Налоговые проверки: правила самообороны Выпуск № 22 от 6 декабря 2010 г.

Автор: Павел Панов

1. Неосмотрительность налоговиков – повод к отмене решения
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки – это «больная тема» для налоговиков. До недавнего времени принятое по итогам проверки решение безусловно подлежало отмене лишь в случае, когда налогоплательщик не смог присутствовать на рассмотрении материалов проверки из-за действий инспекции (не извещен надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки) либо рассмотрение состоялось до истечения срока подачи письменных возражений на акт проверки. При этом не имеет значения, какие доказательства неуплаты налогов собрали проверяющие при проведении мероприятий налогового контроля: вышеуказанные процедурные нарушения ставят крест на всех выдвигаемых претензиях.
А теперь радостная новость: впредь безусловных оснований для отмены решения будет не два, а три! Недавно Президиум ВАС РФ высказал свою позицию по поводу применения п. 14 ст. 101 НК РФ, в соответствии с которой фактически был расширен перечень существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. Причем нижестоящие арбитражные суды уже давно затрагивали этот вопрос в своей практике – в чем же тут дело?

Материалы не изучал – значит, и решение принимать не можешь!
Начнем с того, что из себя в принципе представляет процедура рассмотрения материалов налоговой проверки. По сути, это некое подобие судебного разбирательства, при котором функции суда исполняет начальник налоговой инспекции (заместитель начальника налоговой инспекции). Одну сторону в этом разбирательстве представляют налоговые инспекторы, которые проводили проверку: они излагают начальнику выявленные признаки налоговых правонарушений, ссылаются на полученные доказательства их совершения. Другая сторона разбирательства – это налогоплательщик, который вправе предоставлять возражения на доводы налоговых инспекторов, предоставлять дополнительные документы в поддержку своей позиции и т.п. По результатам рассмотрения начальник налогового органа решает, доказали ли его подчиненные факт совершения налогового правонарушения или их претензии недостаточно обоснованы. Соответственно, им принимается решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Так вот, суть проблемы состоит в следующем. Налоговики, как правило, формально относятся к процедуре рассмотрения материалов проверки и позицию налогоплательщика всерьез не воспринимают. Соответственно, и само рассмотрение они проводят только потому, что к этому их обязывает закон. Следствием такого пренебрежительного отношения зачастую становится один примечательный недочет: заседание по рассмотрению материалов проверки возглавляет одно должностное лицо налоговой инспекции (начальник или один из его замов), а решение подписывает другое должностное лицо, которое на этом заседании отсутствовало. Другими словами, материалы проверки рассматривал начальник инспекции Иванов, а решение о привлечении к ответственности подписано его заместителем Петровым.
Налогоплательщики давно обратили внимание на эту типовую ошибку и перенесли свое негодование в плоскость судебных разбирательств. Они вопрошали: как может принять объективное и взвешенное решение человек, который доводы налогоплательщика не слышал, материалы проверки не изучал и вообще не принимал участия в их рассмотрении? Учтите: возможность заявить такой довод в суде имели только внимательные налогоплательщики, которые своевременно получили от налоговиков копию протокола заседания по рассмотрению материалов проверки, где отражается состав присутствующих на заседании лиц (при отсутствии такого протокола есть риск того, что налоговики успеют кое-что в нем исправить).
В ответ на такого рода аргументы налоговики указывали: факт подписания решения о привлечении к ответственности не тем должностным лицом, которое рассматривало материалы проверки, ни о чем не говорит. Дескать, принципиальное решение «доначислять нельзя помиловать» принималось по итогам рассмотрения, а текст ненормативного правового акта подготавливался позднее, что не противоречит закону. И подписывало этот текст другое лицо, что в указанной ситуации также допустимо.
Суды преимущественно склонялись на сторону налогоплательщиков (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 20 октября 2009 г. № А33-6100/2008, ФАС Северо-Кавказского округа от 12 августа 2009 г. № А61-1120/2008-8, ФАС Центрального округа от 14 января 2009 г. № А08-9086/06-25). Хотя известны также решения, в которых суды поддерживали по данному вопросу налоговиков, вот и ФАС Московского округа в постановлении от 19 февраля 2010 г. № Ф05-13889/2009 проигнорировал призывы налогоплательщика отменить решение налогового органа по вышеуказанному основанию.
Однако теперь Президиум ВАС РФ, наконец, расставил все точки над i.

