Патентная система налогообложения: мягко застелили, да порой жестко спать.

О последствиях несвоевременной оплаты патента

Патентная система налогообложения крайне привлекательна для индивидуальных предпринимателей, отвечающих предусмотренным Налоговым кодексом требованиям (ст. 346.43, ст. 346.44, п.п. 1 п. 6. ст. 346.45 НК РФ), ибо работает по принципу «заплатил, и спи спокойно»: ставка небольшая (6%) с заранее определенной суммы потенциального дохода (тоже, в принципе, небольшого), при этом никаких тебе деклараций и финансовой отчетности.

Но, как оказалось, не все так гладко. В нормах, регулирующих патентную систему налогообложения, с неожиданной стороны вскрылся один «острый камень», о который за полтора с небольшим года их действия споткнулось, и порой очень больно, уже большое количество предпринимателей. Об этом-то мы и поговорим в настоящей рассылке.

Итак, есть ряд условий, при которых налогоплательщик утрачивает право применения патентной системы налогообложения до конца года, в котором он это право заявил (п. 6. ст. 346.45 НК РФ):

• если с начала календарного года выручка от реализации по всем видам деятельности, в отношении которых применяется патентная система, превысила 60 млн рублей (если одновременно с ПС применяется ещё и УСН, то доходы от упрощенной системы тоже учитываются в составе выручки);
• если в течение срока, на который выдан патент, средняя (не среднесписочная) численность наемных работников превысила 15 человек;
• и последнее, если налогоплательщик не оплатил патент в установленные сроки.

При этом налогоплательщик, утративший право применения патентной системы по данным основаниям, считается перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, со всеми вытекающими из этого последствиями по пересчету своих налоговых обязательств.

Практика по налоговым спорам, связанным с утратой права на применение патентной системы по двум первым основаниям, пока не сформировалась, что вполне объяснимо, поскольку каждый предприниматель, так или иначе, заранее прикидывает показатели своей финансово-хозяйственной деятельности и старается соблюдать установленные налоговым кодексом требования. Кроме того, ограничения по количеству наемных работников и выручке ловкие, предприимчивые люди, при возникновении необходимости, давно научились обходить (1), а налоговым органам для фиксации таких нарушений необходимо проводить контрольные мероприятия, что делают они не так активно (2).

(1) Так как используемые при этом способы выходят за правовую плоскость, далее распространяться на этот счет не будем, кто в курсе, тот в курсе, кто нет - не советуем

(2) Вопрос назначения выездных проверок в отношении предпринимателей, применяющих исключительно специальные налоговые режимы, такие как ПС, ЕНВД, УСН, ставится только в крайнем случае при достижении ими пограничных значений финансово-хозяйственных показателей, позволяющих применять эти спецрежимы, и при наличии иной, более или менее достоверной, информации о возможном налоговом правонарушении со стороны налогоплательщика. Так, по статистике от общего числа выездных проверок на ИП приходится всего порядка 5%, как правило это касается ИП, имеющих статус крупнейших налогоплательщиков.

Иначе обстоит дело с несвоевременной оплатой патента, которую налоговые органы устанавливают автоматически, и стоит задержать платеж хотя бы на день, последствия не заставят себя ждать. Таких случаев хоть отбавляй, и порой предприниматели в такой ситуации сразу подавали заявление в налоговую инспекцию о прекращении деятельности, что, впрочем, мало помогло. При поступлении таких  заявлений налоговые органы стараются инициировать выездные проверки, когда у них имеется достоверная информация о налоговом правонарушении, поэтому деятельность предпринимателя, так или иначе, переводится с патентной системы на общую с доначислением соответствующих сумм налогов, пени и штрафов.

