью по дебету счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и кредиту счета 50 "Касса", субсчет 50-1 "Касса организации" (п. п. 20, 4, 5, 6, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Дебиторская задолженность работника, возникшая при выдаче ему аванса, в дальнейшем в связи с изменением курса евро не пересчитывается, курсовых разниц по расчетам с работником в бухгалтерском учете организации не возникает (п. 10, абз. 4 п. 3 ПБУ 3/2006).

На дату утверждения авансового отчета дебиторская задолженность работника погашается. При этом сумма суточных в зависимости от цели командировки относится с кредита счета 71 в дебет одного из следующих счетов:

20 "Основное производство" - если командировка связана с основной производственной деятельностью организации;

23 "Вспомогательные производства" - если командировка связана с деятельностью вспомогательного производства;

25 "Общепроизводственные расходы" - если командировка связана с вопросами обслуживания основных и вспомогательных производств организации;

26 "Общехозяйственные расходы" - если командировка связана с управленческими нуждами организации;

29 "Обслуживающие производства и хозяйства" - если командировка связана с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств;

44 "Расходы на продажу" - если командировка связана со сбытом продукции (товаров, работ, услуг) организации или если организация является торговой (Инструкция по применению Плана счетов);

91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", - если командировка связана с защитой интересов организации в судах, с ликвидацией последствий чрезвычайных ситуаций и т.п.;

08 "Вложения во внеоборотные активы" - если командировка связана с приобретением (созданием) объекта основных средств или нематериального актива;

10 "Материалы" или 41 "Товары" - если командировка связана с приобретением (созданием) материально-производственных запасов (МПЗ).

Соответственно, в первых шести случаях сумма суточных включается в бухгалтерском учете организации в состав расходов по обычным видам деятельности на дату утверждения авансового отчета (п. п. 5, 16 ПБУ 10/99). Если же командировка работника связана с защитой интересов организации в судах, с ликвидацией последствий чрезвычайных ситуаций и тому подобным, то сумма суточных рассматривается как прочий расход на основании п. п. 11, 13, 16 ПБУ 10/99. Во всех этих случаях сумма признаваемого расхода определяется в рублях исходя из курса евро, установленного на дату выдачи работнику суточных (абз. 2 п. 9 ПБУ 3/2006). В дальнейшем в связи с изменением курса евро сумма признанного расхода не пересчитывается (п. 10 ПБУ 3/2006).

Если командировка связана с приобретением (созданием) объекта основных средств или нематериального актива, то сумма суточных формирует первоначальную стоимость этого объекта (п. 7, абз. 1, 10 п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. п. 6, 7, абз. 7 п. 8, абз. 6 п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н).

В случае когда командировка связана с приобретением (созданием) МПЗ, сумма суточных формирует фактическую себестоимость этих МПЗ (абз. 8, 10 п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Для целей определения первоначальной стоимости объекта основных средств или нематериального актива, фактической себестоимости МПЗ суточные пересчитываются в рубли по курсу евро, установленному на дату выдачи их работнику (абз. 2 п. 9 ПБУ 3/2006). В дальнейшем в связи с изменением курса евро сумма суточных не пересчитывается (п. 10 ПБУ 3/2006).

НДФЛ с суммы суточных удерживается при выплате работнику очередной заработной платы, что отражается записью по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Налог на прибыль организаций

На сегодняшний день не установлено каких-либо ограничений по размеру суточных для целей учета их при определении налоговой базы по налогу на прибыль. То есть расходы в виде суточных признаются полностью в том размере, который определен в локальном нормативном акте организации.

При выдаче работнику аванса на командировку в налоговом учете организации не возникает расходов (абз. 2 п. 1 ст. 252 НК РФ).

Сумма суточных, выданных в иностранной валюте, учитывается для целей налогообложения в рублевой оценке по курсу евро, установленному на дату выдачи работнику аванса, и в дальнейшем в связи с изменением курса евро не переоценивается (абз. 1, 3 п. 5 ст. 252, абз. 2 п. 10 ст. 272 НК РФ). Курсовых разниц по расчетам с работником в налоговом учете организации не возникает (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Объекты основных средств и нематериальных активов в целях применения гл. 25 НК РФ отнесены к амортизируемому имуществу (п. 1 ст. 256, п. п. 1, 3 ст. 257 НК РФ). Поэтому если командировка связана с приобретением (созданием) объекта основных средств или нематериального актива, то суточные не признаются расходами в период утверждения авансового отчета работника (п. 5 ст. 270 НК РФ). В этом случае рублевая сумма суточных включается в первоначальную стоимость приобретаемого (создаваемого) объекта основных средств или нематериального актива (абз. 2 п. 1, п. 3 ст. 257 НК РФ).

Если командировка связана с приобретением МПЗ, то рублевая сумма суточных, начисленная командированному работнику, может быть включена в стоимость приобретения этих МПЗ на основании п. 2 ст. 254 НК РФ.

Во всех остальных случаях, когда командировка не связана с приобретением (созданием) объекта основных средств, нематериального актива или МПЗ, выплаченные работнику суточные (в рублевой оценке) включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату утверждения авансового отчета (абз. 4 пп. 12 п. 1 ст. 264, абз. 2 пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

<1> В данной консультации не рассматриваются оплата работнику иных командировочных расходов, а также расчет и выплата ему среднего заработка за время командировки (ст. 167, ч. 1 ст. 168 ТК РФ).

<2> С 01.01.2013 в силу ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Теперь формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации (в частности, форма N АО-1 "Авансовый отчет", а также форма N Т-9 "Приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку"), не являются обязательными к применению (Информация Минфина России N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Руководитель может утвердить как применение самостоятельно разработанных форм (с учетом требований к обязательным реквизитам первичных документов, установленных ч. 2 ст. 9 Федерального закона N 402-ФЗ), так и применение имеющихся унифицированных форм. В данной консультации исходим из предположения, что руководителем организации утверждено применение для целей бухгалтерского учета унифицированных форм первичной учетной документации.

Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов, например кассовые документы, в том числе унифицированная форма N КО-2 "Расходный кассовый ордер" (Информация Минфина России N ПЗ-10/2012, п. 1.8 Положения о порядке ведения кассовых операций).

<3> Для учета поступающих (выдаваемых из кассы) наличных денежных средств в иностранной валюте считаем целесообразным ведение отдельной кассовой книги (унифицированная форма N КО-4 "Кассовая книга").

<4> Такая точка зрения подтверждена обширной судебной практикой (см., например, Определения ВАС РФ от 13.12.2007 N 16007/07 по делу N А26- 8862//2006-28, от 11.01.2010 N ВАС-17159/09 по делу N А32-27520/2008-19/520, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 10.11.2008 N Ф03- 3939/2008 по делу N А37-799/2007-3/15, ФАС Московского округа от 23.01.2008 N КА-А40/14448-07 по делу N А40-8668/07-111-22, ФАС Северо- Кавказского округа от 17.09.2007 N Ф08-6050/2007-2254А по делу N А25-259/2007-11).

<5> По общему правилу при определении налоговой базы по НДФЛ сумма доходов, подлежащих налогообложению по налоговой ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ, уменьшается на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ (п. 3 ст. 210 НК РФ). В данном случае НДФЛ рассчитан без учета каких-либо налоговых вычетов.