Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете ОАО выкуп собственных акций по требованию акционеров в связи с принятием решения о реорганизации ОАО? Признаются ли в связи с наличием обязанности по выкупу акций оценочные обязательства?

У организации возникла обязанность выкупить по требованию акционеров, голосовавших против решения о реорганизации или не участвовавших в голосовании, 1000 собственных акций. Цена выкупа акций определена в размере 4500 руб. за одну акцию номинальной стоимостью 100 руб. В срок, установленный для предъявления требований, было выкуплено 230 акций. Все выкупленные акции проданы по цене 4550 руб. за одну акцию.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовое регулирование

Решение о реорганизации общества может быть принято общим собранием акционеров по предложению совета директоров большинством в три четверти голосов акционеров - владельцев голосующих акций, принимающих участие в общем собрании акционеров (пп. 2 п. 1 ст. 48, п. п. 3, 4 ст. 49 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

В случае принятия общим собранием акционеров решения о реорганизации общества у акционеров, которые проголосовали против этой реорганизации или не участвовали в голосовании, возникает право потребовать у общества выкупить все или часть принадлежащих им акций (п. 1 ст. 75 Федерального закона N 208-ФЗ).

Общество обязано информировать акционеров о наличии у них права требовать выкупа обществом принадлежащих им акций, цене и порядке осуществления выкупа. Эта информация указывается в сообщении о проведении общего собрания акционеров (п. п. 1, 2, 5 ст. 76 Федерального закона N 208-ФЗ).

Список акционеров, имеющих право требовать выкупа акций, составляется на основании данных реестра акционеров общества на день составления списка лиц, имеющих право на участие в общем собрании акционеров (п. 2 ст. 75 Федерального закона N 208-ФЗ).

Цена выкупа акций определяется советом директоров (наблюдательным советом) общества, но не ниже рыночной стоимости, которая должна быть определена независимым оценщиком (без учета ее изменения в результате реорганизации) (п. 3 ст. 75 Федерального закона N 208-ФЗ).

Требования акционеров о выкупе обществом принадлежащих им акций должны быть предъявлены обществу не позднее 45 дней с даты принятия соответствующего решения общим собранием акционеров. Указанные требования должны быть предъявлены обществу в письменной форме с указанием места жительства (нахождения) акционера и количества акций, выкупа которых он требует (п. 3 ст. 76 Федерального закона N 208-ФЗ).

По итогам предъявления акционерами требований о выкупе акций совет директоров (наблюдательный совет) общества утверждает отчет не позднее чем через 50 дней со дня принятия соответствующего решения общим собранием акционеров (абз. 2 п. 4 ст. 76 Федерального закона N 208-ФЗ).

Общество обязано выкупить акции у акционеров в течение 30 дней по истечении срока предъявления требований о выкупе акций (абз. 1 п. 4 ст. 76 Федерального закона N 208-ФЗ).

Записи в реестр акционеров о переходе права собственности на выкупаемые акции к обществу вносятся держателем реестра на основании утвержденного отчета об итогах предъявления требований о выкупе акций, самих требований о выкупе, а также документов, подтверждающих выплату денежных средств за выкупленные акции (абз. 3 п. 4 ст. 76 Федерального закона N 208-ФЗ).

Акции, выкупленные обществом, поступают в его распоряжение. Указанные акции не предоставляют права голоса, не учитываются при подсчете голосов, по ним не начисляются дивиденды. Указанные акции должны быть реализованы по цене не ниже их рыночной стоимости не позднее чем через один год со дня перехода права собственности на выкупаемые акции к обществу, в ином случае общее собрание акционеров должно принять решение об уменьшении уставного капитала общества путем погашения указанных акций (п. 6 ст. 76 Федерального закона N 208-ФЗ).

Бухгалтерский учет

Обязанность выкупить акции по требованию акционеров

Обязательства с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения, возникающие из норм, установленных законодательством, признаются оценочными обязательствами (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н).

Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий, предусмотренных п. 5 ПБУ 8/2010:

- у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать;

- уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

- величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

В данном случае обязанность выкупить акции по требованию акционеров вытекает из закона и сомнений не вызывает. Следовательно, организация производит оценку вероятности уменьшения экономических выгод при выкупе собственных акций.

Уменьшение экономических выгод, необходимое для исполнения обязательства, признается вероятным, если более вероятно, чем нет, что такое уменьшение произойдет (п. 7 ПБУ 8/2010).

