Рассылка закрыта
При закрытии подписчики были переданы в рассылку "Как не платить лишние налоги?" на которую и рекомендуем вам подписаться.
Вы можете найти рассылки сходной тематики в Каталоге рассылок.
Налоговый кодекс части I и II: проблемы и их решения
Добрый день, уважаемые подписчики!
Тема налогообложения аренды, поднятая несколько выпусков назад одним налоговым изданием, нашла отклик у другого. На этот раз высказаться по теме решил популярный журнал “Практический бухгалтерский учёт” (ПБУ).
Является ли аренда услугой?
Из письма читателя: "Налоговая инспекция собирается подать на нас в суд из-за того, что, по их мнению, наша организация занизила прибыль по налогам (НДС и на пользователей автодорог), не включив в состав выручки от реализации услуг доходы от сдачи имущества в аренду. Мы считаем, что это не так, потому что разве может аренда считаться услугой?".
Давайте разберемся в этом вопросе, тем более, что от ответа на него напрямую зависит величина налогооблагаемой базы.
В соответствии со статьей 5 Закона РФ "О дорожных фондах в Российской Федерации" объектом налогообложения налогом на пользователей автомобильных дорог является выручка от реализации товаров (работ, услуг). До 1 января 2002 года действует пункт 3 статьи 20 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", в соответствии с которым объектом налогообложения по налогу с продаж признается стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет.
До вступления в силу главы 21 второй части Налогового кодекса РФ действовал закон о налоге на добавленную стоимость, где в статье 3 было закреплено, что объектом налогообложения НДС являются обороты по реализации на территории РФ товаров, выполненных работ и оказанных услуг. С 1 января 2001 года действует глава 21 НК РФ, которая также признает объектом налогообложения реализацию товаров (работ, услуг).
Из всего этого ясно, что объектом налогообложения выступает доход (оборот, выручка) от реализации товаров (работ, услуг). При этом законодатель ничего не говорит относительно доходов, получаемых от сдачи имущества в аренду.
Однако МНС России путем издания инструкций и писем, а также налоговые инспекции на местах посредством вынесения решений по результатам проведения налоговых проверок расширяют перечень объектов налогообложения. В частности, в число объектов налогообложения помимо доходов от реализации товаров (работ, услуг) включаются еще и доходы от сдачи имущества в аренду. И, что само собой разумеется, мотивируют это тем, что сдача имущества в аренду является возмездным оказанием услуг.
Чем плоха позиция налоговых органов?
Как правило, налоговые органы, говоря о том, что аренда является услугой, обосновывают свою позицию ссылкой на пункт 5 статьи 38 Налогового кодекса РФ. В указанной норме дается определение понятию "услуга". Так, услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Однако отметим, что само по себе данное определение еще ничего не доказывает. Более того, руководствуясь данным определением, можно придти к прямо противоположенному выводу. Дело в том, что ключевым в этом определении является слово "деятельность". Законодатель определяет услугу именно как деятельность. Деятельность, в свою очередь, можно определить как некий процесс, совершение определенных действий, приводящих к получению определенного нематериального результата. Например, организация оказывает консультационные услуги. Для этого она должна совершить определенные действия, приложить определенные усилия, которые, в частности, будут выражены в работе конкретных консультантов. И только в результате работы данных консультантов, в результате затраченных усилий организации, оказывающей консультационные услуги, создается нематериальный результат. В нашем примере таким результатом будет являться устная либо письменная консультация.
Другими словами, характерная особенность услуги состоит в том, что тот, кто оказывает услугу, должен затратить определенные усилия, произвести определенные действия, направленные на создание нематериального результата. При аренде арендодатель никаких усилий не затрачивает и не совершает действий, имеющих своей целью создание какого-либо нематериального результата. Следовательно, расценивать аренду как возмездное оказание услуг не представляется возможным.
