КонсультантПлюс: "горячие" документы
<Письмо> ФСС РФ от 18.12.2012 N 15-03-11/08-16893 <О направлении Обзора ответов на вопросы по применению положений Федеральных законов от 24.07.2009 N 212-ФЗ и от 24.07.1998 N 125-ФЗ>

Посмотреть все "горячие" документы

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отражаются в учете организации расходы по проезду работника, направленного в служебную командировку, если утеряны посадочные талоны на самолет?

Организация направила работника в служебную командировку для участия в конференции по стратегии развития бизнеса, проходящей в другом регионе РФ. Для поездки командированным работником были приобретены авиабилеты в оба конца (в электронном виде) стоимостью 14 160 руб. (в том числе НДС 2160 руб.), которые были оплачены за счет средств выданного для оплаты командировочных расходов аванса.

По окончании командировки работник представил в бухгалтерию авансовый отчет с приложением документов, подтверждающих командировочные расходы. Однако при составлении авансового отчета выяснилось, что утеряны посадочные талоны, необходимые для подтверждения перелета. Позже работником представлена справка, выданная авиаперевозчиком, подтверждающая факт перелета.

Для целей налогового учета доходов и расходов организация применяет метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

При направлении работника в служебную командировку ему гарантируется возмещение работодателем расходов, связанных со служебной командировкой, в том числе расходов по проезду (ст. 167, ч. 1 ст. 168 Трудового кодекса РФ, п. 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749).

Работнику при направлении его в командировку выдается денежный аванс, в том числе на оплату расходов по проезду (п. 10 Положения).

По возвращении из командировки работник обязан в течение трех дней представить авансовый отчет об израсходованных суммах с приложением подтверждающих документов и произвести окончательный расчет по выданному авансу (п. 26 Положения, абз. 2 п. 4.4 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденного Банком России 12.10.2011 N 373-П). К авансовому отчету прилагаются в том числе документы, подтверждающие фактические расходы по проезду.

Бухгалтерский учет

Выдача наличных денег из кассы под отчет производится на основании заявления подотчетного лица, заверенного личной подписью руководителя организации, и оформляется расходным кассовым ордером (п. 4.4 Положения о порядке ведения кассовых операций). Как указано выше, отчет по израсходованным суммам производится в течение трех дней после выхода на работу сотрудника. Для этого составляется авансовый отчет (унифицированная форма N АО-1, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55 <*>) с приложением к нему подтверждающих документов.

Для учета расчетов с работниками по суммам, выданным им под отчет, предназначен счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами". Выдача подотчетных сумм отражается по дебету счета 71 в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Затраты организации, связанные со служебными командировками работников, учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности на дату утверждения авансового отчета руководителем организации (п. п. 5, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

На дату признания расхода в учете организации в данном случае производится запись по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" (44 "Расходы на продажу") и кредиту счета 71 (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

Расходы организации на командировки, в том числе на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, для целей исчисления налога на прибыль признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией (пп. 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ). Датой осуществления расходов на командировки признается дата утверждения авансового отчета руководителем организации (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) организацией, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Согласно разъяснениям финансового ведомства документами, подтверждающими проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, по общему правилу являются подлинники проездных документов.

В случае приобретения проездных документов (авиабилетов), оформленных в бездокументарной форме - электронной маршрут/квитанцией (электронным пассажирским билетом), необходимо учитывать положения п. 2 Приказа Минтранса России от 08.11.2006 N 134 "Об установлении формы электронного пассажирского билета и багажной квитанции в гражданской авиации", которым установлено, что маршрут/квитанция электронного пассажирского билета и багажной квитанции (выписка из автоматизированной информационной системы оформления воздушных перевозок) является документом строгой отчетности и применяется для осуществления организациями и индивидуальными предпринимателями наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники.

