Налоговые проверки: правила самообороны Выпуск № 19 от 14 сентября 2010 г.

Автор: Павел Панов

1. Изменения в процедуре проведения налоговых проверок
Вступившие в силу 2 сентября 2010 г. изменения к Налоговому кодексу РФ (Федеральный закон от 27 июля 2010 г. № 229-ФЗ) коснулись процедуры проведения налоговых проверок. Посмотрим, какие сюрпризы подготовили законодатели.
Как известно, основным мероприятием налогового контроля, проводимым во время выездных и камеральных проверок, является истребование документов, на основании которых инспекторы, в конечном счете, и принимают решения. Это порядок претерпел значительные изменения.

Изменены правила истребования документов
Процедура истребования у налогоплательщиков документов никогда не была детализирована в налоговом законодательстве. Пользуясь этим, налоговики вручали требования как им вздумается: вызывали налогоплательщиков в инспекцию, направляли их по почте или каким-либо иным способом.
Со 2 сентября 2010 г. в законе прямо сказано, что требование о предоставлении документов должно быть вручено лицу лично под расписку, либо направлено в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (порядок направления требования в электронном виде должен быть установлен ФНС России). Только в том случае, если вручить требование указанными способами невозможно, его можно будет направить по почте заказным письмом, и тогда оно будет считаться полученным на шестой день со дня отправки. Причем как показывает практика, чтобы доказать невозможность вручения каких-либо документов налогоплательщику лично, налоговики обязаны зафиксировать данный факт документально (составить акт об отказе в принятии документов, акт осмотра помещения, которым подтверждается отсутствие налогоплательщика по данному адресу и т.п.).
С одной стороны, это новшество на руку налогоплательщикам, поскольку теперь отправлять требование по почте можно только после того, как исчерпана возможность вручить его лично представителю налогоплательщика. Правда, уклониться от получения требования теперь не удастся – оно будет считаться полученным на шестой день после отправки. В то же время, к вручению требования лично фактически приравнено его отправление по телекоммуникационным каналам связи. А это означает, что те налогоплательщики, которые представляют отчетность в электронном виде, будут получать требование незамедлительно в электронном виде. И с этого дня для них начнет исчисляться для представления истребуемых документов (порядок направления требования в электронном виде еще предстоит утвердить ФНС России).
Кстати, неисполнение требование налогового органа о предоставлении документов сейчас карается строже, чем раньше. Согласно новой редакции т. 126 НК РФ штраф за несвоевременное представление (непредставление) каждого истребованного документа поднят с 50 до 200 руб. Это довольно серьезная мера, ведь и при прежних размерах суммы штрафных санкций за непредставление документов иногда достигали сотен тысяч рублей. Нельзя не отметить: часто налоговые органы неправомерно пытаются наказать налогоплательщиков за непредставление документов, например, допуская ошибки в требовании о представлении документов или настаивая на представлении тех документов, которые отношения к проверке не имеют. Однако увеличение штрафных санкций может привести к хорошему «улову», поэтому вероятнее всего, с новой силой развернется борьба по поводу применения ст. 126 НК РФ.
Также законодатели скорректировали для налогоплательщиков правила предоставления документов по требованию налогового органа. Теперь налогоплательщик по своему усмотрению может представить документы непосредственно в налоговый орган, отправить их по почте или в электронном виде (порядок их направления в электронном виде также должна закрепить ФНС России). Это радует: больше не обязательно будет подстраиваться под график работы налогового органа с тем, чтобы передать ему документы. Достаточно будет успеть отнести их на почту в установленный срок. Только не забудьте сделать опись вложения и сохранить на всякий случай документы по отправке.
Другое новшество связано с извечным камнем преткновения для налогоплательщиков и налоговых органов: надо ли прикладывать к акту проверки все документы, на которые ссылается инспекция в этом документе, обвиняя налогоплательщиков в неуплате налогов? Теперь проблема решена: налогоплательщик может знакомиться с доказательствами своей вины.

