Уважаемые коллеги! ИД "Налоговый вестник" представляет Вам очередной выпуск рассылки "Новости налогообложения и бухучета". Надеемся, что данная рассылка поможет Вам в повседневной работе. Все пожелания Вы можете направлять на адрес электронной почты отдела информационных технологий. Так же мы надеемся, что сайт ИД "Налоговый Вестник" помогает Вам найти ответы на самые сложные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения! Удачного дня!

Ошибки в заполнении платежных документов

М.Н. Михайлов,
советник государственной гражданской службы Российской Федерации 3 класса, Московская обл.

1. Необходимость правильного заполнения платежных документов

Налогоплательщикам следует правильно заполнять платежные документы. Если платежные документы оформлены с ошибками, денежные средства не доходят до адресата. При уплате налогов в бюджет налогоплательщикам необходимо учитывать, что бюджетная система имеет сложную систему классификации и ошибки в заполнении платежных документов могут привести к тому, что денежные средства поступят в бюджет, но будут зачтены по другому виду налогов или по другому бюджету. Данное обстоятельство служит причиной расхождений в учете уплаченных налогов между данными налогового органа и данными налогоплательщика, что может привести к негативным последствиям для налогоплательщика.

Действующий с 1 января 2005 года приказ Минфина России от 24.11.2004 N 106н "Об утверждении Правил указания информации в полях расчетных документов на перечисление налогов, сборов и иных платежей в бюджетную систему Российской Федерации" (далее - приказ Минфина России N 106н) жестко регламентирует оформление платежных документов на уплату обязательных платежей.

2. Исправление допущенных при заполнении платежных документов ошибок

Согласно п. 1 Правил указания информации, идентифицирующей плательщика и получателя средств, в расчетных документах на перечисление налогов, сборов и иных платежей в бюджетную систему Российской Федерации (приложение N 1 к приказу Минфина России N 106н) в поле 60 платежного документа указывается ИНН плательщика.

Предположим, что при оформлении платежного документа на перечисление единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 1000 руб. (1000-00), налогоплательщик указал в поле 60 ошибочное значение своего ИНН.

В этом случае платежный документ поступает на код бюджетной классификации (КБК) единого социального налога с признаком "налогоплательщик неизвестен" (невыясненные поступления) и не попадает в базу данных "Расчеты с бюджетом" по данному налогоплательщику. Таким образом, у налогоплательщика образуется недоимка, на которую начисляются пени за несвоевременное перечисление платежей в бюджет, хотя платеж и был своевременно произведен.

При обнаружении ошибки налогоплательщик должен направить заявление в налоговую инспекцию с просьбой скорректировать ИНН, после чего сумма налога зачисляется в карточку расчетов с бюджетом (далее - карточка "РСБ") (в нашем примере - по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет), сальдо расчетов будет восстановлено и ранее образовавшаяся недоимка уже не будет иметь места, пени соответственно начисляться не будут.

Несложно исправить ошибки, допущенные в полях 102 - код причины постановки на учет (КПП) плательщика и 8 - наименование плательщика.

Однако нередки случаи, когда налогоплательщики выявляют подобные ошибки только после получения ими от налоговых органов требований об уплате налога, выставленного на сумму недоимки, и пеней, образовавшихся в результате того, что в связи с допущенной ошибкой денежные средства не были своевременно учтены в карточке "РСБ" налогоплательщиков.

Обычно требование об уплате налогов направляется налоговым органом не по фактическому, а по юридическому адресу налогоплательщика. Поэтому велика вероятность того, что налогоплательщик несвоевременно получит требование об уплате налога. В результате на расчетный счет налогоплательщика может быть направлено согласно ст. 46 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) инкассовое поручение на перечисление задолженности в бюджет. Согласно ст. 46 НК РФ (в ред. от 27.07.2006 N 137-ФЗ) принудительное взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика, поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика.

В результате банк может исполнить данные инкассовые поручения, и налогоплательщику придется в срочном порядке направлять в налоговую инспекцию письмо о возврате ошибочно взысканной задолженности с приложением соответствующих платежных документов. Возврат, конечно, будет произведен, но на это понадобится некоторое время, в течение которого из оборота организации может быть изъята значительная сумма.

Больше проблем у налогоплательщика возникнет при ошибочном указании ИНН получателя, то есть налогового органа, где плательщик состоит на учете.

Предположим, что при оформлении платежного документа на перечисление единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, плательщик указал в поле 61 ошибочное значение ИНН получателя, то есть ИНН налоговой инспекции, где он не состоит на учете.