Такой термин, как "уменьшение экономических выгод", в ПБУ 8/2010 не раскрыт. В соответствии с п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества), признается расходами организации.

Непосредственно при выкупе собственных акций у акционеров расходов в виде уменьшения экономических выгод у организации не возникает. Уменьшение экономических выгод в связи с выкупом акций может произойти в следующих случаях:

- если в дальнейшем акции продаются по рыночной стоимости ниже цены выкупа акций в виде разницы между ценой выкупа акций и ценой их продажи;

- если выкупленные акции будут погашаться в виде разницы между ценой выкупа и номинальной стоимостью выкупленных акций, подлежащих погашению (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Таким образом, при выкупе собственных акций возможное уменьшение экономических выгод представляет собой сумму убытка от превышения цены продажи акций над их номинальной либо продажной стоимостью.

В отношении сумм ожидаемых убытков оценочные обязательства не признаются (п. 12 ПБУ 8/2010). Таким образом, в связи с появлением обязанности по выкупу собственных акций организация не признает оценочные обязательства вне зависимости от дальнейших операций с выкупленными акциями.

Учет выкупленных акций

Собственные акции, выкупленные у акционеров, не относятся к финансовым вложениям (абз. 4 п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н).

Выкупленные акции отражаются на счете 81 "Собственные акции (доли)" по цене их выкупа (Инструкция по применению Плана счетов).

Учет расчетов за выкупаемые и продаваемые акции может осуществляться с использованием счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

В бухгалтерском балансе стоимость выкупленных акций показывается в разделе собственного капитала (строка 1320) в круглых скобках.

Порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с выкупом и дальнейшей продажей акций, нормативно не установлен. Следовательно, такой порядок организация разрабатывает самостоятельно исходя из действующих ПБУ, а также международных стандартов финансовой отчетности (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

По нормам МСФО собственные долевые инструменты (выкупленные собственные акции) предприятия не признаются в качестве финансовых активов независимо от причин, по которым они выкуплены (п. AG36 МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: представление информации" (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н)).

Собственные акции, выкупленные у акционеров, должны вычитаться из капитала. В составе прибыли или убытка не должны признаваться никакие доходы или убытки, возникающие при покупке, продаже, выпуске или аннулировании собственных долевых инструментов предприятия. Выплачиваемое или получаемое возмещение должно признаваться непосредственно в капитале (п. 33 МСФО (IAS) 32).

На наш взгляд, приведенный порядок согласуется и с нормами РСБУ. Так, согласно п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Фактически перепродажа выкупленных у акционеров собственных акций другим владельцам является внесением этими новыми владельцами вклада в уставный капитал ОАО, следовательно, дохода при такой операции признаваться не должно.

Кроме того, согласно Инструкции по применению Плана счетов при продаже акций превышение продажной цены над ценой приобретения акций отражается в качестве добавочного капитала аналогично эмиссионному доходу, получаемому при размещении акций, записью по дебету счета 75 и кредиту счета 83 "Добавочный капитал".

Если организация примет решение отражать собственные акции в соответствии с нормами МСФО, то доходов и расходов при выкупе и последующей продаже организация не признает <*>. Стоимость акций, выкупленных у акционеров, будет отражена в бухгалтерском балансе по строке 1320 по цене выкупа акций.

Налог на прибыль организаций

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ не учитывается в целях налогообложения доход в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером)).

Размещение эмиссионных ценных бумаг - это отчуждение эмиссионных ценных бумаг эмитентом первым владельцам путем заключения гражданско- правовых сделок (ст. 2 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг").

Как следует из приведенного определения, продажа выкупленных у акционеров акций их новым владельцам размещением акций не является, таким образом, под действие нормы пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ такая продажа не подпадает.

Поскольку никаких иных особенностей в отношении операций с собственными ценными бумагами гл. 25 НК РФ не установлено, налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется в порядке, установленном ст. 280 НК РФ.

В данном случае доходы и расходы от продажи акций формируют налоговую базу по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (п. 8 ст. 280 НК РФ).

Доходы от реализации акций определяются исходя из цены реализации акций (п. 2 ст. 280 НК РФ). Исходим из предположения, что эта цена удовлетворяет требованиям, предусмотренным п. 5 ст. 280 НК РФ.

Расходы при реализации акций определяются как выкупная стоимость акций (абз. 3 п. 2 ст. 280 НК РФ).

