Вопросы и ответы по бухучёту и налогообложению

Подборка по материалам информационного банка "Финансист" системы КонсультантПлюс. Составитель Каширская Е.В.

Вопрос:

Согласно ст. 76 НК РФ приостановление операций по счетам в банке применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора, означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету и не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также на операции по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджетную систему РФ.

Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке подлежит безусловному исполнению банком. Приостановление операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до отмены этого решения. Приостановление отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления налоговому органу документов, подтверждающих выполнение указанным лицом решения о взыскании налога.

Статьей 134 НК РФ установлена ответственность банка в случае исполнения им поручения налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) на перечисление средств, не связанного с исполнением обязанностей по уплате налога (авансового платежа), сбора, пеней, штрафа, либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством РФ преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджетную систему РФ, при наличии у него решения налогового органа о приостановлении операций по счету налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента).

Операции по счету клиента банка - организации приостановлены на основании решения налогового органа. В этот период в банк к указанному счету поступают распоряжение клиента на перечисление зарплаты, позднее - распоряжение налогового органа о переводе денежных средств в бюджет.

Учитывая разъяснения Минфина России в Письмах от 06.11.2012 N 03-02-07/1-279 и от 04.02.2011 N 03-02-07/1-38, какое распоряжение к банковскому счету плательщика банк должен исполнить в первую очередь при поступлении денежных средств на счет плательщика? Необходимо ли банку для проведения операции по списанию денежных средств во исполнение распоряжения клиента о перечислении зарплаты или о выдаче наличных денежных средств по денежному чеку на выплату зарплаты предварительно получить решение налогового органа об отмене ранее принятого решения о приостановлении операций по счету?

Ответ:

Согласно п. 1 ст. 76 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) приостановление операций по счету не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также на операции по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, страховых взносов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджетную систему Российской Федерации.

Статьей 134 Кодекса установлена ответственность банка в случае исполнения банком поручения налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) на перечисление средств, не связанного с исполнением обязанностей по уплате налога (авансового платежа), сбора, пеней, штрафа либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджетную систему Российской Федерации, при наличии у него решения налогового органа о приостановлении операций по счету налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента).

На основе вышеуказанных положений Кодекса, положений ст. 855 Гражданского кодекса Российской Федерации и положений федеральных законов о бюджете на соответствующий год об отнесении к одной очереди платежей в бюджетную систему Российской Федерации и платежей по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору и списании их в порядке календарной очередности поступления платежных документов, суды приходят к выводу о том, что очередность списания денежных средств со счета налогоплательщика на оплату труда с лицами, работающими по трудовому договору, предшествует списанию платежей в бюджетную систему Российской Федерации, если расчетные документы по оплате труда с этими лицами поступили в банк раньше расчетных документов, предусматривающих платежи в бюджетную систему Российской Федерации.

Таким образом, банк исполняет решение налогового органа о приостановлении операций по счету налогоплательщика с учетом установленных правил об очередности исполнения расчетных документов, предусматривающих платежи в бюджетную систему Российской Федерации, и расчетных документов (чеков) по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору. Если расчетные документы (чеки) по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, поступили в банк раньше расчетных документов, предусматривающих платежи в бюджетную систему Российской Федерации, то при поступлении денежных средств на счет налогоплательщика исполняются в первую очередь расчетные документы (чеки) по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору. В этой связи не требуется отмены решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 1 февраля 2013 г. N 03-02-07/1/2020

Вопрос:

В соответствии с п. 2 ст. 301 НК РФ налогоплательщик вправе с учетом требований ст. 301 НК РФ самостоятельно квалифицировать сделку, условия которой предусматривают поставку базисного актива, признавая ее операцией с финансовым инструментом срочных сделок либо сделкой на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения.

Сделки, условия которых предусматривают поставку базисного актива, банком классифицируются как сделки на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения.

Необходимо ли банку при определении налоговой базы по налогу на прибыль в целях контроля цен, применяемых в сделках на поставку предмета сделки с отсрочкой платежа, использовать Приказ ФСФР России от 09.11.2010 N 10-67/пз-н "Об утверждении Порядка определения расчетной стоимости финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке, в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации"?

Ответ:

Из вопроса следует, что банк осуществляет предусматривающие поставку базисного актива сделки, которые признает сделками на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения.

