«Налоговые проверки: правила самообороны»

рассылка от «Экон-Профи» № 7 от августа 2009 г.

Выездная налоговая проверка закончилась, но для налогоплательщиков все только начинается. Пропустим этапы представления возражений на вынесенный акт, принятия решения по итогам проверки (предположим, отрицательного для налогоплательщика), подачи апелляционной жалобы и предъявления требования об уплате налога. Следующий этап - принятие решения о взыскании налога и его непосредственное взыскание с расчетного счета налогоплательщика. Вот тут-то налоговый орган может ожидать неприятность: в ряде случаев взыскать налог в безакцептном порядке нельзя. Сначала надо обратиться в суд и получить его одобрение на выявленные правонарушения.

Согласно п. 2 ст. 45 НК РФ взыскание налога производится только в судебном порядке в следующих случаях:

1) с организации, которой открыт лицевой счет, т.е. с бюджетных организаций (ст. 220.1 БК РФ);

2) если недоимка, числящаяся за дочерней (зависимой) организацией, подлежит взысканию с ее материнской компании, и наоборот;

3) если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика.

Сегодня мы обратимся к третьему случаю, причем применительно к «упрощенцам», которым доначислили налоги по общей системе налогообложения. Это может произойти, в частности, при «незаконном», по мнению налогового органа, переходе на УСН, либо при нарушении ограничений в период применения этого спецрежима. Подробности – в оригинальном варианте статьи Беляйкиной Г.В., приведенном ниже.

Взыскать налог с «упрощенца»? Только через суд! 2

Изменение статуса налогоплательщика. 2

Изменение характера деятельности налогоплательщика. 3

Когда применяется норма. 4

Кому обращаться в суд. 5

А суд сказал…... 6

Доказательства, полученные после окончания «камералки», могут быть использованы в суде! 6

Права вышестоящего налогового органа являются ограниченными! 6

Что делать, если налоговики выставили незаконное требование об уплате налога…... 7

Последствия нарушения процедуры подачи деклараций. 8

Взыскать налог с «упрощенца»? Только через суд!

Г.В. Беляйкина,

ведущий юрист Консалтинговой группы «Экон-Профи» 

Все дело в том, что иногда бесспорное взыскание налогов невозможно в силу прямого указания закона. Взыскание налога производится только в судебном порядке в следующих случаях (п. 2 ст. 45 НК РФ):

1) с организации, которой открыт лицевой счет для учета операций по исполнению бюджета (ст. 220.1 БК РФ);

2) с организации, являющейся основной, если недоимка дочерней или зависимой организации не погашается в течение более трех месяцев, или, наоборот, с дочерней (зависимой) организации, если недоимка основной организации числится более трех месяцев;

3) с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика.

Нас будет интересовать именно третий случай. Дело в том, что принудительный перевод налогоплательщика с УСН на общий режим как раз относится к вопросу изменения статуса и характера деятельности налогоплательщика, предусмотренному в подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ.

Что понимать под изменением статуса и характера деятельности налогоплательщика в НК РФ напрямую не указано. Поэтому будем руководствоваться общеправовым смыслом понятий «статус налогоплательщика» и «характер деятельности».

Изменение статуса налогоплательщика

Исходя из системного толкования норм права, можно сделать вывод, что под статусом налогоплательщика понимается правовое положение лица, соответствующее совокупности тех прав и обязанностей, которыми он наделяется нормами налогового законодательства и другими нормами права, определяющими место конкретного лица в хозяйственных отношениях. Причем сюда относятся как общие права и обязанности, так и те права и обязанности, в том числе налоговые льготы, которые предоставляются налогоплательщику или возлагаются на него в связи с осуществлением им конкретного вида деятельности и применения конкретной системы налогообложения.

Примерами особых статусов налогоплательщика являются статусы организаций инвалидов, религиозных организаций, крупнейших налогоплательщиков и т.п.

В связи с этим под изменением статуса налогоплательщика следует понимать изменение той совокупности прав, обязанностей и льгот, которая присуща налогоплательщику в силу его правового положения. Поэтому в ситуации, когда налоговый орган считает, что налогоплательщик фактически не имеет права пользоваться теми правами и послаблениями налогового законодательства, которыми он пользуется в силу своего статуса, происходит изменение статуса налогоплательщика. В частности об изменении статуса налогоплательщика можно говорить в ситуации, когда происходит замена упрощенного режима налогообложения на общий режим налогообложения или на ЕНВД.