В данном случае в налоговом учете при реализации собственных акций организация получает прибыль в сумме 11 500 руб. (230 шт. x (4550 руб. - 4500 руб.)).

Применение ПБУ 18/02

Суммы дохода и расхода, признаваемые в налоговом учете при продаже выкупленных акций, в бухгалтерском учете не отражаются. В связи с этим возникают постоянные разницы, приводящие к образованию постоянного налогового обязательства (ПНО) и постоянного налогового актива (ПНА) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

<*> Заметим, что предлагается и иной порядок отражения операций с собственными акциями - с признанием разницы между фактическими затратами на выкуп акций и стоимостью, по которой они в дальнейшем проданы новым владельцам в составе прочих доходов или расходов (см., например, Комментарии к новому Плану счетов бухгалтерского учета (под ред. руководителя Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности А.С. Бакаева), Справочник корреспонденций счетов бухгалтерского учета, а также Методические рекомендации по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций агропромышленного комплекса, утвержденные Приказом Минсельхоза России от 13.06.2001 N 654).

Ситуация:

Как отразить в учете организации приобретение и установку парковочного оборудования (паркомата) на автомобильной парковке?

С целью устройства платной автомобильной парковки на асфальтовой площадке, расположенной на территории торгово-развлекательного центра, принадлежащего организации на праве собственности, приобретено парковочное оборудование (паркомат) в следующей комплектации: въездная и выездная стойки, автоматический шлагбаум, устройство для приема купюр. Договорная стоимость всего оборудования составляет 826 000 руб. (в том числе НДС 126 000 руб.). Согласно условиям договора парковочное оборудование приобретается у поставщика на условиях 100%-ной предоплаты.

Монтаж и установка паркомата произведены силами подрядной организации. Стоимость подрядных работ составила 236 000 руб. (в том числе НДС 36 000 руб.).

Также заключен договор с центром технического обслуживания (ЦТО) на оказание услуг по технической подготовке платежного терминала к постановке на учет и к началу использования. Стоимость таких услуг составила 8024 руб. (в том числе НДС 1224 руб.). Оплата работ по монтажу оборудования и услуг ЦТО произведена после их выполнения (оказания).

В бухгалтерском и налоговом учете срок полезного использования парковочного оборудования установлен равным 72 месяцам, амортизация начисляется линейным способом (методом).

Корреспонденция счетов:

Бухгалтерский учет

Сумма предоплаты, перечисленная поставщику, не признается расходом организации и отражается в составе дебиторской задолженности обособленно по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (п. п. 3, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Парковочное оборудование, приобретенное организацией, удовлетворяет условиям, установленным п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, и, следовательно, является объектом основных средств (ОС).

В соответствии с п. 6 ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета ОС является инвентарный объект. Инвентарным объектом признается комплекс конструктивно сочлененных предметов, имеющих общие приспособления, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса. Таким образом, парковочное оборудование, состоящее из нескольких составных частей, которые могут выполнять свои функции только в составе общей системы, принимается к учету как единый инвентарный объект (паркомат).

Объекты ОС принимаются к учету по первоначальной стоимости. Так как парковочное оборудование приобретено за плату, его первоначальная стоимость складывается из фактических затрат на его приобретение (за исключением НДС и других возмещаемых налогов) (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01).

Использование парковочного оборудования невозможно без его сборки и установки, в частности без крепления его частей к асфальтобетонному покрытию площадки, и без подключения всех частей к общей системе управления. Следовательно, паркомат, приобретенный организацией для обустройства парковки, принимается к бухгалтерскому учету в составе оборудования, требующего монтажа по фактической себестоимости. Принятие паркомата к учету отражается записью по дебету счета 07 "Оборудование к установке" в корреспонденции с кредитом счета 60 (Инструкция по применению Плана счетов, абз. 2 п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

При передаче паркомата в монтаж его договорная стоимость (без учета НДС) списывается с кредита счета 07 в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Стоимость работ по монтажу паркомата (без учета НДС), выполненных подрядной организацией, также включается в его первоначальную стоимость, что отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 08 в корреспонденции с кредитом счета 60 (Инструкция по применению Плана счетов, абз. 3 п. 8 ПБУ 6/01).