Согласно Рекомендациям по порядку ведения в налоговых органах базы данных "Расчеты с бюджетом", утвержденным приказом ФНС России от 12.05.2005 N ШС-3-10/201@, при получении информации в электронном виде из управления Федерального казначейства по соответствующему субъекту Российской Федерации сотрудники отдела ввода и обработки данных УФНС России осуществляют сортировку расчетных документов по инспекциям и межрайонным инспекциям данного субъекта Российской Федерации, то есть направляют платежи в соответствующие налоговые инспекции, руководствуясь данными, содержащимися в полях 61 "ИНН получателя", 103 "КПП получателя" и 16 "Получатель".

Иными словами, платеж по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, будет направлен в этом случае в ту налоговую инспекцию, чей ИНН указан в поле 61 "ИНН получателя", а в соответствующей карточке "РСБ" по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, возникнет соответствующая недоимка, на которую будут начисляться пени за несвоевременное перечисление налога в бюджет, хотя платежи и были перечислены.

Для исправления такой ошибки потребуется значительное время.

Возможны два пути решения этой проблемы.

Запрос о зачислении платежа по назначению может сделать инспекция, на учете которой состоит налогоплательщик. Для этого налогоплательщик должен направить в налоговую инспекцию, где он состоит на учете, соответствующее письмо с приложением копии платежного документа.

Однако в связи с большой загруженностью сотрудников налоговых инспекций данный запрос может быть подготовлен в течение одного месяца, а за это время пени у налогоплательщика за несвоевременное перечисление платежей в бюджет будут расти.

Для ускорения процесса налогоплательщик может сам направить в ту инспекцию, в которую были перечислены его платежи, письмо о зачислении денежных средств в налоговую инспекцию, где он состоит на учете, подробно указав реквизиты "своей" налоговой инспекции, то есть ИНН и КПП.

Но при этом налогоплательщику следует иметь в виду, что в этой ситуации налоговый орган, получивший платеж, направит соответствующее уведомление в адрес налоговой инспекции, где плательщик состоит на учете, которое будет проведено датой выписки уведомления, а не датой платежного документа. Таким образом, в налоговую инспекцию, где налогоплательщик состоит на учете, платежи попадут позже срока, установленного законодательством для уплаты налога, поэтому на сумму недоимки будут начислены пени за несвоевременное перечисление платежей в бюджет.

Правомерность начисления пени в данной ситуации трактуется законодательством и налоговыми органами неоднозначно.

С одной стороны (согласно п. 2 ст. 45 НК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2007 года, и в соответствии с подпунктом 1 п. 3 ст. 45 Кодекса в редакции, действующей с 1 января 2007 года), обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии достаточного денежного остатка на счете, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области связи.

Если руководствоваться данными положениями ст. 45 НК РФ, начисление пени в вышеописанной ситуации неправомерно.

С другой стороны, согласно п. 2 главы V Рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах базы данных "Расчеты с бюджетом" денежные средства, зачисленные в доходы бюджетов по расчетным документам, оформленным плательщиками с нарушениями, считаются поступившими не по принадлежности. Поэтому налоговые органы трактуют исправительные проводки путем оформления уведомлений об уточнении вида и принадлежности платежа по форме 54 как проведение зачета.

В соответствии со ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной после вынесения налоговым органом или судом в порядке, установленном ст. 78 настоящего Кодекса, решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов.

Согласно ст. 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня для уплаты налога или сбора, то есть в данном случае пени начисляются до момента принятия налоговым органом решения о зачете.

Кроме того, налоговые органы настаивают на начислении пени в данной ситуации, ссылаясь на приказ ФНС России от 12.05.2005 N ШС-3-10/201@, согласно которому платежи, оформленные с нарушением правил, установленных приказом Минфина России N 106н, считаются поступившими не по принадлежности, и при возникновении недоимки пени начисляются на них в соответствии с положениями НК РФ. Данная позиция налоговых органов основывается на ст. 23 НК РФ, согласно которой налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы и нести ответственность за невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на них обязанностей.

Таким образом, у налогоплательщика возникнут большие проблемы с тем, чтобы доказать налоговому органу неправомерность начисления пени в ситуации, возникшей при ошибочном указании в поле платежного документа ИНН получателя. Причем, скорее всего, налоговая инспекция будет настаивать на начислении пени.

Согласно правилам, установленным приказом Минфина России N 106н, в поле 104 указывается показатель КБК в соответствии с классификацией доходов бюджетов Российской Федерации.

Ошибки в заполнении поля 104 могут иногда приводить к наиболее неприятным для налогоплательщика последствиям.

Предположим, налогоплательщик перечислил единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет (КБК 182 1 02 01010 01 0000 110), однако в расчетном документе в поле 104 указал КБК налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет (КБК 182 1 01 01011 01 0000 110).

В этом случае у налогоплательщика в карточке "РСБ" по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, образуется недоимка, а в карточке по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет, - переплата.

Эта ситуация разрешается довольно просто.

