Уважаемые коллеги! ИД "Налоговый вестник" представляет Вам очередной выпуск рассылки "Новости налогообложения и бухучета". Надеемся, что данная рассылка поможет Вам в повседневной работе. Все пожелания Вы можете направлять на адрес электронной почты отдела информационных технологий. Так же мы надеемся, что сайт ИД "Налоговый Вестник" помогает Вам найти ответы на самые сложные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения! Удачного дня!

Об освобождении налогоплательщиков от уплаты НДС

М.А. Сапожников,
советник налоговой службы III ранга



1. Условие освобождения налогоплательщиков от уплаты НДС

В соответствии с п. 1 ст. 145 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности 2 млн руб.

Пример 1.

ООО "Тюльпан" осуществляет реализацию мужских костюмов (код данной продукции отсутствует в перечнях кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов, утвержденных постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908). В ноябре 2005 года выручка от реализации мужских костюмов составила 455 тыс. руб., в декабре 2005 года - 326 тыс. руб. и в январе 2006 года - 587 тыс. руб. Произведя калькуляцию доходов от реализации мужских костюмов, бухгалтер ООО "Тюльпан" установил, что за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров составила 1368 тыс. руб. Таким образом, выручка в совокупности не превысила 2 млн руб. и ООО "Тюльпан" имеет право на освобождение от уплаты НДС.

2. Утрата налогоплательщиками права на освобождение от уплаты НДС

Нормы ст. 145 НК РФ не распространяются на организации и индивидуальных предпринимателей, реализующих подакцизные товары в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев. Согласно ст. 181 НК РФ подакцизными товарами в том числе признаются:

- спирт этиловый из всех видов сырья, за исключением спирта коньячного;

- спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) с объемной долей этилового спирта более 9%;

- алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино и иная пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5%, за исключением виноматериалов);

- пиво;

- табачная продукция;

- автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.);

- автомобильный бензин;

- дизельное топливо;

- моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей;

- прямогонный бензин.

Пример 2.

ООО "Тюльпан" продолжало в феврале 2006 года реализовывать мужские костюмы. В декабре 2005 года выручка от реализации мужских костюмов составила 326 тыс. руб., в январе 2006 года - 587 тыс. руб. и в феврале 2006 года - 723 тыс. руб. Произведя калькуляцию доходов от реализации мужских костюмов, бухгалтер ООО "Тюльпан" установил, что за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (мужских костюмов) составила 1636 тыс. руб. Однако с 1 февраля 2006 года ООО "Тюльпан" приступило к реализации сигар. Налоговая ставка (акциз) на данный вид продукции составляет 16 руб. 35 коп. за одну штуку (ст. 193 НК РФ). В феврале было реализовано 138 сигар на общую сумму 358 тыс. руб., сумма акциза составила 2256 руб. 30 коп. Выручка в совокупности не превысила 2 млн руб. (1894 тыс. руб.), но, реализовывая сигары, ООО "Тюльпан" утратило право на освобождение от уплаты НДС (п. 2 ст. 145 НК РФ).

Освобождение налогоплательщиков от уплаты НДС также не применяется в отношении обязанностей налогоплательщиков, возникающих в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Российской Федерации, подлежащих налогообложению в соответствии с подпунктом 4 п. 1 ст. 146 НК РФ, согласно которому объектом обложения НДС является ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации, под которым понимается фактическое пересечение товарами и (или) транспортными средствами таможенной границы и все последующие предусмотренные Таможенным кодексом Российской Федерации действия с товарами и (или) транспортными средствами до их выпуска таможенными органами.

3. Документы, подтверждающие право на применение освобождения от уплаты НДС

Исходя из норм НК РФ лица, использующие право на освобождение от уплаты НДС, должны представлять в налоговые органы соответствующие письменное уведомление и документы не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

Форма уведомления об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, утверждена приказом МНС России от 04.07.2002 N БГ-3-03/342 "О статье 145 части второй Налогового кодекса Российской Федерации".

