Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации исправление ошибки в следующей ситуации? Организация по данным бухгалтерского и налогового учета по итогам 2008 г. получила убыток в сумме 1 600 000 руб. При этом организацией не был отражен в учете отложенный налоговый актив (ОНА). Часть убытка в сумме 1 000 000 руб. зачтена в целях исчисления налога на прибыль в сентябре 2009 г., оставшаяся часть - по итогам 2009 г. Ошибка обнаружена в сентябре 2009 г.

Корреспонденция счетов:

Бухгалтерский учет

Бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по установленным правилам (п. 79 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним предназначен счет 90 "Продажи". Финансовый результат (прибыль) от обычных видов деятельности отражается заключительными записями месяца по кредиту счета 99 "Прибыли и убытки" и дебету счета 90, субсчет 90-9 "Прибыль/убыток от продаж". Если получен убыток, то он отражается по дебету счета 99 и кредиту счета 90 <*>.

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 в кредит (дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Налог на прибыль организаций

В данном случае по итогам 2008 г. получен убыток. Соответственно, налоговая база по налогу на прибыль за указанный период признается равной нулю (п. п. 7, 8 ст. 274 Налогового кодекса РФ). Полученный убыток принимается в целях налогообложения прибыли в следующих отчетных (налоговых) периодах в порядке и на условиях, установленных ст. 283 НК РФ (абз. 2 п. 8 ст. 274 НК РФ).

По разъяснениям Минфина России (Письмо от 20.03.2007 N 03-03-06/1/170) и ФНС России (Письмо от 27.07.2009 N 3-2-10/18@) перенос убытков на будущее возможен как по итогам налогового, так и по итогам отчетного периода. Выбранный вариант должен быть зафиксирован в учетной политике организации.

В данном случае часть убытка, полученного по итогам 2008 г., зачтена при расчете налога на прибыль в сентябре 2009 г. (по итогам девяти месяцев 2009 г.), а часть - по итогам 2009 г.

Применение ПБУ 18/02

В рассматриваемой ситуации суммы убытка по данным бухгалтерского и налогового учета равны. В общем случае при получении убытка в бухгалтерском учете отражается условный доход по налогу на прибыль. Кроме того, в сумме убытка, которую организация может учесть в целях налогообложения прибыли в будущем, признается вычитаемая временная разница, с которой начисляется ОНА (п. п. 20, 11, 14, 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Таким образом, в декабре 2008 г. организация должна была отразить условный доход по налогу на прибыль по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 99, а также ОНА записью по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" и кредиту счета 68 (Инструкция по применению Плана счетов).

Согласно абз. 2 п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н, в случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.

Следовательно, исправление ошибки производится в сентябре 2009 г.

Заметим, что с 2009 г. ставка по налогу на прибыль снижена с 24% до 20% (пп. "а" п. 23 ст. 2 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"). В связи с этим в бухгалтерском учете подлежат корректировке величины ОНА и ОНО (п. п. 14, 15 ПБУ 18/02). Указанный пересчет следовало выполнить в межотчетный период (п. 2 Письма Минфина России от 14.07.2003 N 16-00-14/219).

В данном случае организация по итогам 2008 г. не отразила ОНА и, соответственно, не корректировала его в межотчетный период.

Учитывая вышеизложенное, организация в сентябре 2009 г. отражает ОНА в сумме 384 000 руб. (1 600 000 руб. x 24%) по дебету счета 09 и кредиту счета 68. Одновременно отражается корректировка суммы ОНА в связи с изменением ставки по налогу на прибыль записью по дебету счета 84 и кредиту счета 09 на сумму 64 000 руб. (1 600 000 руб. x (24% - 20%)).

<*> В данной схеме исходим из предположения, что прочие доходы и расходы у организации отсутствуют.

Ситуация:

Работник организации находится в отпуске по уходу за ребенком до трех лет и при этом работает на условиях неполного рабочего времени. В декабре 2009 г. работник представил заявление на получение ежемесячного пособия по уходу за ребенком в связи с рождением второго ребенка. Как рассчитать сумму данного пособия и отразить его начисление и выплату в учете организации и нужно ли производить пересчет в 2010 г.?