С налоговыми последствиями утраты права на патент и их причинами разобрались, теперь рассмотрим проблему в разных ракурсах, взяв за основу наиболее показательный случай, связанный с неуплатой патента:

1) Первый вопрос, который возникает при утрате права на патент по виду деятельности раньше срока его действия, есть ли возможность перевести эту деятельность на иной, более льготный режим налогообложения, чем общая система? Если она подпадает под ЕНВД (ст. 346.26), то можно перейти на него, подав заявление в течение 5 дней с даты прекращения действия патента (п. 3 ст. 346.28 НК РФ). Но вся деятельность в период действия патента будет все равно пересчитана по общей системе и переход на ЕНВД в  случае утраты права на патент, например, в конце года вряд ли будет утешением. Перейти на УСН или получить новый патент на ту же деятельность можно будет лишь со следующего календарного года (п. 1 ст. 346.13, абз. 2 п. 8 ст. 346.45 НК РФ), и если условий для применения ЕНВД нет, придется смириться с общей системой налогообложения до конца текущего года.

Менее однозначно выглядит ситуация, когда налогоплательщик совмещал патентную систему с УСН. Это связано с тем, что одновременное применение общего режима налогообложения и упрощенной системы налогообложения НК РФ не предусмотрено, отсюда возникает вопрос: При утрате права на патент предприниматель должен пересчитать все свои налоговые обязательства на общих основаниях, в том числе и по отношению к виду деятельности на УСН?

Главное финансовое ведомство стоит на позиции, что «если индивидуальный предприниматель совмещал применение патентной системы налогообложения с УСН и утратил право на применение патентной системы налогообложения по основанию, предусмотренному п. 6 ст. 346.45 НК РФ, такой предприниматель за период, на который был выдан патент, обязан уплатить налоги в рамках общего режима налогообложения, от которых он был освобожден в соответствии с п. п. 10 и 11 ст. 346.43 НК РФ». При этом предприниматель может снова перейти на УСН с даты снятия с учета в качестве налогоплательщика патентной системы налогообложения. (Письмо Минфина от 24.05.2013 г. N 03-11-11/18691).

В таком случае выходит, что предприниматель, осуществляющий, например, основные виды деятельности в рамках УСН, потеряв право на патент по какому-то абсолютно второстепенному виду деятельности (незначительному в общем объеме выручке), должен быть переведен налоговым органом на общий режим налогообложения в отношении всей его деятельности. Т.е. фактически утрата права на патент раньше срока его действия влечет за собой и утрату ранее полученного права на УСН, а такого основания в порядке прекращения применения УСН в НК РФ не предусмотрено, что явно ухудшает положение налогоплательщика и противоречит основным принципам налогового законодательства. Но налоговым инспекциям такой подход "по душе", поскольку дает неплохие результаты по доначислениям при минимуме затрат на контроль.

Более того, инспекции на практике идут еще дальше, усугубляя положение налогоплательщика, несмотря на разъяснения Минфина относительно возможности применять УСН после даты досрочного прекращения действия патента, отказывая предпринимателям и в этом. И вполне обоснованно ссылаются на то, что НК РФ предусматривает возможность перехода на УСН с общей системы, на которую они же налогоплательщика и перевели в связи с утратой права на патент, только через год после того, как он утратил право на применение "упрощенки" (п. 7 ст. 346.13).

И это все при том, что буквально за два месяца до опубликования приведенного нами выше письма Минфин излагал прямо противоположную точку зрения (увы, так же без какой-то особой аргументации), позволяющую в рассматриваемом случае перевод деятельности, по отношению к которой право на патент было утрачено, на УСН (письмо от 18 марта 2013 г. N 03-11-12/33).

Что касается арбитражной практики, то в связи с относительно недавним введением в действие патентной системы налогообложения, ее очень мало. На первых парах суды толковали норму НК РФ, предусматривающую перевод налогоплательщика с патентной системы, в случае утраты права на ее применение, на общую систему буквально, и поддерживали налоговые органы, ориентируясь на неоднозначную позицию Минфина (например, Решение АС по Свердловской области от 28.07.2014г. по делу № А60-11283/2014). 