Перечень документов, необходимых для предъявления в налоговые органы для получения права на освобождение от уплаты НДС, закреплен в п. 6 ст. 145 НК РФ, в соответствии с нормами которого представляются:

- индивидуальными предпринимателями:

- выписка из книги продаж (за предшествующие три месяца);

- выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (за предшествующие три месяца);

- копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур (за предшествующие три месяца);

- организациями:

- выписка из книги продаж (за предшествующие три месяца);

- выписка из бухгалтерского баланса;

- копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур (за предшествующие три месяца).

При этом необходимо отметить, что НК РФ не уточняет, какую именно выписку из бухгалтерского баланса и за какой период должны представлять организации.

Уведомление и соответствующие документы могут передаваться индивидуальными предпринимателями и организациями в налоговый орган непосредственно или по почте заказным письмом. В последнем случае днем их представления в налоговый орган считается шестой день со дня направления заказного письма.

Таким образом, начиная с 1 июля 2002 года (дня вступления в силу ст. 145 НК РФ) разрешительный характер получения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика сменился на уведомительный.

Следовательно, если организация или индивидуальный предприниматель представят соответствующее уведомление и документы будут соответствовать критериям, указанным в ст. 145 НК РФ, то они могут автоматически пользоваться освобождением от уплаты НДС.

Камеральная проверка с возможным истребованием иных документов будет проводиться по прошествии периода, в течение которого освобождение от уплаты НДС применялось.

Пример 3.

Индивидуальный предприниматель Утесов В.В. оказывает парикмахерские услуги. За декабрь 2005 года, январь и февраль 2006 года совокупная сумма выручки, полученная Утесовым В.В., не превысила 2 млн руб. (953 тыс. руб.). Для получения освобождения от уплаты НДС начиная с марта 2006 года Утесов В.В. должен был подать в налоговый орган по месту своего учета уведомление и соответствующие документы не позднее 20 марта 2006 года.

Организации и индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения) от уплаты НДС, не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случая, если право на освобождение от уплаты НДС будет утрачено ими в соответствии с п. 5 ст. 145 НК РФ. Как указано в п. 5 ст. 145 НК РФ, если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение от уплаты НДС, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила 2 млн руб. либо если налогоплательщики осуществляли реализацию подакцизных товаров, налогоплательщики утрачивают право на освобождение от уплаты НДС начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода освобождения.

Сумма НДС за месяц, в котором имело место вышеуказанное превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке.

Пример 4.

Индивидуальный предприниматель Утесов В.В. получил освобождение от уплаты НДС с марта 2006 года. Однако совокупная выручка от реализации услуг в апреле 2006 года превысила 2 млн руб. (2125 тыс. руб.). Следовательно, Утесов В.В. утратил право на освобождение от уплаты НДС. Таким образом, сумма НДС за апрель 2006 года подлежала восстановлению и уплате в бюджет.

Если налогоплательщик не представил документы, указанные в п. 4 ст. 145 НК РФ (либо представил документы, содержащие недостоверные сведения), а также если налоговый орган установил, что налогоплательщик не соблюдает ограничения, установленные п. 1 и 4 ст. 145 настоящего Кодекса, сумма НДС подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.

По истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца организации и индивидуальные предприниматели, которые использовали право на освобождение от уплаты НДС, представляют в налоговые органы:

- документы, подтверждающие, что в течение вышеуказанного срока освобождения от уплаты НДС сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ, без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала 2 млн руб.;

- уведомление о продлении использования права на освобождение от уплаты НДС в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права.

В случаях, предусмотренных п. 3 и 4 ст. 145 НК РФ, налогоплательщик вправе направить в налоговый орган уведомление и документы по почте заказным письмом. В этом случае днем их представления в налоговый орган считается шестой день со дня направления заказного письма.