Кроме того, в рассматриваемом случае в состав парковочного оборудования входит устройство для приема купюр, которое, по сути, представляет собой платежный терминал. Платежный терминал, используемый платежным агентом при приеме платежей, должен содержать в своем составе контрольно- кассовую технику (ККТ), которая подлежит обязательной регистрации в налоговом органе по месту регистрации организации (ст. 6 Федерального закона от 03.06.2009 N 103-ФЗ "О деятельности по приему платежей физических лиц, осуществляемой платежными агентами", п. 1.1 ст. 4 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт"). В данном случае услуги по технической подготовке, необходимой для регистрации ККТ в налоговой инспекции и для начала эксплуатации терминала, предоставляет ЦТО. В связи с тем что использование оборудования возможно только при наличии в! его составе ККТ, подготовленной и зарегистрированной в соответствии с требованиями законодательства, стоимость услуг ЦТО (без учета НДС) также включается в первоначальную стоимость паркомата (абз. 8 п. 8 ПБУ 6/01).

Сформированная таким образом на счете 08 первоначальная стоимость нового парковочного оборудования, готового к эксплуатации, списывается в дебет счета 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов).

Стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01).

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).

При применении в бухгалтерском учете линейного способа начисления амортизации годовая сумма амортизационных отчислений по объекту ОС рассчитывается исходя из его первоначальной стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта ОС, установленного организацией самостоятельно при принятии объекта ОС к бухгалтерскому учету. В течение отчетного года амортизационные отчисления начисляются ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы (п. 18, абз. 2, 5 п. 19, п. 20 ПБУ 6/01, п. 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

Амортизационные отчисления признаются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8, 16 ПБУ 10/99). В данном случае начисление амортизации отражается записью по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" (п. 25 ПБУ 6/01, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на установленные ст. 171 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты.

После перечисления предоплаты за паркомат и получения от продавца авансового счета-фактуры организация вправе заявить к вычету НДС с аванса (п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ).

После принятия на учет парковочного оборудования (на счете 07) организация на основании выставленных поставщиком счетов-фактур также может произвести налоговый вычет сумм предъявленного ей НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171, абз. 1, 3 п. 1 ст. 172 НК РФ). При этом возникает обязанность восстановить ранее принятый к вычету авансовый НДС (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Суммы НДС, предъявленные подрядчиком за работы по монтажу паркомата и предъявленные ЦТО за услуги по технической подготовке к использованию ККТ, организация принимает к вычету после подписания актов приемки-сдачи выполненных работ (услуг) и при наличии счетов-фактур (п. 6 ст. 171, п. п. 1, 5 ст. 172 НК РФ).

Принятие к вычету НДС с суммы предоплаты отражается в учете организации-покупателя записью по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (аналитический счет "НДС, предъявленный с сумм перечисленных авансов и предоплат"). Восстановление указанной суммы к уплате в бюджет отражается обратной записью (Инструкция по применению Плана счетов).

Суммы НДС, предъявленные организации при приобретении оборудования к установке, а также работ по монтажу и установке этого оборудования, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств". При принятии НДС к вычету производится запись по дебету счета 68 и кредиту счета 19 (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

Сумма предоплаты, перечисленная организацией поставщику, не признается расходом в целях налогообложения прибыли (п. 14 ст. 270 НК РФ).

Смонтированный и введенный в эксплуатацию паркомат в целях налогового учета признается объектом ОС (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ). Согласно абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость объекта ОС в данном случае включает цену его приобретения, стоимость монтажных работ и стоимость услуг ЦТО (без учета НДС).

Первоначальная стоимость амортизируемого имущества погашается путем начисления амортизации в порядке, установленном ст. 259 НК РФ.

В рассматриваемой ситуации учетной политикой организации для целей налогообложения прибыли установлен линейный метод начисления амортизации (пп. 1 п. 1 ст. 259 НК РФ). В связи с тем что в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, данный вид оборудования отсутствует, организацией установлен срок полезного использования паркомата - 72 месяца - в соответствии с рекомендациями завода - изготовителя оборудования и на основании технической документации (п. 6 ст. 258 НК РФ, Письмо Минфина России от 16.11.2009 N 03-03-06/1/756).

Таким образом, ежемесячная сумма амортизации равна 12 594 руб. ((700 000 руб. + 200 000 руб. + 6800 руб.) x (1/72 x 100%)) (п. 2 ст. 259.1 НК РФ).

Согласно п. 4 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Все права защищены © 2012 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. +7(495)956-8283, +7(495)787-9292
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/