Налоговые проверки: правила самообороны Выпуск № 24 от 24 февраля 2011 г.

Автор: Павел Панов

1. Что за птица уведомление о необходимости ознакомления с документами?
Вот уже год, как налоговые органы ведут у себя единую электронную базу отсканированных документов, когда-либо полученных от налогоплательщиков при проведении проверочных мероприятий. Пойти на создание этой базы их заставили изменения в законодательстве, в соответствии с которыми запрещается истребовать у проверяемого лица документы, которые уже представлялись в налоговый орган когда-либо ранее (п. 5 ст. 93 НК РФ).
Однако такое положение дел создает для контролеров множество неудобств. Самое главное – перед началом проверки они еще не знают, какие документы будут им интересны, а какие нет, поэтому истребовать приходится огромные перечни «первички», сразу после чего целую кучу бесполезных бумаг приходится сканировать и вносить в единую базу. Может статься, что отдельные документы, ранее полученные от налогоплательщика, по каким-то причинам не попали в электронную базу, и тогда проверяемое лицо может заартачиться и отказаться предоставлять их повторно.
И вот налоговая служба придумала, как выкрутиться из ситуации. Чиновники вспомнили, что у них есть право знакомиться с оригиналами документов, и теперь в начале проверки налоговики норовят предоставить налогоплательщику некое «уведомление о необходимости обеспечения ознакомления с документами». Посмотрим, что это за птица, и как нужно на все это реагировать…

Что нового придумали налоговики?!
Итак, позиция чиновников состоит в следующем. Положения законодательства, регулирующие порядок истребования налоговыми органами документов, предусматривают право «при необходимости» ознакомиться с их подлинниками (п. 2 ст. 93 НК РФ). С другой стороны, законом также закреплена обязанность налогоплательщика, в отношении которого назначена выездная проверка, обеспечить проверяющим возможность ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов (п. 12 ст. 89 НК РФ).
Руководствуясь указанными нормами, ФНС России увещевает нижестоящие органы знакомиться с подлинниками имеющихся у проверяемого лица документов, перед тем как осуществлять истребование их заверенных копий. Для этого налоговая служба выпустила письмо от 08.10.2010 г. № АС-37-2/12931@, в котором были закреплены специальные формы уведомлений о необходимости обеспечения ознакомления с документами – одна форма для камеральной (мотивированная п. 2 ст. 93 НК РФ), а другая для выездной налоговой проверки (со ссылкой на п. 12 ст. 89 НК РФ).
По логике налоговиков, лицо, получившее указанное уведомление, должно немедленно собрать затребованные документы и сломя голову явиться с ними в налоговый орган. Если же этого сделано не будет – налогоплательщика обвинят в противодействии проведению налоговой проверки, и для этого в вышеуказанном письме ФНС России предусмотрены формы соответствующих Актов (опять же – один для камеральной, другой для выездной проверки).
Подобный Акт составляется проводящим проверку налоговым инспектором, который фиксирует в нем, что налогоплательщик не обеспечил право налогового органа ознакомиться с оригиналами необходимых документов. Конечно, налоговому органу выгодно ссылаться на якобы установленные факты противодействия нормальному проведению проверки. Например, данные обстоятельства в силу разъяснений Конституционного Суда РФ, изложенных в постановлении от 14.07.2005 г. № 9-П, являются основанием для продления предельного срока давности привлечения к налоговой ответственности, который установлен в ст. 113 НК РФ. Также противодействием налогоплательщика налоговики могут объяснить затягивание срока налоговой проверки. Да и вообще, подобные факты помогут создать у суда образ «налогоплательщика-злодея».
Оцените всю красоту затеи: разработав произвольные формы уведомлений и актов, налоговики создали себе возможность беспрестанно терроризировать налогоплательщиков этими документами. Нигде же не написано, сколько раз можно выставлять подобные уведомления в адрес проверяемого лица. Возникает вопрос: как на все это реагировать налогоплательщику, и действительно ли он обязан предоставлять налоговому органу оригиналы хозяйственных документов.