4. Порядок применения налоговых вычетов

Суммы НДС, принятые налогоплательщиком к вычету в соответствии со ст. 171 и 172 НК РФ до использования им права на освобождение от уплаты НДС согласно ст. 145 настоящего Кодекса, по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, но не использованным для вышеуказанных операций, после отправки налогоплательщиком уведомления об использовании права на освобождение от уплаты НДС подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления об использовании права на освобождение от уплаты НДС путем уменьшения налоговых вычетов.

Суммы НДС, предъявленные продавцами, подлежат вычету при соблюдении следующих условий:

- вышеуказанные суммы НДС должны быть фактически уплачены поставщикам;

- вышеуказанные суммы НДС подлежат вычету или возмещению налогоплательщику - иностранному лицу после уплаты налоговым агентом налога, удержанного из доходов этого налогоплательщика;

- товары (работы, услуги), по которым предъявлен НДС, использованы при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), реализованных удержавшему налог налоговому агенту.

Иными словами, приобретенные товары (работы, услуги), по которым предъявлен НДС, должны быть использованы при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, или реализованы на территории Российской Федерации. При этом суммы НДС, удержанные налоговым агентом при покупке вышеуказанных товаров (работ, услуг), должны быть уплачены в бюджет.

Пример 5.

ЗАО "Граффика" реализует обои и расходные материалы. 18 февраля 2006 года, в связи с тем что за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров не превысила 2 млн руб., ЗАО "Граффика" отправило уведомление об использовании освобождения в инспекцию ФНС России по г. Москве. Сумма НДС в размере 469 тыс. руб. была принята к вычету согласно ст. 171 и 172 НК РФ, однако обои и расходные материалы не были реализованы до 1 февраля 2006 года. Таким образом, сумма НДС в размере 469 тыс. руб. подлежала восстановлению и уплате в бюджет.

Суммы НДС, уплаченные по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком, утратившим право на освобождение от уплаты НДС, до утраты вышеуказанного права и использованным налогоплательщиком после утраты им этого права при осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения, принимаются к вычету в порядке, установленном ст. 171 и 172 НК РФ.

5. Заключение

Положения ст. 145 НК РФ, предусматривающие для организаций и индивидуальных предпринимателей право на освобождение от уплаты НДС, по сути, представляют собой налоговую льготу. Это подтвердил и Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 07.02.2002 N 37-О "По жалобе гражданина Кривихина Сергея Васильевича на нарушение его конституционных прав положениями абзаца третьего статьи 143 и пункта 2 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации".

Каждая организация и каждый индивидуальный предприниматель самостоятельно принимают решение о том, использовать данную льготу или нет.

Налогоплательщик, который воспользуется освобождением от уплаты НДС согласно ст. 145 НК РФ, вправе не уплачивать НДС в течение 12 месяцев, а также не представлять налоговые декларации (см. решение ВАС РФ от 13.02.2003 N 10462/02).

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что ст. 145 НК РФ не освобождает налогоплательщика от исполнения иных обязанностей, предусмотренных главой 21 настоящего Кодекса, в частности, обязанностей налогового агента (ст. 161 НК РФ).

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие освобождение от уплаты НДС, оформляют расчетные и первичные учетные документы без выделения сумм налога. Обязанность выставлять счета-фактуры остается, но на них делается надпись "Без налога (НДС)" или ставится соответствующий штамп (п. 5 ст. 168 НК РФ). Сохраняется и обязанность налогоплательщиков вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также книгу покупок и книгу продаж (п. 3 ст. 169 НК РФ

Частичное или полное воспроизведение в любом виде допускается только с письменного разрешения редакции. Возможно предоставление материалов для публикации в электронных СМИ с указанием источника и размещением активной ссылки на сервер ИД "Налоговый вестник". Все логотипы являются зарегистрированными товарными знаками. Все права защищены. 1996-2005 ИД "Налоговый Вестник".