Таким образом, ссылка на норму пункта 5 статьи 38 Налогового кодекса РФ, закрепляющую определение понятия "услуга", не может служить доказательством того, что сдача имущества в аренду является возмездным оказанием услуг.
Независимая экспертиза
В качестве доказательства того, что аренда не может расцениваться как возмездное оказание услуг, можно привести положения гражданского законодательства РФ. Однако прежде чем перейти к непосредственному анализу указных положений, несколько вводных замечаний.
В пункте 3 статьи 2 ГК РФ установлено, что гражданское законодательство РФ не применяется к налоговым отношениям, если иное не установлено законодательством. В статье 11 НК РФ закреплено, что институты, понятия и термины гражданского и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. Понятие услуги определено в пункте 5 статьи 38 НК РФ.
Но, как было показано выше, закрепленное в этой статье определение услуги может быть использовано как для доказательства того, что аренда есть услуга, так и для того, чтобы доказать обратное. Иными словами, само по себе это определение еще ничего не доказывает и не подтверждает, что аренда является услугой. Для уяснения понятия услуги обратимся к Гражданскому кодексу РФ. Тем более, что НК РФ не дает понятия аренды, следовательно, для выяснения его содержания также необходимо руководствоваться положениями ГК РФ.
Итак, в соответствии со статьей 606 ГК РФ по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
В соответствии со статьей 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
Арендодатель никаких услуг арендатору не оказывает, т. е. не совершает никаких действий по заданию арендатора, не осуществляет по его заданию никакой деятельности - он только лишь предоставляет арендатору имущество за плату. При возмездном оказании услуг исполнитель, напротив, действует исключительно по заданию заказчика, выполняет определенные действия и получает за это соответствующую плату.
Если уж на то пошло, положения об аренде и положения о возмездном оказании услуг содержатся в разных главах ГК РФ и это подчеркивает их различную правовую природу.
Вывод: с точки зрения гражданского законодательства аренда и возмездное оказание услуг - принципиально разные вещи.
Судебная практика
Несмотря на кажущуюся однозначность утверждения о том, что аренда услугой не является, в конце концов все решает суд. И здесь следует отметить, что суд довольно часто принимает сторону налоговых органов, признавая аренду услугой. Вот несколько примеров.
|
Пример 1. Организация обратилась в арбитражный суд с иском о признании недействительным решения налоговой инспекции, касающегося взыскания налога на пользователей автомобильных дорог и налога на содержание жилищного фонда, а также привлечения к налоговой ответственности указанной организации. По мнению налоговой инспекции, организация допустила занижение налогооблагаемой базы по указанным налогам в результате того, что не включила в состав выручки от реализации услуг доходы от сдачи имущества в аренду.
Арбитражный суд первой инстанции, а позднее - арбитражный суд кассационной инстанции в удовлетворении исковых требований отказал, согласившись с доводами налоговой инспекции о том, что аренда является услугой (постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 30.08.2000). |
Однако позиция арбитражного суда осталась неаргументированной, за исключением ссылки на пункт 5 статьи 38 Налогового кодекса РФ, в котором дается определение понятия "услуга".