Таким образом, если авиабилет приобретен в бездокументарной (электронной) форме, оправдательными документами, подтверждающими расходы на его приобретение для целей налогообложения, является сформированная автоматизированной информационной системой оформления воздушных перевозок маршрут/квитанция электронного документа (авиабилета) на бумажном носителе, в которой указана стоимость перелета, а также посадочный талон, подтверждающий перелет подотчетного лица по указанному в электронном авиабилете маршруту. Данные разъяснения и выводы содержатся в Письмах Минфина России от 01.10.2012 N 03-03-06/1/515, от 26.04.2012 N 03-03-04/1, от 23.09.2011 N 03-03-07/34, от 01.02.2011 N 03-03-07/1 и др.

В рассматриваемой ситуации посадочные талоны, подтверждающие факт произведенной перевозки подотчетного лица по указанному в авиабилете маршруту, были утеряны.

На основании п. 84 Федеральных авиационных правил "Общие правила воздушных перевозок пассажиров, багажа, грузов и требования к обслуживанию пассажиров, грузоотправителей, грузополучателей", утвержденных Приказом Минтранса России от 28.06.2007 N 82, при регистрации на рейс пассажиру выдается посадочный талон, в котором указываются инициалы и фамилия пассажира, номер рейса, дата отправления, время окончания посадки на рейс, номер выхода на посадку и номер посадочного места на борту воздушного судна. При необходимости в посадочном талоне дополнительно может указываться другая информация.

Пунктом 1 ст. 252 НК РФ допускается использование в налоговом учете документов, косвенно подтверждающих расходы на проезд. Исходя из этого, а также учитывая вышеприведенные нормы и то, что посадочный талон выдается авиаперевозчиком, Минфином России сделан вывод: в случае утраты оригинального экземпляра посадочного талона расходы по осуществленному авиаперелету для целей налогообложения прибыли могут быть подтверждены справкой, выданной авиаперевозчиком (его представителем), которая должна содержать необходимую для подтверждения полета информацию (Письма от 27.02.2012 N 03-03-07/6, от 13.01.2012 N 03-03-06/1/11, от 21.09.2011 N 03-03-07/33).

В данном случае такая справка работником представлена. Следовательно, организация может учесть расходы на авиаперелет работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, которые подтверждены не оригиналами посадочных талонов, а соответствующей справкой перевозчика, при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В соответствии с п. 7 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по командировочным расходам, в частности расходы по проезду к месту служебной командировки и обратно, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль. При этом НДС по указанным расходам принимается к вычету на основании выданных работнику бланков строгой отчетности, в которых НДС выделен отдельной строкой. Заметим, что полученные документы регистрируются только в книге покупок, применяемой при расчетах по НДС, и не регистрируются в журнале учета полученных и выставленных счетов- фактур, применяемых при расчетах по НДС (п. 18 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, пп. "а" п. 15 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

Как указано выше, маршрут/квитанция электронного пассажирского билета и багажной квитанции (выписка из автоматизированной информационной системы оформления воздушных перевозок) является документом строгой отчетности и применяется для осуществления организациями и индивидуальными предпринимателями наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники (п. 2 Приказа Минтранса России N 134).

Таким образом, в рассматриваемом случае расходы на приобретение электронных авиабилетов для работника, направленного в служебную командировку, соответствуют положениям п. 7 ст. 171 НК РФ:

- произведены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС;

- учитываются в составе командировочных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль;

- их оплата подтверждается документом строгой отчетности, в котором НДС выделен отдельной строкой.

Следовательно, сумма НДС по указанным расходам подлежит вычету в соответствии с п. 7 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ (Письма Минфина России от 21.09.2012 N 03-07-11/393, от 12.01.2011 N 03-07-11/07).

Суммы НДС, предъявленные организации в стоимости авиабилетов, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям". При принятии НДС к вычету производится запись по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19 (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки в доход, подлежащий налогообложению, не включаются фактически произведенные и документально подтвержденные расходы на проезд до места назначения и обратно. Следовательно, при возмещении расходов на проезд, подтвержденных, в частности, распечаткой электронного авиабилета, у работника не возникает доходов, облагаемых НДФЛ (Письма Минфина России от 21.03.2011 N 03-04-06/6-49, от 06.03.2012 N 03-04-06/3-57).