Такой же вывод следует из судебной практики. Например, в постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.12.2008 № А33-6113/08-Ф02-6224/08 и от 16.12.2008 № А33-5544/2008-Ф02-6227/2008, суды указывают на то, что правовой статус налогоплательщика складывается из прав и обязанностей, закрепленных в нормах права и присущих всем категориям налогоплательщиков в зависимости от того, какие конкретно налоги они уплачивают. Закрепление в законодательстве специальных и общего режимов налогообложения, фактически свидетельствует о закреплении за налогоплательщиком специального или общего статуса. Поэтому замена одного режима налогообложения на другой, свидетельствует об изменении налогового статуса. И взыскать налоги в этой ситуации можно лишь через суд в соответствии с п. 2 ст. 45 НК РФ.

Интересно, что Минфин России в своих официальных разъяснениях подтверждает довод о том, что изменение статуса налогоплательщика происходит в случае смены одного специального режима («упрощенки») на другой специальный режим (ЕНВД). Странно, Минфин России не пожелал распространить его также и на общий режим налогообложения, что привело к тому, что налоговые органы на местах пытаются взыскать с «упрощенца» «общие» налоги в бесспорном порядке. Об этом говорится, в частности в письме Минфина России от 03.10.2008 № 03-11-05/232.

Изменение характера деятельности налогоплательщика

Понятие «характер деятельности налогоплательщика» является еще менее определенным с правовой точки зрения, поэтому для его уяснения следует руководствоваться общепринятым значением термина «характер деятельности», соотнося его с налоговым статусом налогоплательщика.

Как показывает анализ сложившейся судебной практики, суды под характером деятельности понимают средства и способы, выбранные налогоплательщиком для достижения поставленных перед ним целей. Так, разные налогоплательщики при осуществлении одного вида деятельности могут выбрать различные средства и способы. Например, одна организация будет использовать собственные основные средства, вторая возьмет их в аренду. И по сути характер деятельности этих двух организаций можно считать различным. Другой пример - две организации занимаются розничной торговлей, но одна торгует через маленькую палатку на рынке, а другая через разветвленную сеть супермаркетов. И для них характер деятельности будет различным, хотя вид деятельности и цели ее осуществления одинаковы.

Характер деятельности налогоплательщиков может различаться также в зависимости от суммы доходов, количества работников, размеров занимаемой торговой площади и т.д. И если что-то из этого меняется, то можно говорить об изменении характера деятельности налогоплательщика. Для иллюстрации сказанного приведем пример из судебной практики.

Так, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 20.06.2008 № Ф04-3297/2008(5684-А75-37), суд ссылается на изменение характера деятельности налогоплательщика в связи с введением новых норм НК РФ. Суть дела заключалась в том, что индивидуальный предприниматель оказывал услуги по хранению транспортных средств на платных стоянках и применял УСН. Однако в Налоговый кодекс были внесены изменения, согласно которым услуги по хранению транспортных средств стали подпадать под уплату ЕНВД, а налогоплательщик продолжал применять «упрощенку». Налоговый орган, увидев данные нарушения, доначислил ему ЕНВД, после чего направил инкассовые поручения в банк о списании суммы недоимки и пени с расчетного счета. С правомерностью доначисления ЕНВД предприниматель согласился, но снятие сумм в бесспорном порядке со счета налогоплательщика было оспорено в суде. Рассмотрев дело, суд указал на неправомерность внесудебного взыскания недоимки и пеней. По мнению суда, в данном случае взыскание налога должно было осуществляться в судебном порядке, поскольку характер деятельности налогоплательщика изменился в силу введения новой налоговой нормы.

Таким образом, изменение статуса налогоплательщика и характера его деятельности приводит к тому, что даже при наличии явных нарушений со стороны налогоплательщика, недоимку можно взыскать, только пройдя через судебные разбирательства.

При этом, как, например, указано в постановлении ФАС Центрального округа от 16 июля 2008 г. № А62-2212/2007, изменение юридической квалификации сделок, статуса или характера деятельности налогоплательщика имеет место во всех случаях, когда налог доначислен на основании оценки фактических обстоятельств деятельности налогоплательщика, которая расходится с их документальным отражением. Заметим, что данный вывод налогоплательщикам можно использовать во многих ситуациях.