|
Пример 2. В Верховный суд РФ поступила жалоба о признании недействительными некоторых положений инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 № 39 "О налоге на добавленную стоимость", в соответствии с которыми объектом налогообложения НДС являются доходы от сдачи имущества в аренду. Заявители ссылались на то, что положения инструкции Госналогслужбы России № 39 расширительно трактуют положения Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость". Так, Закон РФ "О налоге на добавленную стоимость" не предусматривает обложение НДС доходов от сдачи имущества в аренду, он устанавливает лишь общую норму, в соответствии с которой объектом обложения НДС являются обороты по реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг. И так как аренда услугой не является, следовательно, сдача имущества в аренду не является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. Верховный суд РФ не согласился с доводами заявителей и встал на сторону налоговых органов, указав при этом, что аренда является услугой. В качестве обоснования данной точки зрения Верховный Суд РФ сослался на то, что нормы Гражданского кодекса РФ, касающиеся возмездного оказания услуг, распространяются также на отношения по аренде имущества (решение Верховного суда РФ от 24.02.99 № ГКПИ 98-808, 809). Однако указанный довод является необоснованным и, более того, противоречит законодательству Российской Федерации. Так, в соответствии с ГК РФ аренда и возмездное оказание услуг относится к разным видам договоров. По общему правилу, нормы, регулирующие один вид договора, не могут применяться для регулирования другого вида договора. В противном случае такая возможность должна быть прямо оговорена в законе. Однако в Гражданском кодексе РФ не содержится какого-либо упоминания о том, что нормы, регулирующие договор возмездного оказания услуг, могут применяться к договорам аренды. Поэтому остается непонятным, на каком основании Верховный Суд РФ пришел к прямо противоположенному выводу. |
А вот совершенно противоположное мнение, высказанное, не много ни мало, Президиумом Высшего арбитражного суда РФ.
|
Пример 3. Организация обратилась в арбитражный суд с иском о признании недействительным решения налоговой инспекции, касающегося взыскания налога на пользователей автомобильных дорог и налога на содержание жилищного фонда, а также привлечения к налоговой ответственности. Решение налоговой инспекции было основано на том факте, что организация не включила в налогооблагаемый оборот доходы от сдачи имущества в аренду. Арбитражный суд первой инстанции и арбитражный суд апелляционной инстанции в иске отказали. Дело попало на рассмотрение в Высший арбитражный суд РФ, Президиум которого постановил отменить судебные акты предыдущих судебных инстанций, а исковые требования удовлетворить. Высший арбитражный суд РФ указал на необоснованность утверждения о том, что аренда является услугой. При этом он сослался на правила бухгалтерского учета. В частности, судом было указано, что операции по реализации услуг в соответствии с правилами бухгалтерского учета отражаются на счете 46 ("Реализация продукции (работ, услуг)"), тогда как внереализационные доходы, то есть доходы не связанные с реализацией товаров (работ, услуг), отражаются на счете 80 ("Прибыли и убытки"). В соответствии с правилами бухгалтерского учета и другими нормативными актами, касающимися вопросов бухгалтерского учета, доходы от сдачи имущества относятся к внереализационным доходам, то есть доходам, не связанным с реализацией продукции (работ, услуг). Из всего это арбитражный суд сделал вывод о том, что аренда не может быть признана услугой (постановление Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 22.09.98 № 1124/98). |
Ольга Толмачева
юрист юридической фирмы ЗАО "БФ-юрист"
Москва
- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -
Визитка журнала «Практический бухучет»
Тираж: 30 000 экземпляров.
Распространение: розничная продажа и подписка по Москве и регионам.
Зона охвата: средний и малый бизнес, торговые и производственные предприятия.
Специализация: бухгалтерский учёт, налогообложение, комментарии документов и консультации.
Авторский коллектив: ведущие специалисты МНС и Минфина России, а также независимые эксперты – бухгалтеры, аудиторы, юристы самых авторитетных консалтинговых фирм России, в частности, “ЮНИКОН/МС Консультационная Группа”, “Топ-аудит”, “Аргамак-Аудит”, “Общество налогоплательщиков”.
Особые приметы: стоимость полугодовой подписки – 240 рублей, рекомендуемая розничная цена – 15 рублей.
Координаты: 103055, Москва, а/я 3, Тел. (095) 284-27-04, 284-27-80, факс: (095) 971-33-22
Все вопросы по подписке задавайте по адресу : oira@pbu.ru
- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -
Мы не истина в последней инстанции – мы просто излагаем свою точку зрения. Поэтому на нашем форуме Вы можете высказать свое несогласие с теми или иными нашими выкладками.
| http://subscribe.ru/
E-mail: ask@subscribe.ru |
Отписаться
Убрать рекламу | Рейтингуется SpyLog |
| В избранное | ||
