Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Организация продала объект основных средств (ОС), который до этого был в течение полутора лет (18 месяцев) на консервации. Как отразить в учете организации реализацию данного объекта ОС и признание убытка от этой реализации?

По распоряжению руководителя временно не используемое оборудование переведено на консервацию. По данным бухгалтерского и налогового учета первоначальная стоимость оборудования составляет 1 110 000 руб.; срок полезного использования установлен равным восьми годам (96 месяцам); за период эксплуатации (40 месяцев) до консервации начислена амортизация линейным методом (способом) в сумме 462 500 руб.

Через полтора года (18 месяцев) после перевода на консервацию объекта ОС он продан по цене 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.).

Корреспонденция счетов:

Бухгалтерский учет

Для обобщения информации о наличии и движении ОС организации предназначен счет 01 "Основные средства". Поскольку в период консервации оборудование продолжает учитываться в составе объектов ОС, организация при переводе его на консервацию не отражает его выбытие, при этом данное имущество обособляется в бухгалтерском учете на счете 01, например на отдельном субсчете или в аналитическом учете (п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Формы первичных документов, используемых в организациях для учета ОС, утверждены Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7. Данным документом не утверждена специальная унифицированная форма для перевода объектов ОС на консервацию. Полагаем, что в данном случае первичными документами могут являться распоряжение руководителя и акт о переводе ОС на консервацию <*>. При этом в разд. 1 Инвентарной карточки учета объектов основных средств (форма N ОС-6) должен быть указан фактический срок эксплуатации оборудования. Порядок оформления данной хозяйственной операции первичными документами как составляющая часть порядка консервации объектов ОС, принятых к бухгалтерскому учету, должен быть утвержден руководителем организации (абз. 2 п. 63 Методических указаний).

В соответствии с п. 23 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, в случае если объект ОС переводится на консервацию на срок более трех месяцев, начисление амортизации по нему приостанавливается.

При продаже объекта ОС организация отражает его выбытие и списывает его стоимость с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01).

Для учета выбытия объектов ОС к счету 01 может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится в данном случае восстановительная стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации, отраженная на счете 02 "Амортизация основных средств". Остаточная стоимость объекта ОС признается прочим расходом организации (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Данный прочий расход отражается на дату признания прочего дохода от продажи объекта ОС (на дату передачи этого оборудования покупателю) (п. п. 7, 10.1, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 19 ПБУ 10/99).

Прочие доходы и прочие расходы отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчета соответственно 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

При продаже объекта ОС организация предъявляет покупателю НДС к уплате и выставляет счет- фактуру. Налоговая база определяется исходя из договорной цены объекта ОС (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154, п. 3 ст. 168 Налогового кодекса РФ).

Сумма НДС, предъявленная покупателю, отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2, в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

В соответствии с п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ приобретенное организацией оборудование для целей налогообложения прибыли учтено в составе амортизируемого имущества по первоначальной стоимости, определяемой в порядке, установленном абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ. В течение периода эксплуатации организация начисляла амортизацию по данному объекту ОС линейным методом (п. 2 ст. 259.1 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ переданные на консервацию на срок свыше трех месяцев объекты ОС в целях применения гл. 25 НК РФ исключаются из состава амортизируемого имущества.

Выручка от реализации объекта ОС (без учета НДС) учитывается в составе доходов на дату перехода права собственности на объект ОС к покупателю (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ).

По нашему мнению, при реализации объекта ОС, который до этого момента находился на консервации, организация применяет нормы, предусмотренные для реализации амортизируемого имущества. В частности, согласно пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ полученный доход уменьшается на остаточную стоимость объекта ОС, которая составляет 647 500 руб. (1 110 000 руб. - 462 500 руб.). При этом, поскольку сумма дохода меньше остаточной стоимости, полученный убыток в размере 147 500 руб. (590 000 руб. - 90 000 руб. - 647 500 руб.) организация, в соответствии с п. 3 ст. 268, п. 3 ст. 256 НК РФ, включает в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого ОС и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. При этом срок эксплуатации не включает в себя период нахождения объекта ОС на консервации. Таким образом, полученный от реализации объекта ОС убыток учитывается в течение 56 месяцев (96 мес. - 40 мес.).