Как реагировать налогоплательщику на новые «тренды» ФНС России
Бессмысленно спорить с тем, что налогоплательщики обременены обязанностью предоставлять запрашиваемые налоговыми органами документы, связанные с исчислением и уплатой налогов. Другое дело, что в законе подчеркивается: эта обязанность исполняется ими в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ (подп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ). Теперь давайте разберемся, каков этот порядок применительно к камеральной и выездной налоговым проверкам.
Камеральная проверка. Как известно, данный вид налоговых проверок всегда проводится по месту нахождения налогового органа на основании документов, представленных налогоплательщиком (п. 1 ст. 88 НК РФ). В этой связи заявиться на территорию к налогоплательщику, чтобы лицезреть подлинники каких-либо документов проверяющие не могут, о чем в свое время сообщил и Минфин России (письмо от 11.01.2009 № 03-02-07/1-1).
Для того чтобы в процессе «камералки» получить от налогоплательщика какие-либо хозяйственные документы, инспекция должна выставить в его адрес требование в порядке ст. 93 НК РФ по обязательной форме, утвержденной приказом ФНС России от 31.05.2007 г. № ММ-3-06/338@. Никакие другие бумаги, адресованные налогоплательщику, не влекут возникновения у него юридической обязанности предоставлять копии или оригиналы документов по своей деятельности. В частности, это касается и самовольно разработанного налоговиками «уведомления о необходимости обеспечения ознакомления с оригиналами документов».
В то же время, п. 2 ст. 93 НК РФ предусмотрено, что при возникновении необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками истребуемых документов. По мнению, Минфина РФ, речь идет о ситуациях, когда при проведении «камералки» были обнаружены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, а также в случае сверки копий документов с их подлинниками.
Однако как видно из содержания ст. 93 НК РФ, возможность ознакомления с оригиналами документов жестко привязана законом к процедуре их истребования, и не может существовать отдельно от этой процедуры. Следовательно, если налоговый орган имеет намерение обозреть подлинники документов, он должен направить налогоплательщику не некое абстрактное «уведомление», а требование по установленной форме с конкретизацией истребуемых бумаг и отметкой о том, что помимо заверенных копий ему необходимо ознакомиться с оригиналами.
Только таким путем проверяющие могут добиться от налогоплательщика предоставления подлинников. В этой связи уведомление с предписанием представить в налоговый орган оригиналы документов может не исполняться налогоплательщиком, во-первых, потому что при таком раскладе у налоговиков, скорее всего, еще отсутствует необходимость ознакомления с ними, а во-вторых, по причине того, что в данном случае их действия не соотносятся с процедурой истребования документов по ст. 93 НК РФ.
Да и вообще, в любом случае в законодательстве не установлен период, в течение которого налогоплательщик обязан подготовить оригиналы документов для ознакомления. Но если в случае со ст. 93 НК РФ еще можно применить по аналогии 10-дневный срок, отведенный на подготовку заверенных копий документов, то в отрыве от указанной процедуры данный срок определить просто нереально, а значит, инспекции нельзя будет говорить ни о каком противодействии со стороны налогоплательщика.
Выездная проверка. Данный вид налоговых проверок в силу прямого указания закона проводится на территории налогоплательщика, кроме случаев, когда последний не в состоянии предоставить для инспекторов помещение (п. 1 ст. 89 НК РФ). В ходе выездной проверки налоговики вправе истребовать у проверяемого лица заверенные копии хозяйственных документов, но знакомиться с их оригиналами они могут только явившись к самому налогоплательщику, что следует из п. 12 ст. 89 НК РФ (исключением является ситуация, когда налогоплательщик не представляет контролерам запрошенные документы, и производится их выемка). Таким образом, при выездной проверке никакие «уведомления» о необходимости обеспечить ознакомление с документами вообще не несут в себе правовой нагрузки – данное право налоговиков обусловлено предписаниями закона. Хотите – приходите и знакомьтесь, налогоплательщик все предоставит. Если же будут доказательства уклонения от предоставления, документы можно будет изъять принудительно, но опять же, в рамках самостоятельной процедуры выемки.
Резюмируя изложенное, остается констатировать, что разработанные ФНС России формы уведомлений и актов – это документы, рассчитанные на слабонервных. Получит налогоплательщик такую бумагу, не разобравшись в законодательстве, испугается и принесет всю кипу своей «первички», облегчив работу налоговикам. Рассудительный же налогоплательщик ответит: соблюдайте, господа, закон! Если речь идет о камеральной проверке – выставляйте требование, перечисляйте документы, которые вам нужны, и мы представим в ответ заверенные копии, а также оригиналы для ознакомления. Если началась выездная проверка – приходите и знакомьтесь сами. Ну зачем мне делать чужую работу?