Налогоплательщик может знакомиться с доказательствами своей вины
Налогоплательщики давно боролись за свое право знакомиться со всеми результатами проведенной налоговой проверки, требуя прикладывать к акту проверки все документы, полученные инспекцией в процессе ее проведения. Однако налоговая служба отказывалась это делать, ссылаясь на свои внутренние регламенты и отсутствие законодательной обязанности прикладывать к акту какие бы то ни было бумаги. Ранее мы уже освещали эту тему. Речь шла о том, что с позиций чиновников закон не обязывает их знакомить налогоплательщика с протоколами опроса свидетелей, актами осмотра и иными документами, на которые проверяющие ссылаются в акте проверки и которые являются доказательствами совершения проверяемым лицом налогового правонарушения. Налоговики считали, что когда налогоплательщик знакомится с текстом акта, он должен верить им «на слово», и ему не обязательно иметь на руках оформленные при проведении проверки документы, чтобы подготовить свои возражения на составленный акт. Однако в ходе последующих судебных разбирательств с завидной постоянностью выяснялось, что документы, на которые ссылается налоговый орган, не имеют юридической силы (в силу разных причин) и не могут быть надлежащими доказательствами вины налогоплательщика в неуплате налогов.
Проблема дошла до ВАС РФ, который принял компромиссное решение. Согласно его разъяснениям, налоговики действительно не обязаны представлять налогоплательщику доказательства вменяемого ему налогового правонарушения вместе с актом налоговой проверки. Однако при этом он отметил: возможность ознакомиться с указанными документами должна быть предоставлена налогоплательщику в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.
Теперь законодатель пошел еще дальше. Решено, что налогоплательщику все-таки должны быть вручены все документы, на основании которых сделан вывод о совершении им налогового правонарушения, кроме тех, что были получены от самого налогоплательщика (п. 3.1 ст. 100 НК РФ). При этом документы, содержащие сведения, составляющие охраняемую законом тайну, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.
А теперь самое интересное: право налогоплательщика на ознакомление с материалами налоговой проверки на этом не исчерпывается. Согласно изменениям, внесенным в п. 2 ст. 101 НК РФ, налогоплательщику предоставлена возможность «знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля» в срок до вынесения налоговым органом решения по итогам проверки. Данное право налогоплательщика напоминает закрепленное в арбитражном процессуальном законодательстве право лица, участвующего в деле, знакомиться с его материалами, снимать копии и т.д. Так что сам процесс производства по делу о налоговом правонарушении теперь все больше становится похожим на судебное разбирательство.
Перечисленные изменения следует признать очень позитивными. Теперь налогоплательщик сможет быстро, не дожидаясь суда, обнаружить ошибки, допущенные инспекторами при составлении различных протоколов, актов, и иных документов, вследствие чего данные документы могут быть признаны не имеющими доказательственной силы.
Кроме того, законодатели наконец-то решили другой проблемный вопрос, связанный с проведением дополнительных мероприятий налогового контроля, которые могут осуществляться в период со дня окончания проверки до момента вынесения решения по ее итогам.

Материалы дополнительных мероприятий налогового контроля «узаконили»
Вопрос о процедуре оформления результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, ознакомления с ними налогоплательщика, а также их рассмотрения долгое время являлся «проблемным» и требовал законодательного урегулирования. Закон не обязывал налоговиков составлять при проведении данных мероприятий отдельный акт, доводить его до сведения проверяемого лица, и вообще производить рассмотрение их материалов, чем нарушалось право налогоплательщика на составление возражений насчет выявленных недочетов. Мы рассказывали, что это не мешало Минфину России и арбитражным судам заявлять: будет составляться «дополнительный» акт или нет – налогоплательщику должно быть предоставлено право ознакомиться с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля и составить свои возражения на этот счет.
Однако позиция финансового министерства и судов не имела законодательного оформления и основывалась исключительно на рассуждениях. Теперь же законодатель, наконец, сблизил по своему статусу материалы «основной» налоговой проверки и дополнительных контрольных мероприятий. Новая редакция п. 1 ст. 101 НК РФ гласит, что руководитель налогового органа (его заместитель) обязаны рассмотрены не только материалы самой налоговой проверки (как это было раньше), но и материалы дополнительных материалов налогового контроля.
Данное дополнение позволяет утверждать, что, во-первых, налоговый орган в любом случае обязан рассмотреть материалы дополнительных мероприятий. Во-вторых, у судов появляется дополнительное основание говорить о том, что материалы этих мероприятий должны быть доведены до сведения налогоплательщика в том же порядке, что и материалы самой налоговой проверки. Также в аналогичном порядке ему должно быть предоставлено право составить свои возражения.
Однако стоит заметить: в новой редакции закона по-прежнему ничего не сказано о том, что результаты дополнительных мероприятий налогового контроля должны оформляться специальным документом (акт, справка и т.п.). Следовательно, от налоговиков как и раньше нельзя требовать его составления, а значит, по данному основанию, скорее всего, не удастся и выиграть суд.

2. А суд сказал…
Внимание! С текстами нижеприведенных дел, а также многих других арбитражных дел по вопросам проведения налоговых проверок всегда можно ознакомиться на сайте www.econ-profi.ru.

