Приказом МНС РФ от 15.11.2000 № БГ-3-04/389 ("О внесении изменений и дополнений в инструкцию Госналогслужбы России от 08.06.95 № 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий") был "приведен в соответствие с законодательством" порядок налогообложения имущества организаций. Изменения вступили в силу 3 января 2001 года. Таким образом, МНС подытожило длительную борьбу налоговых органов и налогоплательщиков по вопросу включения в расчет среднегодовой стоимости облагаемого налогом имущества остатков по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" в части строительства и приобретения объектов основных средств и нематериальных активов.
Желание, воплощенное в инструкции…
Как следует из формулировки пункта 4 "а" Инструкции №33 (в редакции изменений №5), расходы по строительству объектов основных средств включаются в расчет среднегодовой стоимости имущества организации по состоянию на 1 число месяца квартала, следующего за истечением срока строительства (монтажа), установленного договором подряда в соответствии с проектно-сметной документацией (проектом организации строительства).
При этом не принимается во внимание тот факт, что истечение срока строительства объекта, установленного договором, не подтверждает реального окончания строительства объекта, его приемку государственной комиссией и регистрацию в качестве объекта недвижимости.
Желание МНС РФ по включению указанных объектов в состав налогооблагаемых объясняется очень просто - между моментом фактической готовности строящегося объекта недвижимости и его государственной регистрацией проходит значительное время, при том, затраты по объекту в этот период продолжают числиться на счете 08. В результате получалось, что до момента регистрации недвижимость эксплуатировалась, а налог на имущество при этом не уплачивался.
Такая ситуация не устраивала налоговые органы, поэтому при проведении документальных проверок ими нередко и до 2001г. производилось доначисление налога на имущество, пеней и штрафов по объектам незавершенного строительства, которые фактически находились в эксплуатации.
Позиция арбитражного суда
В свою очередь, налогоплательщиков не устраивали действия налоговых органов и они отстаивали свои права в судебном порядке. Так в марте 2001 года Арбитражным судом г. Москвы было рассмотрено дело по иску налогоплательщика с требованием о признании недействительным решения ИМНС в части доначисления налога на имущество, а также пеней и штрафов по объекту незавершенного строительства. Проведенной инспекцией проверкой было установлено, что незавершенный строительством объект, не прошедший государственную приемку и регистрацию фактически находился в эксплуатации в течение 2000 года. На основании этого обстоятельства инспекцией был сделан вывод о занижении налогоплательщиком подлежащего исчислению и уплате в бюджет налога на имущество.
Арбитражный суд признал решение инспекции незаконным, т.к. налогоплательщиком не были нарушены требования действующего законодательства. По мнению суда в соответствии с действующим законодательством по бухгалтерскому учету не завершенные капитальным строительством объекты должны числиться на счете 08, остатки по данному счету не включаются в налогооблагаемую базу по налогу на имущество. В соответствии с инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета списание стоимости капвложений в дебет счет 01 "Основные средства" происходит с принятием их в эксплуатацию. Сам по себе факт использования имущества, не зачисленного в состав основных средств, не является в соответствии с законом "О налоге на имущество предприятий" основанием для начисления налога. Решение суда первой инстанции было подтверждено постановлением апелляционной инстанции.
Однако, после внесения изменений № 5 в Инструкцию № 33 спор между налоговой инспекцией и налогоплательщиком переместился из плоскости правомерности учета налогоплательщиком имущества на 08 счете в период его фактической эксплуатации в плоскость правомерности как таковой включения этого счета в базу при расчете налога на имущество.
МНС погорячилось…
По нашему мнению требование п. 4 "а" Инструкции №33 (в редакции изменений и дополнений №5) о включении в расчет среднегодовой стоимости облагаемого налогом имущества остатков по счету 08 неправомерно по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 2 Закона Российской Федерации от 13.12.91 № 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" налогом на имущество предприятий облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе налогоплательщика.
Таким образом, Законом определен список объектов налогообложения налогом на имущество.
Изменениями № 5 к Инструкции № 33 этот список дополнен вложениями организации, которые учитываются на бухгалтерском счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Порядок отражения операций по счетам бухгалтерского учета налогоплательщиков определяется в 2002 году Новым планом счетов, в 2001 г. наряду с ним действовал еще старый План, но и в "старом" так и в "новом" Плане счетов счет "08" "Капитальные вложения" (в "новом" Плане счетов - "Вложения во внеоборотные активы") не относится ни к запасам, ни к затратам. Указанные разделы - "Производственные запасы" и "Затраты на производство" приводятся в как в "старом" так и в " новом" Плане счетов как самостоятельные. Счет же "08" используется предприятиями для обобщения информации об инвестициях (вложениях) предприятия в объекты, которые в впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных фондов или нематериальных активов.