Когда применяется норма

Налоговики, как правило, настаивают на том, что норма, данная в подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, применяется только лишь если изменение статуса налогоплательщика и характера его деятельности происходят одновременно. Поэтому когда налоговые органы изменяют только правовой статус, такая норма применяться не должна. Например, такой довод приведен в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.12.2008 № А33-6113/08-Ф02-6224/08.

 Сразу отметим, что доля справедливости в данном доводе налоговиков все же присутствует. Действительно, в норме сказано об этих двух понятиях («изменение статуса налогоплательщика» и «изменение характера деятельности налогоплательщика») неотделимо друг от друга, и стоит соединительный союз «и».

Однако это вовсе не значит, что при изменении только статуса, указанная норма действовать не будет, а налог (штраф, пени) можно взыскать без суда. Вовсе нет, наоборот, сформулировав норму таким образом, что оба эти понятия были соединены союзом «и», законодатель дает понять, что оба они взаимосвязаны, и следуют один из другого. Действительно довольно трудно представить себе ситуацию, когда может быть изменен характер деятельности налогоплательщика, но при этом совокупность его прав и обязанностей, составляющих его статус, останется неизменным. В связи с этим и суды говорят об изменении статуса и характера деятельности налогоплательщика одновременно, не отделяя их один от другого.

Кстати, тот же ФАС Восточно-Сибирского округа в упомянутом выше постановлении № А-33-6113/08-Ф02-6224/08 говорит о том, что при изменении статуса налогоплательщика не может быть не изменен характер его деятельности. В частности суд указывает, что изменение статуса налогоплательщика влечет и изменение характера его деятельности, поскольку при общей системе налогообложения он будет уплачивать иные налоги, что предполагает иной характер деятельности, иные формы отражения такой деятельности. Мнение налогового органа о том, что налогоплательщик не соответствует требованиям статьи 346.12 НК РФ, фактически сводится к тому, что характер деятельности налогоплательщика не соответствует характеру деятельности, установленному для «упрощенца».

Кому обращаться в суд

Как мы выяснили, взыскать с «упрощенца» налоги, уплачиваемые при общем режиме, можно только в судебном порядке. При нарушении налоговым органом указанного правила и бесспорном списании сумм налога (штрафов, пени) с расчетного счета налогоплательщика, такое решение может быть оспорено налогоплательщиком в суде.

При этом следует также учитывать, что судебный порядок является обязательным условием не самого изменения статуса налогоплательщика и характера его деятельности, а именно взыскания налога по результатам такого изменения. Налоговые органы вправе осуществить изменение статуса и характера деятельности самостоятельно, но самостоятельно взыскать налог они не могут, для этого им придется обратиться в суд. Такой вывод был сделан, в частности, в п. 7 постановления Пленума ВАС РФ от 10 апреля 2008 г. № 22, где указано следующее. Если в ходе налоговой проверки выявлена недоплата налога вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения, налоговый орган, руководствуясь подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).

Поэтому в суд должны подавать именно налоговые органы с целью взыскать недоимку. Налогоплательщик же вправе это сделать только в том случае, если сумма недоимки была списана с его счета в бесспорном порядке.

Статья опубликована в журнале «Упрощенка» № 6 за 2009 год

А суд сказал…

Внимание! С текстами нижеприведенных дел, а также многих других арбитражных дел по вопросам применения налоговых схем всегда можно ознакомиться на сайте www.econ-profi.ru.

Доказательства, полученные после окончания «камералки», могут быть использованы в суде!

Налоговый орган по результатам проведения камеральной проверки декларации налогоплательщика по НДС доначислил ему суммы этого налога, а также соответствующие суммы пени и штрафов. Основным обоснованием доначисления данных платежей стали полученные налоговиками показания гражданки, которая числилась руководителем, учредителем и главным бухгалтером поставщика налогоплательщика: она пояснила, что не имеет отношения к деятельности указанной фирмы, никаких документов от ее имени не подписывала. Проблема состояла в том, что данные свидетельские показания были получены налоговиками уже после окончания срока «камералки», то есть за ее рамками. На этом основании налогоплательщик потребовал, чтобы полученные показания не рассматривались судом в качестве доказательства по делу.