Однако есть тенденция и на разворот арбитражной практики в пользу налогоплательщика. Суды стали приходить к следующим выводам: налоговым законодательством определены конкретные условия прекращения применения упрощенной системы налогообложения (ст. 346.13 НК РФ), и они не предполагают возможность утраты права применения УСН при утрате права применения патентной системы налогообложения. Поэтому предприниматели, перешедшие на патентную систему налогообложения в отношении одного из видов деятельности и не уплатившие в установленный срок налог в бюджет, в любом случае должны быть переведены с начала периода, на который был выдан патент, на упрощенный режим налогообложения, если таковой применялся в отношении иных видов деятельности. В противном случае это влекло бы нарушение прав налогоплательщиков, применяющих одновременно с патентной системой УСН. Так же суды стали обращать внимание и на противоречивость разъяснений самого Минфина, о которых мы говорили, в связи с чем все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). Пример, см. Решение АС республики Коми от 04.06.2014 г. по делу № А29-2035/2014.

Таким образом, можем заключить, что при совмещении УСН и патентной системы, в случае досрочной утраты права на применение последней, налогоплательщик вправе произвести перерасчет своих налоговых обязательств по упрощенной системе. Для отстаивания такого права имеется как судебная перспектива, так и возможность урегулировать спор в досудебном порядке, учитывая противоречивость разъяснений Министерства финансов и принимаемых налоговиками на их основании решений. 

2) Но что делать, если предприниматель не совмещает с приобретенным патентом УСН, есть ли в этом случае способы избежать критических налоговых последствий от досрочной утраты права на патент в связи с его несвоевременной оплатой?

В этой связи можем порекомендовать лишь следующее:

а) Когда патент приобретается на срок до 6 месяцев, то платеж за него производится одним платежом не познее 25-го дня применения патентной системы.

За этот срок вряд ли будут получены большие доходы. Следовательно налоги, исчисляемые по общей системе, в том числе НДС, которые нужно будет уплатить из-за несвоевременной оплаты патента, скорее всего, будут небольшими. Более того этот срок можно сократить на целых пять рабочих дней. Например, если просрочка по платежу составила всего один день (26 день применения патента), то есть возможность сразу же подать заявление о переходе на ЕНВД с 21 дня начала срока патента (заявление о переходе на ЕНВД необходимо подать в течение 5 рабочих (3) дней со дня начала применения этого режима налогообложения). Таким образом, период пребывания на общей системе сократится (в общих масштабах мелочь, но приятно).

(3) Отсчитать срок подачи заявления на ЕНВД можно и на больший срок, чем в примере, если в период попадают выходные и праздничные дни.

Патентная система в первую очередь является альтернативой ЕНВД и виды деятельности, подпадающие под эти режимы, как правило совпадают. Если нет, то можно подобрать в перечне видов деятельности более или менее подходящий, и указать его в заявлении о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД (4), поэтому проблем с переводом деятельности на ЕНВД быть не должно.

(4) В этом случае придется сдавать пустые декларациями по НДС по деятельности, слетевшей с патента, а в следующем году подать отчет по форме 3-НДФЛ, с указанием доходов и расходов только за первые 25 дней действия патента.

В любом случае, иных альтернатив нет, если не перейти на ЕНВД, то в заданных налоговым законодательством условиях придется применять Общую систему до конца года. Поэтому чем быстрее будет осуществлен переход на ЕНВД, тем лучше и дешевле.

б) Если патент взят на срок от 6 месяцев до года, и пропущен предусмотренный НК РФ второй платеж за него (за 30 дней до окончания налогового периода), то последствия сильно усугубятся. Например, если патент действует с первого января и до конца года, то при неуплате второго платежа налоговая пересчитает незадачливому налогоплательщику все доходы и расходы, начислит налоги по общему режиму налогообложения за весь календарный год.

В этом случае остается возможность восстановить право на утраченный патент, воспользовавшись имеющейся переплатой по другим налогам.

Для этого нужно запросить в налоговой инспекции справку о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. Крайний срок на ответ - в течение 5 дней со дня поступления в инспекцию запроса. Если в полученной от Инспекции справке будут излишне уплаченные суммы по другим федеральным налогам или иным специальным режимам налогообложения, а также по штрафам и пеням, которые равны или превышают сумму неуплаченной части стоимости патента, нужно оформить зачёт этой переплаты в счет платежа за патент. При этом может потребоваться составление совместного акта сверки уплаченных налогов.