Отметим, что аналогичные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 12.05.2005 N 03-03-01- 04/1/253, консультации референта государственной гражданской службы РФ 3 класса М.А. Сапожникова от 11.10.2007. ФАС Поволжского округа в Постановлении от 30.03.2005 N А12-21856/04-С29 также отметил, что исключение объекта ОС из состава амортизируемого имущества в соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ возможно лишь в период нахождения на консервации, то есть до начала совершения с указанным имуществом иных действий, свидетельствующих о том, что оно введено в оборот. Реализация данного имущества свидетельствует, что оно включено в оборот и уже не находится на консервации.

Применение ПБУ 18/02

В результате реализации объекта ОС у организации образуется вычитаемая временная разница (ВВР) из-за различного порядка признания в бухгалтерском и налоговом учете убытка от продажи ОС (убыток признается единовременно в бухгалтерском учете и равномерно в течение 56 месяцев в налоговом учете). Данной ВВР соответствует отложенный налоговый актив (ОНА) (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

В течение следующих 56 месяцев (по мере признания убытка от продажи объекта ОС в налоговом учете) названные ВВР и ОНА уменьшаются (погашаются) (п. 17 ПБУ 18/02).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 01:

01-1 "Основные средства в эксплуатации";

01-2 "Основные средства на консервации";

01-3 "Выбытие основных средств".

К балансовому счету 68:

68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";

68-2 "Расчеты по налогу на прибыль организаций".

<*> Документы, формы которых не предусмотрены в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, разрабатываются организацией самостоятельно с учетом положений п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Ситуация:

Как в 2010 г. рассчитать сумму платы за негативное воздействие на окружающую среду и отразить ее уплату в учете организации, применяющей УСН (объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов") и имеющей стационарный источник выбросов вредных веществ в атмосферу? Загрязнение окружающей природной среды произошло в размерах, не превышающих установленные организации предельно допустимые нормативы выбросов.

Организация в течение III квартала 2010 г. осуществила в черте г. Оренбурга (Уральский экономический район РФ) следующие фактические выбросы вредных веществ в атмосферу:

хлора - 1,8 т;

мышьяка - 0,15 т.

При этом установленные организации предельно допустимые нормативы выбросов данных веществ в атмосферу не превышены.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Загрязнение окружающей природной среды выбросами вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух является платным (ст. 1, п. п. 1, 2 ст. 16 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды", ст. 28 Федерального закона от 04.05.1999 N 96-ФЗ "Об охране атмосферного воздуха", п. 1 Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 28.08.1992 N 632, п. 9 Методических рекомендаций по администрированию платы за негативное воздействие на окружающую среду в части выбросов в атмосферный воздух (РД-19-02-2007), утвержденных Приказом Ростехнадзора от 12.09.2007 N 626).

Плата за негативное воздействие на окружающую среду - это индивидуально-возмездный платеж, взимаемый с юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, а также иностранных юридических и физических лиц во исполнение их обязательства (обязанности) по компенсации негативного воздействия на окружающую среду, производимого в результате хозяйственной или иной деятельности, осуществляемой на территории РФ (абз. 1 Приложения к Методическим рекомендациям).

Юридические лица - плательщики платы за негативное воздействие на окружающую среду производят исчисление и уплату платы самостоятельно отдельно по месту нахождения каждого стационарного источника (объекта) негативного воздействия (п. п. 8, 10, 13 Методических рекомендаций).

В рассматриваемой ситуации плата за негативное воздействие на окружающую среду взимается за загрязнение окружающей природной среды в размерах, не превышающих установленные для организации предельно допустимые нормативы выбросов (ПДВ) (абз. 3 пп. 1 п. 26 Методических рекомендаций, пп. "а" п. 2 Порядка) <*>.

Плата за негативное воздействие на окружающую среду уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом (календарным кварталом) (п. п. 1, 2 Приказа Ростехнадзора от 08.06.2006 N 557 "Об установлении сроков уплаты платы за негативное воздействие на окружающую среду").

