Уважаемые коллеги! ИД "Налоговый вестник" представляет Вам очередной выпуск рассылки "Новости налогообложения и бухучета". Надеемся, что данная рассылка поможет Вам в повседневной работе. Все пожелания Вы можете направлять на адрес электронной почты отдела информационных технологий. Так же мы надеемся, что сайт ИД "Налоговый Вестник" помогает Вам найти ответы на самые сложные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения! Удачного дня!

Оплата труда - что выгоднее уплачивать: единый социальный налог или налог на прибыль

М.А. Климова



В соответствии с п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде. Это означает, что даже если у налогоплательщика в этом периоде сформировался убыток, но он не претендует на признание расходов на оплату труда в виде тех или иных выплат, налоговая база по единому социальному налогу не возникает.

Бытует мнение, что налогоплательщику выгоднее произвести выплаты за счет собственных средств и не платить с них единый социальный налог и взносы на обязательное пенсионное страхование (в соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 НК РФ).

Пора отказаться от такого мнения, тем более что оно не только экономически не оправдано, но чаще всего приводит к тому, что при применении нормы п. 3 ст. 236 НК РФ налогоплательщик неправильно трактует Кодекс. В действительности при отнесении выплат и вознаграждений к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по прибыли, следует руководствоваться положениями главы 25 НК РФ, письма МНС России от 04.04.2002 N СА-6-05/415@, а также письма Минфина России от 23.11.2005 N 03-05-02-04/202. В ст. 270 НК РФ приводится перечень выплат, которые не могут быть отнесены к расходам и именно поэтому не подлежат обложению единым социальным налогом:

- расходы в виде взносов на добровольное страхование и негосударственное пенсионное обеспечение работников, кроме взносов, указанных в п. 16 ст. 255 Кодекса;

- расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов);

- премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения (в частности, средств, определенных собственниками организаций для выплаты премий) или целевых поступлений;

- суммы материальной помощи работникам [в том числе для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности];

- расходы на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей;

- выплаты в виде надбавок к пенсиям, единовременных пособий уходящим на пенсию ветеранам труда, доходов (дивидендов, процентов) по акциям или вкладам трудового коллектива организации, компенсационных начислений в связи с повышением цен, производимых сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства РФ, компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо его предоставления по льготным ценам или бесплатно (за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами;

- расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами;

- ценовые разницы при реализации по льготным ценам (тарифам) (ниже рыночных цен) товаров (работ, услуг) работникам;

- ценовые разницы при реализации по льготным ценам продукции подсобных хозяйств для организации общественного питания;

- расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников;

- иные выплаты, производимые за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль.

Запрещено также уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на суммы вознаграждений по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг и которые заключены с лицами, состоящими в штате налогоплательщика (п. 21 ст. 255 НК РФ, письмо Минфина России от 28.11.2005 N 03-05-02-04/205). Таким образом, выплаты, производимые штатным работникам за выполнение ими работ или оказание услуг по договорам гражданско-правового характера, в состав расходов на оплату труда не включаются и, следовательно, не подлежат обложению единым социальным налогом и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование на основании п. 3 ст. 236 НК РФ. В то же время если налогоплательщик заботится об интересах своих работников с целью обеспечения их пенсионных прав, организация может заключить с ними трудовые договоры о работе по совместительству, введя соответствующие должности в штатное расписание; в этом случае сумма оплаты будет включаться в состав расходов на оплату труда при формировании налоговой базы по налогу на прибыль и облагаться единым социальным налогом и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Идея "ухода" от уплаты единого социального налога благодаря невключению расходов на оплату труда в затраты не оправдывает себя и экономически. Выгоднее признать расходы и заплатить единый социальный налог, как это ни кажется невозможным на первый взгляд.

Пример.

Работодатель начислил выплату работнику в размере 10 у.е. Налоговая база по налогу на прибыль без учета этой суммы за период составила 100 у.е.

1 вариант

Налогоплательщик не включает сумму выплаты в расходы.

Единый социальный налог и взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются и не уплачиваются.

Сумма налога на прибыль составит 24 у.е. (100 у.е. x 24 %).

2 вариант

Налогоплательщик включает сумму выплаты в расходы, начисляет единый социальный налог и взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 2,6 у.е. (10 у.е. х 26 %). Налоговая база уменьшается и составит 87,4 у.е. (100 у.е. - 10 у.е. - 2,6 у.е.).

Налог на прибыль составит 21 у.е. (87,4 у.е. х 24 %).

Общая сумма налогов, уплачиваемых по второму варианту, - 23,6 у.е. (21 у.е. + 2,6 у.е.).

Как видим, второй вариант выгоднее.

Таким образом, налогоплательщику следует больше внимания обратить на рациональную организацию оплаты труда и отказаться от привычных приемов минимизации налогового бремени.

Так, например, достаточно произвольно может быть построена система премирования: все премии, названные в положении о премировании или в коллективном договоре (в свою очередь, на эти документы должен ссылаться трудовой договор с каждым сотрудником), можно относить к расходам без ограничений (кроме премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений) (см., например, письма Минфина России от 24.01.2003 N 04-02-06/2/136, от 25.10.2005 N 03-03-04/1/294, от 29.11.2004 N 03-03-01-04/4/26; постановления ФАС Поволжского округа от 07.09.2004 N А65-20830/03-СА1-32, ФАС Московского округа от 13.05.2005, 11.05.2005 N КА-А41/3577-05, ФАС Северо-Западного округа от 28.02.2005 N А56-17963/04, ФАС Центрального округа от 23.06.2003 N А64-4692/02-17 и др.).