Отпуск по уходу за ребенком до достижения им трех лет предоставлен работнику (отцу) с 21.08.2008, с этого же времени работник работает на полставки. Должностной оклад, исходя из которого работнику выплачивается заработная плата, составляет 15 000 руб. С 01.12.2008 по 28.12.2008 работник находился в ежегодном оплачиваемом отпуске. Ежемесячное пособие по уходу за первым ребенком составляет 2968,05 руб. за полный календарный месяц; выплата данного пособия прекращается 29.01.2010.

Ежемесячное пособие по уходу за вторым ребенком выплачивается с 22.12.2009 (день рождения второго ребенка; жена работника не оформляет отпуск по беременности и родам и не получает пособие по беременности и родам).

Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

Согласно ч. 1, 2 ст. 256 Трудового кодекса РФ, ч. 1 ст. 13, ч. 1 ст. 14 Федерального закона от 19.05.1995 N 81-ФЗ "О государственных пособиях гражданам, имеющим детей" по заявлению работника - отца ребенка ему может быть предоставлен отпуск по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет. Со дня предоставления отпуска по уходу за ребенком до достижения ребенком возраста полутора лет данному работнику выплачивается ежемесячное пособие по уходу за ребенком.

В данном случае во время нахождения в отпуске по уходу за ребенком работник работает на условиях неполного рабочего времени. Оплата труда работника производится исходя из установленного по данной штатной единице должностного оклада пропорционально отработанному времени. При этом отпуск по уходу за ребенком не прерывается и за работником сохраняется право на получение ежемесячного пособия по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет (ч. 1, 2 ст. 93, ч. 3 ст. 256 ТК РФ, ч. 2 ст. 13 Федерального закона N 81-ФЗ).

Расчет пособия по уходу за ребенком

В 2009 г. величина пособия составляет 40% среднего заработка, на который начисляются страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности работника. При этом минимальный размер пособия составляет 1500 руб. по уходу за первым ребенком и 3000 руб. по уходу за вторым ребенком и последующими детьми. Максимальный размер пособия по уходу за ребенком не может превышать за полный календарный месяц 6000 руб. (ч. 1 ст. 15 Федерального закона N 81-ФЗ, п. 44 Положения о назначении и выплате государственных пособий гражданам, имеющим детей, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.12.2006 N 865).

Исчисление среднего заработка (дохода) при назначении рассматриваемого пособия осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" (ст. 5.1 Федерального закона N 81-ФЗ, Постановление Правительства РФ от 30.12.2006 N 870 "Об исчислении среднего заработка (дохода) при назначении ежемесячного пособия по уходу за ребенком лицам, подлежащим обязательному социальному страхованию").

Для расчета учитывается средний заработок, рассчитанный за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления отпуска по уходу за ребенком (расчетный период) (ч. 1 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, п. 6 Положения об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 15.06.2007 N 375).

В данном случае расчетным периодом для исчисления пособия по уходу за вторым ребенком является период с 01.12.2008 по 30.11.2009.

Согласно пп. "а", "б" п. 8 Положения об особенностях порядка исчисления пособий из расчетного периода исключаются дни ежегодного оплачиваемого отпуска и отпуска по уходу за ребенком.

Следовательно, из расчета исключаются 28 календарных дней (период с 1 по 28 декабря 2008 г.) и начисленная за это время сумма отпускных.

Что касается отпуска по уходу за первым ребенком, то в рассматриваемой ситуации в этот период работник работал и получал заработную плату, на которую начислялся ЕСН (п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ). Следовательно, в соответствии с ч. 2 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, пп. "а" п. 2 Положения об особенностях порядка исчисления пособий сумма заработной платы за этот период должна быть учтена для расчета среднего заработка в целях исчисления пособия по уходу за ребенком.

Из Письма Минздравсоцразвития России от 25.12.2007 N 3163-19 следует, что начисленные и выплаченные в расчетный период суммы, в том числе в период, когда работница находилась в отпуске по беременности и родам, при условии, если они предусмотрены системой оплаты труда, должны быть учтены в среднем заработке для расчета пособия по уходу за ребенком.

