Налоговые проверки: правила самообороны Выпуск № 13 от февраля 2010 г.

Самые опасные налоговые схемы |Все об однодневках |В помощь руководителям и учредителям |Налоговые проверки

1. Налоговики не могут повторно истребовать документы, которые предоставлены ранее

С 1 января текущего года вступила в действие норма п. 5 ст. 93 НК РФ, согласно которой в ходе проведения проверки налоговики не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок этого лица. Согласно закону, указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие обстоятельств непреодолимой силы.
Данное законодательное изменение было разработано уже давно, и нашло свое отражение еще в тексте Федерального Закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса РФ и в отдельные законодательные акты РФ в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования», согласно которому введение этой нормы в действие было назначено на 1 января 2010 г. И вот, наконец, налогоплательщики могут его применять.
Давайте разберемся, в чем же конкретно состоит указанная новелла законодательства.

Документы представляем один раз!
Начнем с того, в каких случаях может применяться норма п. 5 ст. 93 НК РФ. Это происходит всякий раз, когда у проверяющих повторно возникает необходимость в изучении документов, имеющих отношение к исчислению налогов, притом что ранее эти документы ими уже исследовались. Например, такое возможно при проведении выездной налоговой проверки, когда истребуются документы, ранее уже исследованные в ходе предшествующих «камералок». Другой случай – если требование о представлении документов касается тех документов, которые ранее истребовались при камеральной проверке по другому налогу. Наконец, налоговики могут попросту утратить ранее полученные бумаги и заново истребовать их у проверяемого лица.
Сразу же заметим: арбитражные суды уже давно указывали на недопустимость повторного истребования документов в рамках одной и той же выездной проверки. В частности, в постановлении ФАС Поволжского округа от 28 февраля 2008 г. № А72-4575/07-12/117 было указано, что повторные требования инспекции о предоставлении одних и тех же документов являются незаконными.
В то же время следует заметить, что вступивший в силу п. 5 ст. 93 НК РФ ограничивает полномочия налоговиков по повторному истребованию не любых, а только отдельных категорий документов. Точнее – это касается повторной процедуры истребования, которая предусмотрена ст. 93 НК РФ.
Напомним, что НК РФ предусматривает два самостоятельных вида истребования документов у хозяйствующих субъектов (если не принимать во внимание полномочия по получению банковских документов). Первый из них закреплен в ст. 93 НК РФ, согласно которой налоговики в ходе налоговой проверки конкретного субъекта (налогоплательщика) вправе истребовать у него необходимые документы. Помимо этого, истребование может производиться в рамках «встречной» проверки (ст. 93.1 НК РФ), когда информацию и документы о деятельности проверяемого налогоплательщика обязаны представлять его контрагенты (а в некоторых случаях – и иные лица).
В обрисованных ситуациях процедура истребования документов неодинакова, и для налогоплательщика это имеет большое значение. Так, запрет на повторное истребование касается только тех документов, которые запрашивались у самого налогоплательщика по правилам ст. 93 НК РФ. Следовательно, если организация сначала представляла в инспекцию какие-либо документы в рамках «встречной» проверки (по ст. 93.1 НК РФ), то впоследствии у нее можно будет истребовать те же самые документы, начнись в отношении этой организации самостоятельная налоговая проверка (по ст. 93 НК РФ).
Обратите внимание: для того чтобы воспользоваться нормой п. 5 ст. 93 НК РФ и не подвергаться повторному истребованию документов, налогоплательщику обязательно надо иметь на руках доказательства их первичного представления по требованию налогового органа. Им может стать подробная опись истребованных налоговиками бумаг, содержащая наименование, дату составления каждого документа, количество страниц и т.д. На описи также должна стоять отметка налогового органа о получении перечисленных в ней документов.
В любом случае запрет на повторное истребование документов по ст. 93 НК РФ сильно связывает руки налоговикам. Поэтому они спешно пытаются приспособиться к новым условиям: в настоящее время в ФНС России насаждается система электронной обработки документов, собранных в ходе проведения налоговых проверок. Теперь налоговые инспекторы будут обязаны сканировать каждый полученный документ и сохранять в общероссийской электронной базе, присваивая ему специальный код, который содержит тип и название документа. Соответственно, любой налоговый орган, у которого возникнет потребность ознакомления с полученным документом, сможет сделать это без вмешательства во внутренние дела налогоплательщика. При этом документы, полученные от налогоплательщиков, будут храниться в органах ФНС России не менее 5 лет, что следует из приказа МНС РФ от 21 апреля 2004 г. № САЭ-3-18/297@ «Об утверждении перечня документов, образующихся в деятельности МНС РФ, его территориальных органов, подведомственных организаций, с указанием сроков хранения».
Итак, мы разобрались, в чем состоит суть законодательного ограничения по повторному направлению требований о предоставлении документов, и как оно будет работать на практике. Следующий вопрос, о котором нам надо упомянуть – это особенности истребования отдельных категорий документов.