Что решил ВАС РФ
На вышеуказанное постановление ФАС Московского округа от 19 февраля 2010 г. № Ф05-13889/2009 была подана надзорная жалоба, результатом рассмотрения которой стало постановление Президиума ВАС РФ от 20.09.2010 № 4903/10. По мнению Президиума, требования ст. 101 НК РФ сводятся к тому, что материалы налоговой проверки и возражения налогоплательщика на акт проверки должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа путем непосредственного исследования всех имеющихся доказательств при условии обеспечения возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов, с последующим принятием решения по результатам рассмотрения материалов проверки тем же должностным лицом налогового органа.
Проще говоря, именно то должностное лицо, которое изучило доводы налоговых инспекторов и позицию налогоплательщика, должно принять решение по делу о налоговом правонарушении. При этом в целях недопущения обратной ситуации это же самое лицо должно подписать указанное решение.
При производстве в надзорной инстанции налоговики сдались не сразу: они указали, что налогоплательщик участвовал в рассмотрении материалов проверки, поэтому возможность представлять свои возражения ему все-таки была обеспечена. Однако судьи решили, что правового значения это не имеет: хоть налогоплательщик в рассмотрении и участвовал, но это не дало ему возможности донести свою позицию до должностного лица, от которого зависело принятие решения по делу. По их мнению, факт подписания решения по итогам проверки не тем должностным лицом, которое рассматривало ее материалы, фактически свидетельствует о новом рассмотрении материалов проверки без участия налогоплательщика. Таким образом, Президиум посчитал, что действия налоговиков привели к ограничению права налогоплательщика давать пояснения относительно материалов налоговой проверки непосредственно лицу, которое выносит решение.
Мораль сей басни такова: будьте предельно внимательны при рассмотрении материалов налоговой проверки. Во-первых, обязательно попросите у налоговиков копию протокола рассмотрения материалов проверки. Во-вторых, сразу после получения на руки решения налогового органа проверьте – подписан ли этот документ тем же лицом, что выслушивал ваши пояснения? Быть может, Вам улыбнется удача...

2. А суд сказал…
Внимание! С текстами нижеприведенных дел, а также многих других арбитражных дел по вопросам проведения налоговых проверок всегда можно ознакомиться на сайте www.econ-profi.ru.

При каждой налоговой проверке свидетелей нужно опрашивать заново
По итогам проведения выездной налоговой проверки организации отказали в праве на налоговый вычет по НДС по одному из поставщиков, поскольку у него были выявлены признаки недобросовестного налогоплательщика. Эта фирма была хорошо знакома налоговикам по другим налоговым проверкам: они знали, что руководитель и учредитель указанной фирмы отрицает свою причастность к ней, а также уверяет, что от ее имени ни с какими хозяйствующими субъектами не взаимодействовал. Контролеры имели на руках протокол допроса указанного гражданина, в котором были отражены соответствующие показания, и, судя по всему, использовали этот документ при проведении проверок всех налогоплательщиков, которым посчастливилось что-либо приобретать у данной «проблемной» фирмы. Точно также и при проведении налоговой проверки нашей организации налоговики не стали опрашивать свидетеля вновь, а использовали уже имеющийся протокол как доказательство ее виновности.
Налогоплательщик в суде привел доказательства своей осмотрительности при выборе поставщика, а также реальности своих взаимоотношений с ним, но предстояло еще разрешить вопрос об «отказных» показаниях руководителя контрагента. Суд высказался по данному вопросу следующим образом: в процессе выездной налоговой проверки должны проводиться мероприятия налогового контроля, в результате которых выявляются признаки налоговых правонарушений, и, в частности, допросы свидетелей. Поскольку в рамках выездной проверки организации свидетель налоговым органом не допрашивался, его показания, полученные при налоговых проверках других налогоплательщиков, являются полученными с нарушением закона. Таким образом, налогоплательщика оправдали (постановление ФАС Московского округа от 11 июня 2010 г. № КА-А40/5933-10).
Источник: «Экон-Профи»