Согласно п. 4 ст. 78 НК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2007 года, зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей производился на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа. Такое решение выносилось в течение 5 дней (с 1 января 2007 года - в течение 10 дней) после получения заявления при условии, что эта сумма направлялась в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога.

Согласно Перечню поступлений в бюджетную систему Российской Федерации, подлежащих учету и распределению между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации органами Федерального казначейства в 2006 году, единый социальный налог, зачислявшийся в федеральный бюджет, и налог на прибыль организаций, зачислявшийся в федеральный бюджет, поступали в один бюджет.

Поэтому в данной ситуации налогоплательщику следовало направить в налоговую инспекцию письмо о зачете излишне уплаченного налога на прибыль организаций, зачислявшегося в федеральный бюджет на счет единого социального налога, зачислявшегося в федеральный бюджет.

После проведения зачета образовавшаяся недоимка по единому социальному налогу и переплата по налогу на прибыль должны были быть взаимно погашены.

Однако при этом необходимо отметить, что в разъяснениях Минфина России и ФНС России по поводу начисления пени при ошибочном указании неправильного КБК выражены различные мнения.

Так, согласно письму Минфина России от 01.03.2005 N 03-02-07/1-54, если налогоплательщик ошибся, указав в платежных документах неправильный КБК, он может заявить об этой ошибке в налоговый орган, и при устранении вышеуказанной ошибки и уплате налога в полном объеме в установленный законом срок в соответствующий бюджет оснований для начисления пени не возникает.

Но в соответствии с письмом ФНС России от 25.07.2005 N 10-1-13/3367, если налогоплательщик указал в платежном документе КБК другого налога, то по одному налогу возникает переплата, а по другому - недоимка. При этом в письме ФНС России отмечается, что положения НК РФ не предусматривают освобождение от начисления пени по одному налогу при наличии переплаты по другому налогу, даже при условии, что оба налога зачисляются в один и тот же бюджет.

Таким образом, в рассматриваемом примере налогоплательщику могут быть начислены пени за несвоевременное перечисление единого социального налога.

Теперь предположим, что налогоплательщик, перечисляя все тот же единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, указал в поле 104 КБК налога на доходы физических лиц (КБК 182 1 01 02021 01 0000 110 - налог на доходы физических лиц с доходов, облагаемых по налоговой ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ, за исключением доходов, полученных физическими лицами, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей, частных нотариусов и других лиц, занимающихся частной практикой).

В этом случае в карточке "РСБ" по единому социальному налогу образуется недоимка, а в карточке по налогу на доходы физических лиц - переплата.

Зачет из налога на доходы физических лиц в единый социальный налог не может быть произведен, поскольку согласно Перечню поступлений в бюджетную систему Российской Федерации в 2006 году единый социальный налог поступал в федеральный бюджет, а налог на доходы физических лиц - в консолидированный бюджет субъекта Российской Федерации.

В этой ситуации можно было только произвести возврат ошибочно перечисленной суммы налога на доходы физических лиц на расчетный счет налогоплательщика с тем, чтобы он вторично перечислил единый социальный налог по правильным реквизитам.

Однако читателям журнала следует иметь в виду то, что согласно п. 7 ст. 78 НК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2006 года, сумма излишне уплаченного налога подлежала возврату по письменному заявлению налогоплательщика. В случае наличия у налогоплательщика недоимки по уплате налогов и сборов или задолженности по пеням, начисленным тому же бюджету (внебюджетному фонду), возврат налогоплательщику излишне уплаченной суммы производился только после зачета вышеуказанной суммы в счет погашения недоимки (задолженности).

Поэтому если у плательщика имеется задолженность по другим налогам, поступающим в консолидированный бюджет субъекта Российской Федерации, налоговый орган произведет ему возврат ошибочно уплаченного налога на доходы физических лиц только после полного погашения задолженности перед консолидированным бюджетом субъекта Российской Федерации. Для проведения всех этих операций понадобится некоторое время, в течение которого пени за несвоевременное перечисление в бюджет единого социального налога будут возрастать.

Пунктом 6 ст. 78 (в новой редакции, действующей с 1 января 2006 года) предусмотрено, что возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности). Таким образом, после разработки ведомственных актов, регулирующих проведение зачета с учетом новой редакции ст. 78 НК РФ, возврат излишне уплаченных сумм для налогоплательщиков должен упроститься.

Теперь рассмотрим, что происходит при ошибочном указании значения КБК в поле 104 расчетного документа.

Налогоплательщик вместо КБК единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, указал КБК страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации, зачисляемых в Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР) на выплату страховой части трудовой пенсии.

Исходя из постановления Президиума ВАС РФ от 22.04.2003 N 12355/02, а также из информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.08.2004 N 79 считается, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не отвечают понятию налога, закрепленного в ст. 8 НК РФ, и не являются составной частью единого социального налога. Согласно ст. 3 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) страховые взносы определены законодателем как индивидуально возмездные обязательные платежи, которые уплачиваются в бюджет ПФР и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенных на его индивидуальном лицевом счете.