Страховые взносы

Не подлежат обложению страховыми взносами в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС, ТФОМС, а также страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний суммы возмещения работнику расходов на командировки. К таким расходам относятся, в частности, фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно (ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", п. 2 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

<*> Напомним, что согласно Федеральному закону от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" с 01.01.2013 применение унифицированных форм */не является обязательным/* (ст. 9 Федерального закона N 402-ФЗ).

<**> Для упрощения примера в таблице проводок отражена не вся сумма подотчетных средств, выданных на командировочные расходы, а только в части затрат на проезд (стоимость авиабилетов).

Ситуация:

Как отражаются в учете организации-продавца операции по продаже объекта недвижимости (здания) согласно заключенному договору продажи недвижимости, если здание передано покупателю по акту о приеме-передаче здания (сооружения) в апреле, а переход права собственности на этот объект к покупателю зарегистрирован в мае?

Здание продано по договорной цене, равной 11 800 000 руб. (в том числе НДС 1 800 000 руб.). По данным бухгалтерского и налогового учета организации первоначальная стоимость проданного здания - 8 000 000 руб., сумма накопленной амортизации на момент выбытия здания - 1 200 000 руб. Плата за здание поступила от покупателя после государственной регистрации права собственности в мае. Затраты, связанные с продажей здания, у организации отсутствуют.

Для целей налогового учета доходов и расходов организация применяет метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

В соответствии с п. 1 ст. 549 Гражданского кодекса РФ по договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) продавец обязуется передать в собственность покупателя земельный участок, здание, сооружение, квартиру или другое недвижимое имущество, определяемое ст. 130 ГК РФ.

Переход права собственности на недвижимость по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации. Право собственности на недвижимое имущество у покупателя возникает с момента государственной регистрации (п. 2 ст. 223, п. 1 ст. 551 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Поступления от продажи здания, учитываемого в составе объектов основных средств, признаются прочим доходом на дату перехода права собственности на него к покупателю (на дату государственной регистрации права собственности) в размере договорной стоимости (п. п. 7, 10.1, пп. "г" п. 12, абз. 2 п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 30 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, см. также Письма Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18, от 06.09.2006 N 03-06-01-02/35).

Прочие доходы отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами") (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Одновременно с признанием выручки от продажи объекта основных средств его остаточная стоимость, сформированная на дату выбытия, признается прочим расходом (п. п. 11, 14.1, 16, абз. 2 п. 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

При этом факт государственной регистрации права собственности на объект недвижимости не является необходимым условием для списания объекта основных средств с учета. На дату передачи покупателю здание выбывает и подлежит списанию со счета 01 "Основные средства" (п. 29 ПБУ 6/01, Инструкция по применению Плана счетов).

По мнению Минфина России, в таком случае для отражения стоимости выбывшего объекта до момента признания доходов и расходов от его выбытия может использоваться счет 45 "Товары отгруженные". В бухгалтерском балансе указанные объекты отражаются в составе оборотных активов (Письмо Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 год").

Таким образом, на дату передачи здания покупателю в учете организации производится бухгалтерская запись по дебету счета 45, аналитический счет 45-п "Переданные объекты недвижимости", и кредиту счета 01, аналитический счет 01-в "Выбытие объектов основных средств". Одновременно сумма накопленной за период эксплуатации здания амортизации также списывается с кредита счета 01, аналитический счет 01-в, в дебет счета 02 "Амортизация основных средств" (Инструкция по применению Плана счетов).

Признание прочих расходов отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции со счетом 45, аналитический счет 45-п (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Операции по реализации основных средств на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ. Налоговая база определяется как стоимость этих основных средств, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ (без учета НДС) (п. 1 ст. 154 НК РФ).