В соответствии с п. 2 ст. 301 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщик вправе с учетом требований ст. 301 НК РФ самостоятельно квалифицировать сделку, условия которой предусматривают поставку базисного актива, признавая ее операцией с финансовым инструментом срочных сделок либо сделкой на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения. Критерии отнесения сделок, предусматривающих поставку предмета сделки (за исключением операций хеджирования), к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок должны быть определены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

Согласно п. 2 ст. 305 НК РФ порядок определения расчетной стоимости финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке, устанавливается федеральным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

Порядок определения расчетной стоимости финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке, в целях 25 главы НК РФ утвержден Приказом ФСФР России от 09.11.2010 N 10-67/пз-н (далее - Порядок).

Таким образом, поскольку предусматривающие поставку базисного актива сделки банк не признает операциями с финансовым инструментом срочных сделок, а признает их сделками на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения, то положения Порядка при определении налоговой базы не применяются.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 1 февраля 2013 г. N 03-03-06/2/2078

Вопрос:

О порядке принятия к вычету НДС, предъявленного представительству иностранной организации в Российской Федерации, состоящему на учете в российском налоговом органе, при приобретении на территории Российской Федерации объекта недвижимости у другой иностранной организации, действующей на территории Российской Федерации через постоянное представительство.

Ответ:

Согласно п. 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав) на территории Российской Федерации, в случае использования данных товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения этим налогом.

Пунктом 1 ст. 172 Кодекса установлено, что указанные суммы налога подлежат вычетам на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг, имущественных прав) и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, вычет налога на добавленную стоимость, предъявленного представительству иностранной организации в Российской Федерации, состоящему на учете в российском налоговом органе, при приобретении на территории Российской Федерации объекта недвижимости у иностранной организации, действующей на территории Российской Федерации через постоянное представительство, осуществляется в вышеуказанном порядке независимо от формы и порядка оплаты указанного объекта недвижимости.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 31 января 2013 г. N 03-07-08/1917

Вопрос:

Согласно п. 1 ст. 61 Федерального закона от 16.07.1998 N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)" (далее - Закон N 102-ФЗ) сумма, вырученная от реализации имущества, заложенного по договору об ипотеке, распределяется между заявившими свои требования к взысканию залогодержателями, другими кредиторами залогодателя и самим залогодателем с учетом требований п. п. 3 и 4 ст. 350 ГК РФ.

Если сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, недостаточна для покрытия требования залогодержателя, он имеет право (при отсутствии иного указания в законе или договоре) получить недостающую сумму из прочего имущества должника, не пользуясь преимуществом, основанным на залоге (п. 3 ст. 350 ГК РФ).

Если сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, превышает размер обеспеченного залогом требования залогодержателя, разница возвращается залогодателю (п. 4 ст. 350 ГК РФ).

В случае объявления публичных торгов (повторных публичных торгов) несостоявшимися залогодержатель вправе приобрести (оставить за собой) заложенное имущество с оценкой его в сумме не более чем на десять процентов ниже начальной продажной цены на повторных торгах и зачесть в счет покупной цены свои требования, обеспеченные ипотекой имущества. В данном случае применяются правила о договоре купли-продажи (п. 6 ст. 350 ГК РФ; ст. 58 Закона N 102-ФЗ).

Исключение из общего правила предусмотрено п. 5 ст. 61 Закона N 102-ФЗ, согласно которому, если залогодержатель оставляет за собой предмет ипотеки, которым является принадлежащее залогодателю жилое помещение, а стоимости жилого помещения недостаточно для полного удовлетворения требований залогодержателя, задолженность по обеспеченному ипотекой обязательству считается погашенной и обеспеченное ипотекой обязательство прекращается. Задолженность по обеспеченному ипотекой обязательству считается погашенной, если размер обеспеченного ипотекой обязательства меньше или равен стоимости заложенного имущества, определенной на момент возникновения ипотеки.

Таким образом, если банк в установленном порядке оставляет за собой предмет ипотеки, которым является принадлежащее залогодателю жилое помещение, и стоимости этого помещения, определенной по правилам проведения публичных торгов, недостаточно для погашения всей суммы задолженности заемщика-залогодателя по кредитному договору, обеспеченному ипотекой, обязательство заемщика перед банком считается прекращенным полностью и у банка отсутствует право дальнейшего требования к заемщику.

Как следует квалифицировать разницу между суммой задолженности заемщика, числящейся на дату принятия на баланс заложенного имущества (основной долг, неуплаченные проценты, штрафы, пени), и стоимостью имущества (жилого помещения), указанной в документах исполнительного производства, в частности в акте передачи имущества банку-залогодержателю, оставляющему за собой предмет ипотеки, не реализованный на торгах?