Данная точка зрения подтверждена и Конституционным Судом Российской Федерации в определениях от 05.02.2004 N 28-О и от 04.03.2004 N 49-О, в которых сообщено, что в отличие от налога, платежи которого не имеют адресной основы, характеризуются индивидуальной безвозмездностью, безвозвратностью и не персонифицируются при поступлении в бюджет, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование отвечают признакам возмездности и возвратности, поскольку при поступлении в бюджет ПФР они персонифицируются в разрезе каждого за- страхованного лица и учитываются на индивидуальных лицевых счетах, открытых каждому застрахованному лицу в органах ПФР, причем учтенные на индивидуальном лицевом счете страховые взносы формируют страховое обеспечение, которое выплачивается застрахованному лицу при наступлении страхового случая, а величина выплат будущей пенсии напрямую зависит от суммы накопленных на индивидуальном лицевом счете страховых взносов, которые за период его трудовой деятельности уплачивались страхователями.

Вышеназванные отличительные признаки налогов и страховых взносов обусловливают их разное целевое предназначение и различную социально-правовую природу и не позволяют рассматривать страховой взнос на обязательное пенсионное страхование как налоговый платеж.

На данном заключении основывается позиция налоговых органов, изложенная в письме ФНС России от 08.06.2006 N 18-0-09/000197, о том, что положения ст. 78, 79 НК РФ не могут применяться при осуществлении зачета (возврата) страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Следует отметить, что контроль за правильностью принятия решений о возврате либо зачете излишне уплаченных платежей в бюджет осуществляют администраторы поступлений в бюджет, утвержденные Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными приказом Минфина России от 21.12.2005 N 152н.

На сегодняшний день положения Закона N 167-ФЗ распределяют функции администрирования страховых взносов на обязательное пенсионное страхование между двумя ведомствами - ФНС России и ПФР. Так, в соответствии со ст. 25 Закона N 167-ФЗ контроль за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование осуществляется налоговыми органами в порядке, определяемом законодательством Российской Федерации, регулирующим деятельность налоговых органов, а взыскание недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов - органами ПФР. Новая редакция ст. 25 Закона N 167-ФЗ, действующая с 1 января 2007 года, сохраняет данное распределение функций между налоговыми органами и ПФР.

До настоящего времени действующим законодательством не определены орган, который должен производить зачет либо возврат, и порядок его проведения; следовательно, согласно письму ФНС России от 08.06.2006 N 18-0-09/000197 правовых оснований для проведения зачетов и возвратов из страховых взносов, зачисляемых в ПФР, в законодательстве Российской Федерации не имеется.

Таким образом, если плательщик ошибочно указал в поле 104 КБК страховых взносов, зачисляемых в ПФР, то ему придется заново перечислять единый социальный налог по правильным реквизитам, уплачивать пени за несвоевременное перечисление это налога, вернуть же ошибочно перечисленную сумму страховых взносов в ПФР ему не удастся до внесения изменений в Закон N 167-ФЗ.

Кроме того, хочется обратить внимание читателей журнала на письмо ФНС России от 14.07.2005 N 10-3-03/3184, которое со ссылкой на ст. 45 НК РФ и ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" запрещает налоговым органам при неправильном заполнении налогоплательщиком в платежном документе поля 101 "Статус лица, оформившего документ" [в случае если налогоплательщик, не являясь налоговым агентом, ошибочно указал в поле 101 расчетного документа значение "02" (налоговый агент)] разносить вышеуказанный платеж в карточку "РСБ" со статусом "01" и рекомендует относить данный платеж к разряду невыясненных платежей. Иными словами, если налогоплательщик неправильно указал данные в поле расчетного документа 101, то этот платеж не попадет в карточку "РСБ" налогоплательщика и в данной карточке у налогоплательщика возникнет недоимка с соответствующим начислением пени за несвоевременное перечисление платежей в бюджет. И, хотя данное письмо ФНС России не носит нормативного характера, налоговые инспекции руководствуются данным документом при решении вопроса о корректировке статуса налогоплательщика.

Из всего вышеприведенного можно сделать вывод, что правильное заполнение платежных документов на перечисление налоговых платежей является важной частью ведения финансово-хозяйственной деятельности как физическими, так и юридическими лицами и помогает избежать финансовых потерь в виде начисления пени за платежи, которые налогоплательщик своевременно списал со своего расчетного счета.

Частичное или полное воспроизведение в любом виде допускается только с письменного разрешения редакции. Возможно предоставление материалов для публикации в электронных СМИ с указанием источника и размещением активной ссылки на сервер ИД "Налоговый вестник". Все логотипы являются зарегистрированными товарными знаками. Все права защищены. 1996-2005 ИД "Налоговый Вестник".