По нашему мнению, на основании вышеизложенного можно сделать вывод, что в рассматриваемой ситуации период отпуска по уходу за ребенком, когда работник исполнял трудовые обязанности, а также начисленные за это время суммы оплаты труда не исключаются из расчета среднего заработка в целях исчисления ежемесячного пособия по уходу за вторым ребенком.

Согласно п. 4 Положения об особенностях порядка исчисления пособий при расчете среднего заработка не учитывается сумма ежемесячного пособия по уходу за первым ребенком.

Средний дневной заработок работника определяется путем деления суммы начисленного заработка за расчетный период на число календарных дней, приходящихся на этот период (ч. 3 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, абз. 2 п. 15 Положения об особенностях порядка исчисления пособий) и составляет 247,71 руб. (83 478,26 руб. / 337 дн., где 83 478,26 руб. (15 000 руб. x 1/2 x 11 мес. + 15 000 руб. x 1/2 / 23 дн. x 3 дн.) - заработная плата работника, начисленная за расчетный период; 337 дн. (365 дн. - 28 дн.) - количество учитываемых для расчета календарных дней).

Исчисленный средний дневной заработок умножается на среднемесячное число календарных дней, включая нерабочие праздничные дни (30,4). Из полученного среднего заработка за календарный месяц определяется сумма (40%), которая составит размер ежемесячного пособия (абз. 7 п. 5 Разъяснения о порядке назначения и выплаты ежемесячного пособия по уходу за ребенком, утвержденного Приказом Минздравсоцразвития России N 270, ФСС РФ N 106 от 13.04.2007, см. также абз. 8, 9 Письма ФСС РФ от 28.03.2007 N 02-10/07-2009 "О расчете пособия по уходу за ребенком"). Исчисленное таким образом ежемесячное пособие по уходу за вторым ребенком составляет 3012,15 руб. (247,71 руб. x 30,4 дн. x 40%).

Указанная сумма пособия назначается на весь период отпуска по уходу за ребенком (абз. 10 Письма ФСС РФ N 02-10/07-2009).

При уходе за ребенком в течение неполного календарного месяца ежемесячное пособие по уходу за ребенком выплачивается пропорционально количеству календарных дней (включая нерабочие праздничные дни) в месяце, приходящихся на период осуществления ухода (п. 43 Положения о назначении и выплате государственных пособий). В связи с этим сумма пособия по уходу за вторым ребенком в декабре 2009 г. составляет 971,66 руб. (3012,15 руб. / 31 дн. x 10 дн.).

В случае ухода за двумя и более детьми до достижения ими возраста полутора лет размер ежемесячного пособия по уходу за ребенком суммируется. При этом суммированный размер пособия, исчисленный исходя из среднего заработка, не может превышать 100% указанного заработка, но не может быть менее суммированного минимального размера пособия (ч. 3 ст. 15 Федерального закона N 81-ФЗ, п. 45 Положения о назначении и выплате государственных пособий).

В данном случае работнику выплачивается также ежемесячное пособие по уходу за первым ребенком в размере 2968,05 руб. за полный календарный месяц.

Общая сумма ежемесячных пособий по уходу за первым и вторым ребенком, начисленная в декабре 2009 г., составляет 3939,71 руб. (2968,05 руб. + 971,66 руб.).

С 01.01.2010 изменен порядок обеспечения застрахованных лиц пособиями по уходу за детьми.

Согласно ч. 15 ст. 37, ч. 1 ст. 41 Федерального закона от 24.07.2009 N 213-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" по страховым случаям, наступившим в 2009 г., пособия по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и по уходу за детьми исчисляются по нормам новой редакции Федерального закона N 255-ФЗ за период с 01.01.2010, если размер этих пособий, исчисленный в соответствии с новым порядком, превышает размер пособия, исчисленный в соответствии с порядком, действующим в 2009 г.

Новая редакция Федерального закона N 255-ФЗ и Постановление Правительства РФ N 375 в данном случае не изменяют порядок расчета рассматриваемого пособия.

В частности, исключен п. 4 Положения об особенностях порядка исчисления пособий, но при этом сумма выплачиваемого работнику ежемесячного пособия по уходу за первым ребенком все равно не учитывается при расчете среднего заработка, поскольку на нее не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, о чем будет сказано ниже (п. 2 Положения об особенностях порядка исчисления пособий).