Признание такой разницы безнадежным долгом противоречит п. 2 ст. 266 НК РФ, согласно которому безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Вправе ли банк учесть при исчислении налога на прибыль расходы на приобретение жилого помещения в полной сумме прекращенных обязательств заемщика и принять к учету данное имущество с одновременным погашением всей суммы задолженности? Или банк обязан оценить приобретаемое имущество по цене, определенной на публичных торгах, и принять к учету данное имущество с одновременным погашением соответствующей части задолженности?

Вправе ли банк во втором случае признать часть задолженности, не покрытой стоимостью принимаемого к учету имущества, безнадежным долгом и списать в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 и п. 2 ст. 292 НК РФ:

- за счет резерва на возможные потери по ссудам - в части основного долга по кредитному договору;

- за счет резерва по сомнительным долгам - в части задолженности по начисленным, но не полученным процентам по кредиту;

- с отнесением на внереализационные расходы (убытки) - в части, не покрытой резервами?

Ответ:

В соответствии с п. 1 ст. 292 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) банки вправе, кроме резервов по сомнительным долгам, предусмотренных ст. 266 Кодекса, создавать резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам (далее - резервы на возможные потери по ссудам)) в порядке, предусмотренном ст. 292 Кодекса.

Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", признаются расходом с учетом ограничений, предусмотренных ст. 292 Кодекса.

При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относимую к стандартной, в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации, а также в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные под векселя, за исключением учтенных банками векселей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже.

Пунктом 2 ст. 292 Кодекса установлено, что суммы резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка, используются банком при списании с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации.

Порядок списания кредитной организацией нереальных для взыскания ссуд за счет сформированного под них резерва на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности определен Положением Банка России от 26.03.2004 N 254-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности" (далее - Положение).

Согласно п. 8.1 Положения задолженность по ссудам признается безнадежной в случае, если кредитной организацией предприняты необходимые и достаточные юридические и фактические действия по ее взысканию и по реализации прав, вытекающих из наличия обеспечения по ссуде, при наличии документов и (или) актов уполномоченных государственных органов, необходимых и достаточных для принятия решения о списании безнадежной задолженности по ссуде за счет сформированного под нее резерва, а также когда предполагаемые издержки кредитной организации по проведению дальнейших действий по взысканию безнадежной задолженности по ссуде и (или) по реализации прав, вытекающих из наличия обеспечения по ссуде, будут выше получаемого результата.

Пунктом 5 ст. 61 Федерального закона от 16.07.1998 N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)" (далее - Закон N 102-ФЗ), если залогодержатель в порядке, установленном Законом N 102-ФЗ, оставляет за собой предмет ипотеки, которым является принадлежащее залогодателю жилое помещение, а стоимости жилого помещения недостаточно для полного удовлетворения требований залогодержателя, задолженность по обеспеченному ипотекой обязательству считается погашенной и обеспеченное ипотекой обязательство прекращается. Задолженность по обеспеченному ипотекой обязательству считается погашенной, если размер обеспеченного ипотекой обязательства меньше или равен стоимости заложенного имущества, определенной на момент возникновения ипотеки.

Таким образом, если банк, являющийся залогодержателем, оставляет за собой предмет ипотеки в порядке, установленном Законом N 102-ФЗ, к безнадежной задолженности по ссудам банка может быть отнесена сумма погашенной задолженности по обеспеченному ипотекой обязательству за вычетом стоимости заложенного имущества. Следовательно, такая безнадежная задолженность по ссудам списывается с баланса кредитной организации в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации, за счет резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 30 января 2013 г. N 03-03-06/2/1751

Вопрос:

Иностранная организация, осуществляющая деятельность в РФ через постоянное представительство и зарегистрированная в одном субъекте РФ, собирается купить объект недвижимости в другом субъекте РФ.

Согласно п. 3 ст. 383, ст. 385 НК РФ в отношении имущества, находящегося на балансе российской организации, налог на имущество организаций подлежит уплате в бюджет по местонахождению указанной организации, а налог в отношении недвижимого имущества необходимо уплачивать по месту нахождения такого имущества.

В соответствии с п. 5 ст. 383 НК РФ иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянные представительства, в отношении имущества постоянных представительств уплачивают налог на имущество организаций и авансовые платежи по налогу в бюджет по месту постановки указанных постоянных представительств на учет в налоговых органах.