Вообще-то сообщать налогоплательщику о переплатах и производить взаимозачеты налоговых обязательств Инспекция должна самостоятельно (ст. 78 НК РФ), но как говорится «спасение утопающего - дело рук самого утопающего», поэтому рассчитывать на это не стоит.

в) Есть еще один способ минимизировать последствия несвоевременной уплаты патента. Необходимо одновременно с покупкой патента встать на учет в Инспекции в качестве плательщика упрощенного налога по какому-нибудь иному сопутствующему виду деятельности, даже если фактически заниматься ею вы не будете. Таким образом, в случае утраты права на патент в связи с его неуплатой, можно будет отстаивать свое право на перевод всей деятельности не на общую систему налогообложения, а на УСН в порядке, рассмотренном в первой части рассылки.

Ну а в целом, да, вариантов выхода из ситуации немного, и все может обернуться крайне скверным образом, но хоть что-то.

Поэтому самый главный совет, который позволит избежать многих проблем: не оставляйте оплату патента на последний день. Нужно четко понимать, что это не тот случай, когда можно будет отделаться небольшими пенями.

Вопросы усиления налогового контроля и неизбежного роста налоговой нагрузки более подробно будут рассмотрены на бизнес-курсе «Остаться в живых. Все об оптимизации среднего бизнеса», который пройдет в Екатеринбурге 25 - 27 сентября 2014 года.

Обсудить материал с автором...

Другие наши материалы Вам в помощь:

---

7 интересных сведений "к размышлению" от руководителя
ФНС России Михаила Мишустина:

 

1) Стагнация в экономике РФ не оказала негативного влияния на поступления налогов. В консолидированный бюджет они выросли за восемь месяцев этого года на 14% (8,5 трлн руб.), в федеральный — на 18% (4,1 трлн). При этом хорошо собираются налоги, которые наиболее чувствительны к состоянию экономики: на прибыль — 21%, НДС — 19%. Очень серьезный вклад администрирования, то есть более эффективной работы ФНС: проверки, доплаты компаний, расширение налоговой базы дали 280 млрд руб. Это 27% от общего прироста поступлений.

2) Для добросовестных налогоплательщиков вводятся новые механизмы взаимодействия с налоговыми органами. Например, институт налогового мониторинга: проверки заменяются альтернативными методами контроля - происходит постоянный онлайн-обмен информацией, и проверка становится просто не нужна.

3) В этом году ФНС планирует увеличить поступления по налогу на прибыль и НДС на 450 млрд руб. На фоне ожидаемого роста ВВП на 0,5% по итогам года это возможно только за счет улучшения администрирования. За последние 1,5 года принято несколько законопроектов, позволивших изменить платформу взаимоотношений налогоплательщиков и налоговых органов.

4) В 2013 г. было на 40% больше возбуждено уголовных дел по материалам налоговых органов, к уголовной ответственности привлечено в 1,8 раза больше, чем в 2012 г. Тренд сохраняется: таких уголовных дел в первом полугодии 2014 года на 28,6% больше, это 26,6% всех материалов, рассмотренных СКР. Годом ранее было 18,9%.

5) Мы за счет включения АСК сумели увеличить поступления НДС на 19%. И это в период крупных возмещений и торможения роста ВВП. Формализовав камеральный контроль, мы смогли сконцентрироваться на налогоплательщиках из группы риска. АСК НДС делит налогоплательщиков на три зоны: зеленая, желтая и красная — как светофор. В зеленой — прозрачные компании, на проверку которых мы не тратим времени, чтобы внимательно проверять тех, кто попал в красную зону. Так вот за последнее время произошла важная вещь: в 2 раза упало количество заявлений на возмещение НДС от компаний из красной зоны, т. е. мошенники уже понимают, что нет смысла даже пытаться что-то возместить. 85 млрд руб. - это наш чистый отказ в возмещении

6) Важно все держать в одном кулаке: декларации по НДС в электронном виде, которые при вычете очень быстро обрабатываются, книга учета покупок-продаж в электронном виде и счета-фактуры также в электронном виде. В ближайшее время вводится в эксплуатацию единое электронное хранилище данных, в котором с 2015 г. будут накапливаться сведения обо всех облагаемых налогом операциях. Это позволит автоматически сопоставлять сведения о покупках и продажах и выявлять как организации, занизившие свои налоговые обязательства по ошибке, так и мошенников.