Организация может позволить себе выплачивать любые экономически оправданные надбавки, обеспечивать бесплатное питание сотрудников, выплачивать повышенные выходные пособия и надбавки за условия и характер труда с отнесением на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, и т.д.

Интересна также недавно сформулированная ВАС РФ позиция, что вычет суммы взносов на обязательное пенсионное страхование из суммы единого социального налога налогоплательщик может делать не после уплаты взноса, а уже в момент его начисления. Такая трактовка п. 2 ст. 243 НК РФ дана в постановлении Президиума ВАС РФ от 01.11.2005 N 8736/05.

В то же время отметим, что она не совпадает с мнением налоговых органов и Минфина России. Практика показывает, что если страхователь начислил, но не уплатил в установленном размере или в установленный срок страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, неуплаченная сумма страховых взносов признается налоговыми органами недоимкой по единому социальному налогу и взыскивается с начислением пеней. Налоговые органы обычно направляют налогоплательщику требование об уплате задолженности по единому социальному налогу (в размере занижения суммы налога) и соответствующих пеней, начисленных на момент направления требования, с указанием срока его исполнения. В случае неисполнения требования об уплате налога и пеней недоимка по единому социальному налогу и начисленные пени взыскиваются налоговым органом безакцептно. Одновременно с этим органами ПФР осуществляется взыскание недоимки по страховым взносам и пеней. После взыскания недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование территориальными органами Пенсионного фонда Российской Федерации недоимка по единому социальному налогу, взысканная налоговыми органами с налогоплательщика в связи с неправомерно примененным налоговым вычетом, признается переплатой по единому социальному налогу, к которой будут применяться положения ст. 78 НК РФ. Эта позиция высказана, в частности, в письме Минфина России от 28.10.2005 N 03-05-02-04/192.



Семинар

Строительная, инвестиционная деятельность: всё необходимое для успешного бухучета

Автор: Титаева Анастасия Владимировна (постоянный автор журнала "Налоговый вестник", аттестованный аудитор, член Палаты налоговых консультантов, автор книги "Строительная деятельность организаций: бухучет, налогообложение" и др., подробнее http://titaeva.ru/resume.htm"

Ближайшая дата - 23 мая 2006 года

Место проведения - Москва, бизнес-центр «Павелецкий» (1-й Кожевнический пер., 6)

Программа семинара:

Общие вопросы инвестиционной деятельности

Правовые особенности каждого субъекта инвестиционной деятельности: инвесторы, соинвесторы, застройщики, заказчики, заказчики-застройщики, генеральные подрядчики, подрядчики. Деятельность, подлежащая лицензированию.

Правовые особенности совмещения функций субъектов инвестиционной деятельности: Инвестор и Заказчик-Застройщик; Заказчик-Застройщик и Генеральный подрядчик; Инвестор, Заказчик-Застройщик и Генеральный подрядчик; Застройщик и Заказчик и др. Деятельность, подлежащая лицензированию.

Построение и оформление взаимоотношений между субъектами инвестиционной деятельности

Инвестиционный проект. Понятие, особенности применения.

Отношения с местными органами власти в строительной деятельности.

Варианты договоров при строительстве.
Особенности участия в долевом строительстве многоквартирных домов.
Договоры участия в долевом строительстве (с учетом требований Закона № 214-ФЗ)
Договоры простого товарищества (совместной деятельности).
Отличия договоров участия в долевом строительстве от договоров простого товарищества.
Привлечение денежных средств (инвесторы, соинвесторы).

Передача прав инвестора.


Налогообложение и бухгалтерский учет


Инвестор: налогообложение (НДС, налог на прибыль) и бухгалтерский учет. Строительство хозяйственным и подрядным способами. Инвестирование строительства. Передача земли заказчику. Передача прав инвестора. Первичная документация у инвестора.
Застройщик: налогообложение (НДС, налог на прибыль) и бухгалтерский учет. Долевое строительство. Строительство по договору простого товарищества. Первичная документация у застройщика.
Заказчик: налогообложение (НДС, налог на прибыль) и бухгалтерский учет. Вознаграждение заказчика. Формирование инвестиционной стоимости строительства. Сдача готового (построенного) объекта. Первичная документация у заказчика.
Заказчик-застройщик: налогообложение (НДС, налог на прибыль, налог на имущество) и бухгалтерский учет. Выполнение функций заказчика-застройщика при осуществлении собственных капитальных вложений. Выполнение функций заказчика-застройщика по договорам с инвесторами, соинвесторами. Затраты на выполнение функции заказчика (по содержанию заказчика). Первичная документация у заказчика-застройщика.
Генеральный подрядчик: налогообложение (НДС, налог на прибыль) и бухгалтерский учет.Учет субподрядных работ. Долгострой. Признание выручки. Первичная документация у генерального подрядчика.
Подрядчик: налогообложение (НДС, налог на прибыль) и бухгалтерский учет. Учет выручки от реализации, в том числе при поэтапной сдаче работ. Временные здания и сооружения. Учет премий за ввод объектов в эксплуатацию. Выполнение работ из материалов заказчика. Возврат материалов. Услуги генподряда. Субподрядные работы. Особенности уплаты налогов на стройплощадках. Первичная документация у подрядчика.
Налогообложение (НДС, налог на прибыль, налог на имущество) и бухгалтерский учет при совмещении функций Если у Вас есть вопросы по материалу семинара, позвоните автору семинара Анастасии Владимировне Титаевой:(495) 748-9134.

Частичное или полное воспроизведение в любом виде допускается только с письменного разрешения редакции. Возможно предоставление материалов для публикации в электронных СМИ с указанием источника и размещением активной ссылки на сервер ИД "Налоговый вестник". Все логотипы являются зарегистрированными товарными знаками. Все права защищены. 1996-2005 ИД "Налоговый Вестник".