Суды трех инстанций неодинаково оценили сложившуюся ситуацию. Так, арбитражный суд г. Москвы и суд апелляционной инстанции согласились с позицией налогоплательщика, решив, что поскольку опрос свидетеля был произведен после окончания «камералки», тем самым была нарушена установленная НК РФ процедура сбора доказательств совершения налогового правонарушения, и полученные сведения не имеют доказательственной силы. В свою очередь, суд кассационной инстанции решил, что представленные налоговиками сведения все-таки соответствуют понятию письменного доказательства, установленному в АПК РФ, а потому предписал нижестоящим судам заново изучить материалы дела с учетом имеющихся свидетельских показаний и отправил дело на новое рассмотрение (постановление ФАС Московского округа от 9 апреля 2009 г. № КА-А40/2532-09).

Источник: «Экон-Профи»

Права вышестоящего налогового органа являются ограниченными!

Налоговый орган по результатам камеральной проверки декларации налогоплательщика по НДС принял решение о частичном возмещении ему этого налога. При этом своевременное возвращение налога на счет налогоплательщика налоговой инспекцией произведено не было. Причиной тому стало письмо вышестоящего налогового органа (местного УФНС) в адрес инспекции, согласно которому предписывалось отменить принятое в отношении налогоплательщика решение в части согласия на возмещение НДС. В ответ налогоплательщик через суд потребовал признать указанное письмо УФНС недействительным, а также обязать налоговую инспекцию возместить ему НДС с начислением процентов за несвоевременный возврат.

Анализируя сложившуюся ситуацию, суд признал правомерность действий УФНС по контролю за деятельностью нижестоящего налогового органа и подтвердил его полномочия по отмене принятых территориальной инспекцией решений, в том числе и при отсутствии жалобы со стороны налогоплательщика. Однако суд указал, что в данном случае УФНС вышло за рамки своих полномочий, потому что отказ в возмещении НДС был мотивирован новыми обстоятельствами, не отраженными в акте налоговой проверке и в принятом ранее решении. При этом новые акт и решение в отношении налогоплательщика приняты не были. В результате заявленные налогоплательщиком требования были полностью удовлетворены (постановление ФАС Северо-Западного округа от 29 апреля 2009 г. № А21-3886/2008).

Источник: «Экон-Профи»

Что делать, если налоговики выставили незаконное требование об уплате налога…

Налоговым органом была произведена камеральная проверка налоговой декларации налогоплательщика, по итогам которой ему был доначислен штраф. Но только через два года после этого налогоплательщик получил требование об уплате данного штрафа, причем оно было составлено с грубыми нарушениями требований НК РФ (ст. 69). Считая данное требование незаконным, налогоплательщик в суде обжаловал правомерность его принятия.

Действия налогового органа были признаны незаконными. Пытаясь оправдаться, налоговики указали, что выставили оспариваемое требование, поскольку налогоплательщик самостоятельно не уплатил необходимые суммы платежей, причем выставили это требование «справочно». Однако это оправдание в суде не нашло поддержки: было указано, что понятие «справочной» уплаты налога в законодательстве отсутствует, в то время, как сроки для направления требования об уплате налога в порядке ст. 70 НК РФ налоговиками были пропущены (постановление ФАС Уральского округа от 15 апреля 2009 г. № Ф09-2289/09-С3).

Источник: «Экон-Профи»

Последствия нарушения процедуры подачи деклараций

Очередной налогоплательщик поплатился за свою халатность в обращении с налоговиками. В данном случае налогоплательщик попытался оспорить немотивированное, по его мнению, решение налогового органа о приостановлении операций по своему банковскому счету. При этом налоговики обосновывали свое решение тем, что налогоплательщик не представлял в налоговый орган налоговые декларации в течение более чем двух недель с момента истечения установленного законом срока.

Признавая позицию налогоплательщика неправомерной, суд отметил, что согласно имеющимся в деле доказательствам представленные им налоговые декларации были подписаны неуполномоченными лицами, а потому они не могут считаться представленными в соответствии с установленной законом процедурой. Суд также учел, что налогоплательщик представлял собой «проблемную» организацию, созданную с грубыми нарушениями закона. В итоге суд посоветовал налогоплательщику заново подать необходимые декларации в налоговый орган, устранив соответствующие нарушения (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 4 июня 2008 г. № Ф04-2740/2008(4450-А03-37)).

Источник: «Экон-Профи»