После дополнительных мероприятий налогового контроля проверять больше ничего нельзя
Завершив выездную налоговую проверку, налоговый орган отразил выявленные нарушения в акте проверки и передал его налогоплательщику. Немного позднее налоговики захотели усилить свою позицию и приняли решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были, в частности, произведены опросы свидетелей и осмотр помещения. После завершения дополнительных мероприятий инспекторы составили соответствующую справку, а также уведомили налогоплательщика, что рассмотрение результатов контрольных мероприятий состоится на следующий день. Однако в процессе последовавшего рассмотрения налоговики опять засомневались в достаточности собранных доказательств и решили отложить рассмотрение еще на два дня, а сами пока произвели повторный осмотр помещения. В итоге налогоплательщику всего за день до нового рассмотрения материалов проверки вручили справку о проведенном повторном осмотре помещения. А на следующий день, рассмотрев все собранные доказательства, инспекция приняла-таки решение о доначислении организации налогов.
Организация, в свою очередь, решила, что налоговики слишком много ее проверяли и слишком мало времени предоставляли ей для составления возражений по поводу проверки. Суд полностью поддержал ее негодование. Во-первых, им было указано, что проведение «повторных» дополнительных мероприятий налогового контроля (в данном случае – повторного осмотра помещения) после составления справки об их завершении является незаконным. Во-вторых, суд решил, что проверяющие неправомерно ограничили права налогоплательщика по ознакомлению с результатами дополнительных контрольных мероприятий и по составлению возражений в течение 15 рабочих дней. В итоге принятое налоговым органом решение было отменено по процессуальным основаниям (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 29 сентября 2010 г. по делу № А19-3820/10).
Источник: «Экон-Профи»

Реорганизовался? Получи выездную проверку!
Юридическое лицо претерпело процедуру реорганизации в форме присоединения к нему двух других организаций, и после этого у него начались проблемы. Сначала налоговый орган принял решение о проведении выездной налоговой проверки одной из присоединившихся фирм в связи с реорганизацией. Затем была проведена выездная проверка другой присоединившейся фирмы за один год ее деятельности. Сразу после этого налоговики начали новую выездную проверку в отношении второй из присоединившихся к налогоплательщику фирм за другие полтора года ее деятельности, предшествовавшие реорганизации. Тогда налогоплательщик решил, что его проверяют слишком часто и обратился в суд с заявлением о признании недействительным решения о проведении третьей выездной налоговой проверки.
При вынесении решения суд исходил из того, что законом налоговому органу предоставлено право проводить выездные проверки налогоплательщиков в связи с реорганизацией вне зависимости от того, когда проводились предыдущие выездные проверки. Принимая во внимание, что ни одна из трех проверок не осуществлялась в отношении одного и того же налогоплательщика и за один и тот же период, было решено, что действия налогового органа соответствуют закону (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 19 июля 2010 г. по делу № А63-19428/2009).
Источник: «Экон-Профи»

Повторная выездная проверка: можно все то же, что и раньше
Мы уже рассказывали читателям о перипетиях, которые в свое время развернулись в высших судебных органах по вопросу о правомерности проведения повторных выездных проверок налоговыми органами. Сейчас эти проверки разрешается проводить в строго ограниченном перечне ситуаций, но налогоплательщикам мало даже тех ограничений, которых уже удалось добиться, и они всячески пытаются сузить полномочия повторных контролеров. Так, один из налогоплательщиков, который подвергся повторной проверке, попытался через суд признать ее «новой выездной проверкой» за тот же период времени. В обоснование своих доводов он указал, что в решении о проведении повторной проверки в связи с контролем со стороны вышестоящего органа за деятельностью нижестоящего не было указано, какие нарушения в предыдущей проверке послужили основанием для повторного вторжения. Также налогоплательщик посчитал незаконными выставление ему требования о предоставлении документов и приостановление повторной выездной проверки.
Суд решил, что права налогоплательщика действиями налоговиков не нарушались, и отказался признавать повторную проверку «новой проверкой». Он посчитал, что допущенные дефекты в оформлении документов, связанных с осуществлением налогового контроля, не являются существенными. Им также было указано, что поскольку в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено иное, налоговый орган вправе при проведении повторной проверки истребовать у налогоплательщика документы и осуществлять ее приостановление по основаниям, указанным в НК РФ (постановление ФАС Уральского округа от 7 октября 2010 г. № Ф09-8299/10-С3).
Источник: «Экон-Профи»

_____________________________________________________________________
Консалтинговая группа «Экон-Профи» под руководством Пархачевой М.А. - члена Научно-экспертного совета Палаты налоговых консультантов РФ. Использование материалов рассылки, охраняемых авторским правом, возможно только с разрешения правообладателя - ЗАО КГ «Экон-Профи».