Расчет платы за загрязнение окружающей природной среды

Если фактические выбросы не превышают утвержденные организации нормативы ПДВ, то плата за загрязнение окружающей природной среды определяется путем умножения соответствующих нормативов платы на массы фактических выбросов по каждому загрязняющему веществу и суммирования полученных произведений (абз. 10 пп. 1 п. 26 Методических рекомендаций, п. 3 Порядка).

Норматив платы для стационарных источников загрязнения устанавливается за тонну загрязняющего вещества, выброс которого был произведен (абз. 2 п. 16 Методических рекомендаций). Норматив платы за выброс в пределах ПДВ хлора был установлен Постановлением Правительства РФ от 12.06.2003 N 344 "О нормативах платы за выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ стационарными и передвижными источниками, сбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, размещение отходов производства и потребления" в 2003 г. в размере 68 руб. за 1 т, а норматив платы за выброс мышьяка - также в 2003 г. в размере 683 руб. за 1 т.

Указанный норматив платы для соответствующего загрязняющего вещества корректируется в данном случае путем умножения на следующие поправочные коэффициенты (абз. 2, 4, 5 п. 18, п. 26 Методических рекомендаций):

- коэффициент, учитывающий экологические факторы (состояние атмосферного воздуха) (п. 19 Методических рекомендаций). Постановлением Правительства РФ N 344 значение данного коэффициента для Уральского экономического района РФ установлено равным 2;

- коэффициент за выбросы вредных веществ в атмосферный воздух городов, равный 1,2 (п. 25 Методических рекомендаций, Постановление Правительства РФ N 344);

- коэффициент к нормативам платы, установленный п. 3 ст. 3 Федерального закона от 02.12.2009 N 308-ФЗ "О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов" (п. 23 Методических рекомендаций). Выше было отмечено, что нормативы платы за выброс хлора и мышьяка в пределах ПДВ были установлены в 2003 г., поэтому к ним применяется поправочный коэффициент 1,79 (п. 24 Методических рекомендаций).

Таким образом, расчетная ставка платы за выброс 1 т хлора в пределах ПДВ составляет 292,128 руб/т (68 руб/т x 2 x 1,2 x 1,79), расчетная ставка платы за выброс 1 т мышьяка в пределах ПДВ равна 2934,168 руб/т (683 руб/т x 2 x 1,2 x 1,79).

Тогда плата за выброс хлора в пределах ПДВ составляет 525,83 руб. (292,128 руб/т x 1,8 т), за выброс мышьяка в пределах ПДВ - 440,13 руб. (2934,168 руб/т x 0,15 т).

Следовательно, общая сумма платы за негативное воздействие на окружающую среду в целом по организации за III квартал составляет 965,96 руб. (525,83 руб. + 440,13 руб.) (п. 26 Методических рекомендаций).

Бухгалтерский учет

Плата за негативное воздействие на окружающую среду включается в состав расходов организации по обычным видам деятельности на дату ее начисления (п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Данный вид обязательных платежей не является налогом (сбором), так как он не предусмотрен ст. ст. 13 - 15 Налогового кодекса РФ. Поэтому начисление платы за загрязнение окружающей природной среды может отражаться записью по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог, уплачиваемый при применении УСН

Плата за негативное воздействие на окружающую среду в размерах, не превышающих установленные организации ПДВ, признается материальным расходом на дату списания денежных средств с расчетного счета организации (п. 7 Порядка, пп. 5 п. 1, абз. 2 п. 2 ст. 346.16, пп. 7 п. 1 ст. 254, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

<*> ПДВ устанавливаются территориальными органами федерального органа исполнительной власти в области охраны окружающей среды для конкретного стационарного источника выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух и их совокупности (организации в целом) (п. 1 ст. 23 Федерального закона N 7-ФЗ, п. 3 ст. 12, п. 1 ст. 14 Федерального закона N 96-ФЗ, абз. 3 п. 9 Положения о нормативах выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух и вредных физических воздействий на него, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 183).

Все права защищены © 2010 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. +7(495)956-8283, +7(495)787-9292
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/