На какие документы распространяется правило?!
Прежде всего, отметим, что если какие-то документы предоставлялись по требованию налогового органа до 1 января 2010 г., то за налоговиками все-таки сохраняется право истребовать их еще раз. Такой вывод можно сделать из п. 15 ст. 6 Закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ, согласно которому п. 5 ст. 93 НК РФ применяется в отношении документов, представляемых в налоговые органы после 1 января 2010 года.
Помимо этого, в законе также предусмотрены два случая, при которых отказывать налоговикам в повторном предоставлении ранее запрошенных документов нельзя: во-первых, это касается ситуации, когда у налогоплательщика истребовались подлинники документов, которые впоследствии были ему возвращены, а во-вторых – если документы были утрачены налоговым органом вследствие обстоятельств непреодолимой силы.
Возвращенные подлинники.
Обычно документы предоставляются в налоговый орган в виде заверенных руководителем организации копий (п. 2 ст. 93 НК). Тем не менее, в случае необходимости налоговики могут знакомиться с оригиналами документов, а также подлинники должны предоставляться им при проведении выездной налоговой проверки (в том числе, по месту нахождения налогового органа).
Итак, после возвращения налогоплательщику полученных от него подлинников хозяйственных документов он не может воспользоваться нормой п. 5 ст. 93 НК РФ и впоследствии отказаться исполнять требование о предоставлении этих документов.
Утрата вследствие непреодолимой силы.
Точно также недопустим отказ от представления документов, если они были утрачены налоговиками из-за обстоятельств непреодолимой силы, о чем также упомянуто в п. 5 ст. 93 НК РФ.
Однако на практике применить налоговикам данное положение будет нелегко. Самые главный вопрос в этой связи: каким образом они могут подтвердить наличие обстоятельств непреодолимой силы – например, достаточно ли для этого простого заявления со стороны налоговиков о произошедшем пожаре, либо необходимо наличие соответствующей справки с указанием перечня утраченных документов?! Судебная практика по этому вопросу пока не сформировалась, поэтому однозначный ответ на этот вопрос дать пока нельзя: если у налогоплательщика возникнут такие сложности, лучше сразу обратиться за квалифицированной юридической помощью (например, в Консалтинговую группу «Экон-Профи»).
Другая проблема – какие конкретно обстоятельства (обстоятельства непреодолимой силы) можно считать достаточным основанием для повторного обращения за ранее истребованными документами?! В соответствии с гражданским законодательством обстоятельство непреодолимой силы должно отвечать двум критериям: чрезвычайность ситуации и ее непредотвратимость. Можно предположить, что к числу таких обстоятельств, в частности, могут быть отнесены пожар или иные чрезвычайные ситуации, катастрофы (при условии соблюдения налоговым органом всех зависящих от него превентивных мер, направленных на их предотвращение). Возможно – кража. Впрочем, даже здесь можно за что-нибудь «уцепиться»: так, например, согласно постановлению ФАС Поволжского округа от 20 декабря 2005 г. №А72-2670/05-26/153 хищение имущества не может рассматриваться в качестве обстоятельства непреодолимой силы.

2. А суд сказал…
Внимание! С текстами нижеприведенных дел, а также многих других арбитражных дел по вопросам применения налоговых схем всегда можно ознакомиться на сайте www.econ-profi.ru.