2. А суд сказал…
Внимание! С текстами нижеприведенных дел, а также многих других арбитражных дел по вопросам проведения налоговых проверок всегда можно ознакомиться на сайте www.econ-profi.ru.

Суд не должен выполнять работу налоговиков
По результатам выездной проверки организация столкнулась с претензиями насчет использовании налоговой схемы. Ею были заключены договоры поручения с двумя фирмами, по которым она обязалась за вознаграждение осуществлять транспортировку, таможенное оформление и продажу товара, принадлежащего доверителям. Деньги от реализации перечислялись доверителям, но на поверку оказалось, что они являются обычными «фирмами-однодневками», в связи с чем налоговый орган посчитал договоры поручения мнимыми сделками и включил в доходы организации всю сумму денежных поступлений от продажи товара (подробнее о посреднических схемах можно прочитать на нашем сайте). Своим решением налоговый орган доначислил организации налоги, и спор отправился на рассмотрение суда, причем там сразу же вскрылись явные недоработки со стороны налоговиков.
Во-первых, суд сразу отметил, что налоговики не собрали доказательств осведомленности налогоплательщика о недобросовестности его контрагентов. Во-вторых, контролеры даже толком не доказали наличие недостоверных подписей на документах, оформляющих посреднические взаимоотношения с ними. Цепляясь за свой последний шанс, инспекция заявила ходатайство о проведении почерковедческой экспертизы подписей руководителей фирм-доверителей на хозяйственной документации. Однако суд данное ходатайство отклонил, указав, что он не должен восполнять недостатки принятого налоговым органом решения, поскольку иное нарушало бы принцип состязательности в судебном процессе. В итоге суд счел вину налогоплательщика недоказанной вследствие недоработок налогового органа, и организацию оправдали (постановление ФАС Северо-Западного округа от 3 августа 2009 г. № А42-762/2008).
Источник: «Экон-Профи»

Индивидуальному предпринимателю проще добиться обеспечительных мер
Никто не может быть лишен своего имущества иначе как по решению суда – эта цитата из Конституции РФ поминается недобрым словом всяким налогоплательщиком, с которого налоговый орган взыскивает доначисленные налоги «без суда и следствия». Как мы в свое время уже писали, единственный способ приостановить внесудебное взыскание налогов в данном случае – это добиться в обеспечительных мер в суде, ссылаясь при этом на причинение значительного имущественного ущерба от действий налоговиков. Но при этом гарантий тут, как правило, быть не может, потому что суд по своему усмотрению решает, принимать обеспечительные меры или нет. Одному индивидуальному предпринимателю такое положение дел пришлось не по душе, и он пожаловался в Конституционный суд РФ на несоответствие нормам Конституции положений налогового законодательства о внесудебном взыскании налогов. Конституционщики пожурили налоговые органы, однако закон менять не стали: по их мнению, у налогоплательщиков и так есть масса механизмов защиты от необоснованного взыскания налогов, и один из них – как раз обеспечительные меры. Но жалобщику все-таки был преподнесен «утешительный приз». Как указали судьи, если при обращении за обеспечительными мерами предприниматель приведет доказательства причинения ему крупного ущерба от принудительного взыскания налогов, то арбитражный суд будет обязан принять обеспечительные меры, тем самым приостановив действия налоговиков до разрешения спора по существу. Причем речь в данном случае шла именно о предпринимателях, как о менее защищенных субъектах по сравнению с юридическими лицами. Поэтому, опираясь на данные разъяснения, предпринимателям теперь будет проще добиться обеспечительных мер и защитить свое имущество (определение Конституционного Суда РФ от 4 июня 2009 г. № 1032-О-О).
Источник: «Экон-Профи»