Вложения во внеоборотные активы в виде расходов организации по возведению зданий и сооружений, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство не могут рассматривать в качестве основных фондов (имущества) предприятия до момента государственной регистрации построенного объекта. В соответствии со ст. 130 ГК РФ здания, сооружения относятся к объектам недвижимости. В соответствии со ст. 219 ГК РФ право собственности на здание, сооружение и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации.
Исходя из изложенного выше, очевидно, что принимая Изменения №5 в Инструкцию № 33 и включая в налоговую базу по налогу на имущество счет "08" (по субсчетам 08-3 "строительство объектов основных средств", 08-4 "Приобретение объектов основных средств", 08-5 "Приобретение нематериальных активов") МНС РФ фактически дополнило объект налогообложения указанным налогом, вольно и расширительно истолковало положения Закона Российской Федерации от 13.12.91 № 2030-1 "О налоге на имущество предприятий". Согласно ст. 4 Налогового кодекса РФ нормативные правовые акты органов исполнительной власти и ненормативные документы МНС РФ и других министерств по вопросам налогообложения не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. Кроме того, согласно п. 5 ст. 3 Налогового кодекса РФ федеральные налоги (налог на имущество является федеральным) устанавливаются только
Кодексом (до принятия отдельных глав второй части по конкретным налогам действуют соответствующие федеральные законы), при этом только в Кодексе (законе) должны быть определены все элементы налогов, в т.ч. его объект (ст. 17 НК).
Рекомендуем налогоплательщикам, для которых изложенный в статье вопрос актуален не опускать руки, а защищать свои права, обратившихся с заявлением в Верховный суд РФ о признании недействительным п. 4 "а" Инструкции Госналогслужбы России № 33 от 08.06.95г. Как показывает сложившаяся судебная практика по вопросу обжалования нормативных актов налоговых органов, значительное количество заявлений удовлетворяется судом. Остается только надеяться, что данный вопрос при его инициировании будет также разрешен в пользу налогоплательщиков.
Подготовлено сотрудниками юридического отдела МКПЦН
Ваши вопросы Вы можете задать на нашем форуме http://www.mkpcn.ru/forum или прислать по почте vopros@mkpcn.ru и они могут стать темой для наших будущих рассылок.
"Российский налоговый курьер", № 4 http://www.rnk.ru журнал Министерства Российской Федерации по налогам и сборам для налоговых инспекторов и налогоплательщиков, выходит 2 раза в месяц
Очередное улучшение ЕСН
Федеральным законом от 31.12.2001 № 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2002 г. в главу 24 "Единый социальный налог (взнос)" НК РФ внесены существенные изменения.
В данной статье прокомментированы изменения, внесенные в порядок исчисления и уплаты ЕСН.
Советник налоговой службы I ранга Н. В. Криксунова
“Учет-Налоги-Право”, №4, http://www.fr.ru/unp.html еженедельная общероссийская газета для юристов и бухгалтеров
Ремонтируем основное средство
С этого года расходы на ремонт основных средств в бухгалтерском и налоговом учете учитываются по-разному. Как показала практика, больше всего вопросов у бухгалтеров возникает при расчете расходов на ремонт, которые можно отнести на затраты в текущем отчетном периоде в целях налогообложения.
Кассовый метод исчисления налогооблагаемой прибыли
При соблюдении определенных условий организации могут с 1 января 2002 года применять кассовый метод признания доходов и расходов при определении налогооблагаемой прибыли. Но вот насколько это экономически выгодно?
Безвозмездно полученное имущество
С 1 января 2002 года порядок отражения операций по безвозмездному получению имущества в бухгалтерском и налоговом учете различается.
Налог на доходы физических лиц
Когда организации нужно взять в аренду автомобиль, или, к примеру, снять видеофильм о своих "трудовых буднях", она может прибегнуть к услугам физического лица. В первом случае, с ним заключается гражданско-правовой, а во втором - авторский договор. Рассмотрим, как исчислить налог на доходы с сумм вознаграждения по договорам.