Повторная выездная проверка: и все-таки она возможна!
Как мы уже рассказывали в одном из предыдущих выпусков нашей рассылки, некоторое время назад Конституционный суд РФ наложил «вето» на проведение повторных выездных проверок налогоплательщиков в порядке контроля вышестоящего налогового органа за деятельностью нижестоящего. Однако теперь данная история получила неожиданное продолжение в Высшем арбитражном суде РФ: оказывается, проводить такие проверки можно. По мнению арбитров, вышестоящий налоговый орган вправе повторно обратиться в суд с налоговыми претензиями за вторично проверенный период деятельности налогоплательщика, если в ходе повторной проверки им будут выявлены новые обстоятельства, которые не были исследованы при проведении первоначальной проверки и в суде.
Так, согласно материалам рассмотренного в ВАС РФ судебного дела, налогоплательщик выиграл первоначальный спор с налоговым органом исключительно благодаря процессуальным нарушениям, которые допустили проверяющие – то есть, фактические основания предъявленных к налогоплательщику претензий судом не исследовались. Впоследствии по результатам повторной выездной проверки вышестоящий налоговый орган вынес новое решение в отношении налогоплательщика, однако суды всех трех инстанций отказались рассматривать вопрос о его обоснованности, считая, что налоговики не вправе были повторно обращаться в арбитражный суд. Однако в ВАС РФ было решено, что такая позиция судов неправомерна, поскольку назначив повторную проверку, вышестоящий налоговый орган предпринял меры по устранению нарушений, допущенных при назначении первоначальной налоговой проверки. Дело направилось на рассмотрение Президиума ВАС РФ – посмотрим, чем же оно завершится (определение ВАС РФ от 29 декабря 2009 г. № ВАС-14585/09).
Источник: «Экон-Профи»

Производить зачет до вступления в силу решения по проверке нельзя!
Налоговая инспекция по итогам выездной налоговой проверки доначислила налогоплательщику значительную сумму недоимки по НДС. Через две недели по итогам камеральной проверки было вынесено решение о возмещении НДС. Еще через неделю, до вступления в силу решения по выездной проверке, инспекция произвела зачет подлежащего возмещению НДС в счет погашения выявленной недоимки по налогам. Налогоплательщик посчитал данные действия незаконными и обратился в суд.
Суд принял сторону налогоплательщика, установив что зачет нельзя проводить до тех пор, пока решение по результатам выездной проверки не вступит в силу. В противном случае у налогоплательщика появляются безапелляционные основания для отмены такого решения (определение ВАС РФ от 23 декабря 2009 г. № ВАС-16348/09).
Источник: «Экон-Профи»

В описи должны быть отражены все вложенные документы
Налоговый орган произвел выездную налоговую проверку деятельности организации. После первичного рассмотрения ее материалов налоговики осуществили дополнительные мероприятия налогового контроля по поводу взаимоотношений налогоплательщика с некоторыми его контрагентами. При этом по мнению налогоплательщика, проверяющие ненадлежащим образом уведомили его о вторичном рассмотрении материалов проверки с учетом результатов дополнительных контрольных мероприятий, и через суд потребовал признать принятое налоговым органом недействительным.
Налоговый орган в свою очередь не считал, что он нарушил права налогоплательщика. Он сослался на то, что уведомление о времени и месте рассмотрения материалов проверки якобы было выслано налогоплательщику в одном конверте с уведомлением о вызове для ознакомления с результатами почерковедческой экспертизы. Однако суд разъяснил, что при отсутствии в описи вложения информации о наличии в нем уведомления о рассмотрении материалов проверки налогоплательщик не считается извещенным надлежащим образом. Он поддержал позицию налогоплательщика и счел, что нарушение процедуры вторичного рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для его полной отмены (а не только в части результатов мероприятий налогового контроля) (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22 января 2010 г. по делу № А27-8986/2009).
Источник: «Экон-Профи»

На рассмотрении материалов должен быть руководитель налогового органа или его заместитель!
Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку деятельности налогоплательщика. При этом результаты проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля от налоговой инспекции рассматривал не руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, а специалист 1 разряда отдела выездных проверок, который и подписал соответствующий протокол рассмотрения. При этом согласно протоколу в рассмотрении не участвовал руководитель налогового органа, хотя именно им было подписано принятое по итогам налоговой проверки решение.
Исходя из этого, суд сделал вывод, что налоговиками было допущено существенное нарушение процедуры рассмотрения материалом выездной проверки и отменил принятое инспекцией решение. Суд отметил, что на итоговом рассмотрении материалов проверки должно было присутствовать то же лицо, что и подписывает решение по результатам налоговой проверки, то есть либо руководитель налогового органа, либо его заместитель (постановление ФАС Северо-Западного округа от 14 января 2010 г. по делу № А44-1046/2009).
Источник: «Экон-Профи»

_____________________________________________________________________
© Консалтинговая группа «Экон-Профи» под руководством Пархачевой М.А. - члена Научно-экспертного совета Палаты налоговых консультантов РФ. Использование материалов рассылки, охраняемых авторским правом, возможно только с разрешения правообладателя - ЗАО КГ «Экон-Профи».