Истребуемые документы перечислять не обязательно, налогоплательщик сам разберется…
Налоговый орган начал выездную налоговую проверку индивидуального предпринимателя и сразу вручил ему требование о предоставлении документов. В данном требовании документы не были перечислены поштучно, однако были приведены их видовые признаки и период, за который их необходимо представить. Например, налоговики требовали представить книги учета доходов и расходов за проверяемый период, выставленные и полученные счета-фактуры, трудовые договоры и т.д. Предприниматель посчитал, что у него не возникло обязанности представлять указанные документы, так как их перечень был обобщенным. Однако по итогам проверки налоговый орган доначислил налогоплательщику штраф за непредставление документов по ст. 126 НК РФ, установив их перечень за счет информации о движении денежных средств по расчетному счету, посредством проведения «встречных» проверок и т.п.
В суде налогоплательщик оспорил доначисление ему штрафа, подчеркнув, что список истребуемых документов был слишком обобщенным. Хотя суды и согласились с данным доводом, они все равно решили, что отсутствие поштучного перечисления документов в требовании не препятствовало его исполнению. Суды указали, что в проверяемый период налогоплательщик вел учет объектов налогообложения, отражал показатели деятельности в налоговых декларациях, заявлял право на налоговые вычеты по НДС, в связи с чем требование о предоставлении документов являлось для него понятным и исполнимым. Согласились суды и расчетом количества непредставленных документов, в связи с чем санкционировали доначисление штрафа по ст. 126 НК РФ, причем впоследствии ВАС РФ подтвердил правомерность данных выводов (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15 апреля 2010 г. по делу № А27-10595/2009).
Источник: «Экон-Профи»

Решение о взыскании налога нельзя принимать, пока не истек срок на его добровольную уплату
Налоговый орган выставил организации требование об уплате налоговой недоимки, которое было направлено в ее адрес по почте. По этой причине налоговикам ничего не оставалось, кроме как догадываться о дате получения данного требования налогоплательщиком с учетом разумного периода доставки почтовой корреспонденции. Определив дату получения требования «на глазок», инспекция отсчитала срок для его добровольного исполнения, а затем приняла решение о принудительном взыскании недоимки. Но тут выяснилось, что требование об уплате недоимки было получено организацией позднее, чем это предполагали налоговики, поэтому на момент принятия решения о взыскании у нее еще не вышло время для добровольной уплаты налога. В такой ситуации организация, естественно, оспорила решение о взыскании в суд.
Суд исследовал штемпели на почтовом конверте и констатировал, что требование об уплате налога действительно было получено организацией позднее, чем посчитал налоговый орган. Поэтому решение о взыскании было признано незаконным, как вынесенное до истечения срока для добровольного погашения налоговой задолженности. Заметим: с сентября 2010 г. законодательство изменилось, и требование об уплате налога, направленное по почте, теперь считается полученным на шестой день с даты отправки. Но при этом налоговикам по-прежнему запрещено принимать решения о взыскании налога до истечения срока его добровольной уплаты (постановление ФАС Поволжского округа от 30 сентября 2009 г. № А55-875/2009).
Источник: «Экон-Профи»

_____________________________________________________________________
© Консалтинговая группа «Экон-Профи» под руководством Пархачевой М.А. - члена Научно-экспертного совета Палаты налоговых консультантов РФ. Использование материалов рассылки, охраняемых авторским правом, возможно только с разрешения правообладателя - ЗАО КГ «Экон-Профи».