Согласно п. 23 Положения об особенностях порядка исчисления пособий ежемесячное пособие по уходу за ребенком исчисляется исходя из среднего заработка застрахованного лица, который определяется путем умножения среднего дневного заработка на 30,4. При этом порядок расчета среднего дневного заработка остался прежним. Поскольку работнику, кроме пособия по уходу за первым ребенком, выплачивается только заработная плата, то средний дневной заработок у него не изменится.

Что касается ограничений суммы ежемесячных пособий по уходу за детьми по размеру, то величина минимального размера названного пособия не изменилась и составляет 1500 руб. на первого ребенка и 3000 руб. на второго и последующих детей (абз. 2, 3 ч. 1 ст. 15 Федерального закона N 81-ФЗ).

Норма о суммировании пособий в случае осуществления ухода за двумя и более детьми до 1,5 лет сохранена в ч. 3 ст. 15 Федерального закона N 81-ФЗ и продублирована в ч. 2 ст. 11.2 Федерального закона N 255-ФЗ.

При этом снято ограничение в размере 6000 руб. в отношении суммы максимального суммированного пособия - она не может превышать 100% среднего заработка работника, на который начисляются страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. Напомним, что с 01.01.2010 максимальная сумма, на которую начисляются указанные страховые взносы, составляет 415 000 руб. в год и может индексироваться в соответствии с ростом средней заработной платы в РФ (ч. 4, 5 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования"). В данном случае очевидно, что сумма начисленных работнику ежемесячных пособий по уходу за первым и вторым ребенком не превысит установленного ограничения.

Таким образом, организация не производит пересчет пособия по уходу за ребенком, исчисленного в 2009 г.

Как и до 01.01.2010, при определении среднего дневного заработка застрахованного лица в целях исчисления пособия, а также при определении размера пособия, подлежащего выплате, в число учитываемых календарных дней включаются нерабочие праздничные дни (п. 18 Положения об особенностях порядка исчисления пособий). Таким образом, в январе 2010 г. ежемесячное пособие на первого ребенка выплачивается за 28 дней и составляет 2680,82 руб. (2968,05 / 31 дн. x 28 дн.). Ежемесячное пособие по уходу за вторым ребенком выплачивается в полной сумме. Общая сумма пособий, начисленная в январе 2010 г., составляет 5692,97 руб. (2680,82 руб. + 3012,15 руб.).

С февраля 2010 г. работнику выплачивается только ежемесячное пособие по уходу за вторым ребенком.

Выплата данных пособий и в 2009 г., и с 01.01.2010 производится за счет средств ФСС РФ (ч. 1 ст. 4 Федерального закона N 81-ФЗ).

Бухгалтерский учет

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям и другим выплатам) предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Начисление ежемесячного пособия по уходу за ребенком за счет средств ФСС РФ отражается на указанном счете в корреспонденции со счетом 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию". При выплате пособия производится запись по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса".

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Сумма ежемесячного пособия по уходу за ребенком не подлежит обложению НДФЛ ни в 2009 г., ни в 2010 г. (п. 1 ст. 217 НК РФ).

ЕСН и страховые взносы

В 2009 г. на сумму ежемесячного пособия по уходу за ребенком не начисляются ЕСН, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", п. 2 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765).

С 01.01.2010 утрачивает силу гл. 24 НК РФ (п. 2 ст. 24, п. 1 ст. 41 Федерального закона N 213- ФЗ). Страховые взносы в Пенсионный фонд РФ на обязательное пенсионное страхование, в ФСС РФ на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный ФОМС и территориальные ФОМС на обязательное медицинское страхование уплачиваются в соответствии с нормами Федерального закона N 212-ФЗ. Согласно п. 1 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, п. 2 ст. 10 Федерального закона N 167-ФЗ в редакции, действующей с 01.01.2010, страховые взносы не начисляются на сумму ежемесячного пособия по уходу за ребенком.

<*> В январе, феврале и следующих месяцах начисление и выплата ежемесячного пособия по уходу за ребенком производятся в том же порядке в соответствующих суммах.

Все права защищены © 2010 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. +7(495)956-8283, +7(495)787-9292
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/