Ошибки и недочеты налогового органа суд не исправляет!
Организация была обвинена налоговым органом во взаимодействии с «фирмами-однодневками». Претензии были стандартные: поставщики отсутствуют по своим юридическим адресам, не имеют основанных средств, у них отсутствует персонал, а руководители отрицают свою причастность к деятельности данных фирм. На данном основании налоговики сделали вывод, что документы, которыми подтверждаются расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС, связанные с указанными поставщиками, содержат в себе недостоверные сведения. В ответ на это налогоплательщик в суде сослался на доказательства реальности произведенных сделок, а также признаки действующих юридических лиц у своих поставщиков: согласно выпискам банка они производят арендные платежи, взаимодействуют с большим количеством покупателей.
Активная позиция налогоплательщика склонила чашу весов на его сторону, и налоговый орган стал остро нуждаться в усилении своей позиции. Им было заявлено ходатайство о проведении почерковедческой экспертизы подписей на документах, оформленных поставщиками, а также о вызове в суд свидетелей для допроса. Однако суд данное ходатайство отклонил, отметив, что экспертиза и допросы свидетелей могли быть проведены в рамках налоговой проверки, но сделано этого не было. В итоге налогоплательщик выиграл тяжбу (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25 июня 2010 г. по делу № А45-24263/2009).
Источник: «Экон-Профи»

Кто материалы проверки рассматривал, тот и решение подписывает!
Индивидуальный предприниматель был подвергнут выездной налоговой проверке, после чего ему предоставили срок для составления возражений на акт проверки и уведомили о времени и месте рассмотрения ее материалов. В указанный срок предприниматель явился в инспекцию, где были рассмотрены его объяснения и возражения. Через некоторое время он получил на руки решение, вынесенное по результатам проверки, которое датировалось более поздней датой, чем та, когда производилось рассмотрение материалов проверки. Кроме того, решение было подписано не тем должностным лицом, которое производило рассмотрение материалов проверки в присутствии предпринимателя, а другим сотрудником налогового органа. Не оспаривая вынесенное решение по существу, предприниматель счел нарушенной процедуру его вынесения и обратился с заявлением в суд.
К счастью, на руках у предпринимателя имелась копия протокола рассмотрения материалов выездной налоговой проверки. Установив, что согласно данному протоколу рассмотрение производилось не тем сотрудником инспекции, который подписал оспариваемое решение, суд счел права предпринимателя нарушенными. Он указал, что сотрудник, принимавший решение, возражения предпринимателя не выслушивал, а сам предприниматель на повторное рассмотрение материалов проверки не приглашался. Тем самым процедура принятия решения грубо нарушена, и оно подлежит отмене (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13 июля 2010 г. по делу № А32-13742/2009-45/252).
Источник: «Экон-Профи»

Налоговики вправе направить проверяемому лицу «примерное» требование о предоставлении документов…
Налоговый орган принял решение о проведении в отношении организации выездной налоговой проверки. Данное решение было направлено ей одновременно с требованием о предоставлении документов, в котором содержался примерный перечень запрашиваемых документов. Однако этот перечень не содержал их точных наименований, реквизитов и иных идентифицирующих признаков, поэтому налогоплательщик решил, что выставленное требование нарушает его права и законные интересы и обратился в суд с заявлением о признании его незаконным.
Рассматривая указанное заявление, суд отметил, что налогоплательщики используют различные формы и виды документов регистров бухгалтерского и налогового учета. Этим объясняется право налогового органа направить налогоплательщику «примерное» требование о предоставлении документов с тем, чтобы налогоплательщик самостоятельно определил, какие конкретные документы по нему должны быть представлены. Указанным требованием до налогоплательщика доводится информация о вопросах, которые исследуются проверяющими, причем при необходимости проверяющие вправе выставить налогоплательщику более подробное требование. Учитывая изложенное, а также тот факт, что к ответственности за непредставление документов по требованию на основании ст. 126 НК РФ организация не привлекалась, суд признал направленное ей требование законным (постановление ФАС Московского округа от 16 апреля 2010 г. № КА-А40/2634-10).
Источник: «Экон-Профи»

Возражений не имею, но в суд заявление подаю…
Налогоплательщик был подвергнут выездной налоговой проверке, результаты которой были оформлены контролерами в соответствующем акте. Данный акт был доведен до сведения налогоплательщика, и ему был предоставлен срок для составления письменных возражений на этот акт. Однако налогоплательщик не счел нужным предоставлять возражения, дождался принятия решения по результатам проверки и впоследствии обратился за его обжалованием в суд. В свою очередь, налоговики решили, что раз налогоплательщик не представлял возражений на акт налоговой проверки, значит, и решение обжаловать он тоже не вправе.
Однако суды всех трех инстанций, равно как и ВАС РФ были единодушны в своем мнении о неправомерности позиции налогового органа. Они отметили, что законом предусмотрено право, а не обязанность налогоплательщика по составлению возражений на акт налоговой проверки. Поэтому если проверяемое лицо не воспользовалась своим правом на составление возражений, это обстоятельство не может рассматриваться, как препятствие для обращения в суд (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 19 марта 2008 г. № Ф08-1208/2008-435А).
Источник: «Экон-Профи»

_____________________________________________________________________
© Консалтинговая группа «Экон-Профи» под руководством Пархачевой М.А. - члена Научно-экспертного совета Палаты налоговых консультантов РФ. Использование материалов рассылки, охраняемых авторским правом, возможно только с разрешения правообладателя - ЗАО КГ «Экон-Профи».