7)  В рамках контроля трансфертного ценообразования была получена и проанализирована информация более чем о 200 млн сделок. Начато более двух десятков выездных проверок. В результате во время предпроверочного анализа более 300 налогоплательщиков самостоятельно, не дожидаясь проверки, увеличили базу налога на прибыль на 6,7 млрд руб. Еще 1,4 млрд руб. было дополнительно начислено и уплачено. На 1 млрд руб. были уменьшены убытки. 

---

X Диалог-форум экономически активных горожан «Экономика: Перезагрузка. Санкции»

Специальным гостем мероприятия, которое состоится в УрФУ 27 сентября, станет авторитетный биржевой аналитик и радиоведущий Владимир Левченко

Диалог-форум ориентирован как на частных лиц, так и на предпринимателей - опытных и начинающих.

Биржевой аналитик Владимир Левченко работает на финансовых рынках уже двадцать лет, а с 2009 года работу управляющего активами он совмещает с работой на радио Business FM. Владимир является одним из самых цитируемых экспертов - благодаря своей страсти в эфире не столько обозревать, сколько анализировать ситуацию в мировой экономике с особым реалистичным цинизмом. Левченко прилетит на один день из Москвы в Екатеринбург, чтобы помочь  экономически активным горожанам разобраться, кому и когда «прилетит» от карательных экономических действий ЕС и США против России. Он также предложит стратегии оптимизации личного и бизнес-бюджета на фоне санкций.

Среди тем, которые адресованы предпринимателям, - новые требования к АО и ООО, новые правила эквайринга (с января прием банковских карт к оплате становится обязательным), банковские инструменты финансирования бизнеса, опыт уже действующих предпринимателей в сфере сельского хозяйства и пищевой индустрии, внимание к которым на фоне санкций резко возросло.

Также для предпринимателей состоится мастер-класс «Клиентоориентированность - прибыльное дело».

Вход слушателей на Диалог-форум экономически активных горожан (он пройдет в главном корпусе УрФУ на Мира, 19 в субботу, 27 сентября с 10.00) - бесплатный, однако нужно зарегистрироваться у организаторов на сайте www.dengiekat.ru или по телефону +7 (922) 12-00-052

---

Топ-7 заметок в СМИ по теме налоговой, имущественной и управленческой безопасности бизнеса (9 - 16 сентября)

1. Обширное интервью с руководителем Федеральной налоговой службы Михаилом Мишустиным в "Ведомостях". Продолжается рост налоговых поступлений за счет улучшения администрирования и активного выявления налоговых схем 

2. Эпоха низких налогов подходит к концу. И даже в условиях падения активности в российской экономике налоговикам удалось показать существенный рост отчислений в бюджет. Статья в журнале "Эксперт"

3. В одной из наших Топ-7 публикаций мы давали ссылку на пост в Facebook предправления Банка24.ру Бориса Дьяконова об ограничении "сомнительных" операций. От отзыва лицензии банк это все равно не спасло, проникновенный пресс-релиз и признание в ошибках
 
4. ЦБ продолжает бороться с сомнительными операциями банков, объем которых за последние три квартала уже снизился

5. Правительство против налога с продаж. Окончательное решение вновь за президентом Владимиром Путиным. Бизнесмены Екатеринбурга не готовы к возвращению налога с продаж

6. Промпроизводство остановило рост. Лучший сценарий на ближайшие месяцы - продолжение стагнации

7. Банк России, настороженный внешними и внутренними факторами неопределенности, составил 3 сценария развития российской экономики: базовый, неблагоприятный и негативный