При реализации объекта недвижимости момент определения налоговой базы по НДС возникает на дату перехода права собственности на него к покупателю (п. 3 ст. 167 НК РФ, см. также Письма Минфина России от 07.02.2011 N 03-03-06/1/78, от 11.05.2006 N 03-04-11/88, п. 1 Письма ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@). Поскольку в силу ст. 551 ГК РФ переход права собственности на недвижимость подлежит государственной регистрации, обязанность по уплате НДС возникнет только после государственной регистрации перехода права собственности на недвижимость (при условии, что до этого момента оплата от покупателя не поступала). НДС предъявляется покупателю дополнительно к цене реализуемого объекта недвижимости (п. 1 ст. 168 НК РФ).

Организация-продавец не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (в данном случае - с даты государственной регистрации права собственности на здание) обязана выставить покупателю счет-фактуру (п. п. 1, 3 ст. 168, пп. 1 п. 3, п. 5 ст. 169 НК РФ). В соответствии с порядком, установленным Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость", данный счет-фактура регистрируется в ч. 1 журнала полученных и выставленных счетов-фактур и в книге продаж организации (п. 1, абз. 1 п. 3, абз. 4 п. 7 Правил ведения журнала полученных и выставленных счетов-фактур, п. 3 Правил ведения книги продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

Начисленная сумма НДС в данном случае отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2, в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Налог на прибыль организаций

Выручка от продажи здания признается доходом от реализации (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ).

С 01.01.2013 датой признания дохода для целей налогообложения прибыли является дата передачи здания покупателю по акту приема-передачи здания (сооружения) или иному документу о передаче недвижимого имущества (абз. 2 п. 3 ст. 271 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29.11.2012 N 206-ФЗ "О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", вступающей в силу с 01.01.2013)) <*>.

Выручка признается исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (п. 2 ст. 249 НК РФ). При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ покупателю (приобретателю) товаров (абз. 5 п. 1 ст. 248 НК РФ).

В данном случае выручка от продажи здания признается в размере продажной цены здания, установленной договором продажи недвижимости, без учета суммы НДС, которая, как указывалось выше, будет предъявлена покупателю дополнительно к продажной цене здания после государственной регистрации перехода права собственности на здание к покупателю.

Доход от реализации здания уменьшается на остаточную стоимость проданного здания (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

В данном случае доход от продажи здания в бухгалтерском учете признается на дату перехода права собственности к покупателю - в мае, а в налоговом учете - на дату передачи здания покупателю по акту приема-передачи здания (сооружения) - в апреле.

В связи с различным порядком признания указанного дохода в бухгалтерском и налоговом учете у организации-продавца возникают вычитаемая временная разница (ВВР) и соответствующий ей отложенный налоговый актив (ОНА) (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). На дату перехода права собственности на здание к покупателю указанные ВВР и ОНА погашаются (п. 17 ПБУ 18/02).

В свою очередь, остаточная стоимость здания в налоговом учете включается в состав расходов также на дату фактической передачи объекта, а в бухгалтерском учете - на дату перехода права собственности на выбывающее здание. При этом возникают налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (ОНО) (п. п. 12, 15 ПБУ 18/02).

Возникновение ОНА отражается по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы", возникновение ОНО - по кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" в корреспонденции со счетом 68 (Инструкция по применению Плана счетов).

Указанные актив и обязательство погашаются при признании в бухгалтерском учете дохода и расхода от выбытия основного средства (здания) (п. п. 17, 18 ПБУ 18/02).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 01:

01-о "Основные средства в организации";

01-в "Выбытие основных средств".

К балансовому счету 45:

45-п "Переданные покупателям объекты недвижимости".

К балансовому счету 68:

68-НДС "Расчеты по НДС";

68-пр "Расчеты по налогу на прибыль".

<*> Напомним, что до внесения изменений в гл. 25 НК РФ Федеральным законом N 206-ФЗ, вступивших в силу с 01.01.2013, вопрос об определении даты признания дохода от реализации недвижимого имущества при применении метода начисления являлся спорным, поскольку ст. 271 НК РФ не содержала прямой нормы в отношении указанных доходов. Подробную информацию по данному вопросу см. в п. 2.3 Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.