В какой бюджет должны уплачивать налог на имущество организаций в отношении недвижимого имущества иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянные представительства, зарегистрированные в одном субъекте РФ, а владеющие объектами недвижимости в другом субъекте РФ?

Какие налоговые ставки по налогу на имущество организаций применяются в данном случае? В какой налоговый орган представлять декларации?

Ответ:

Согласно ст. 373 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются иностранные организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 Кодекса. Деятельность иностранной организации признается приводящей к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии с признаками, содержащимися в ст. 306 Кодекса.

В силу ст. 7 Кодекса если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

В соответствии с п. 2 ст. 306 Кодекса под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (далее - отделение), через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов; проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов; продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов; осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной п. 4 ст. 306 Кодекса.

Пунктом 5 ст. 383 Кодекса установлено, что иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, в отношении имущества постоянных представительств уплачивают налог и авансовые платежи по налогу в бюджет по месту постановки указанных постоянных представительств на учет в налоговых органах.

Поэтому если по местонахождению приобретенного объекта недвижимого имущества иностранная организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность, то есть создано постоянное представительство (отделение), то налог на имущество организаций уплачивается по местонахождению данного отделения иностранной организации (т.е. по месту постановки отделения на учет в налоговых органах). Расчет налога производится исходя из налоговой базы (среднегодовой стоимости имущества) и налоговой ставки, установленной законодательством субъекта Российской Федерации о налогах и сборах по местонахождению данного отделения иностранной организации. Налоговая декларация по налогу на имущество организаций представляется в налоговый орган по местонахождению данного отделения иностранной организации.

Если по местонахождению приобретенного объекта недвижимого имущества иностранная организация не имеет постоянного представительства (отделения), то есть не осуществляет регулярную предпринимательскую деятельность, то п. 3 ст. 374 Кодекса установлено, что объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, признается находящееся на территории Российской Федерации и принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности недвижимое имущество и полученное по концессионному соглашению недвижимое имущество.

На основании п. 2 ст. 375 и п. 5 ст. 376 Кодекса налоговая база в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности иностранных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства, принимается равной инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

В отношении объектов недвижимого имущества иностранной организации, указанных в п. 2 ст. 375 Кодекса, налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению объекта недвижимого имущества (п. 6 ст. 383 Кодекса). Расчет налога производится по налоговой ставке, установленной законодательством субъекта Российской Федерации о налогах и сборах по местонахождению данного объекта недвижимого имущества. Налоговая декларация по налогу на имущество организаций представляется в налоговый орган по местонахождению данного объекта недвижимого имущества.

Таким образом, иностранная организация, имеющая на территории Российской Федерации объект недвижимости, исходя из условий его использования во всех случаях исчисляет и уплачивает налог на имущество организаций по установленным ставкам и представляет налоговую декларацию по месту его нахождения в порядке, установленном Кодексом для постоянных представительств иностранных организаций, либо в порядке, установленном для объектов недвижимости, не используемых иностранной организацией для предпринимательской деятельности.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 30 января 2013 г. N 03-05-05-01/1733

Вопрос:

Банк по договору купли-продажи или по соглашению об отступном получает недвижимое имущество.

В целях бухгалтерского учета данное недвижимое имущество учтено в составе основных средств как недвижимость, временно не используемая в основной деятельности.

В целях налогового учета до принятия решения о направлении указанного недвижимого имущества для использования в деятельности банка имущество не признается амортизируемым, а расходы на его содержание и НДС, уплаченный при приобретении недвижимого имущества, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В случае принятия решения о направлении данного имущества для использования в деятельности банка (например, заключения договора аренды) статус имущества будет изменен и оно будет переведено в состав амортизируемого имущества в целях налогового учета.

В этом случае расходы банка на содержание имущества за период, когда оно не признавалось амортизируемым и не использовалось в основной деятельности, а также сумма НДС, уплаченная при приобретении данного недвижимого имущества, будут учтены при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

После прекращения договора аренды имущество учитывается в налоговом учете в составе амортизируемого имущества, но при этом начисление амортизации прекращается до дальнейшего использования в деятельности банка.

В случае возобновления использования имущества в деятельности банка начисление амортизации будет продолжено по норме, установленной в момент ввода в эксплуатацию, а срок полезного использования (амортизации) увеличен на период, когда такое имущество не участвовало в деятельности, направленной на получение дохода.

Правомерно ли банк учитывает расходы на содержание имущества для целей исчисления налога на прибыль?

Вправе ли банк учитывать суммы уплаченного НДС в указанном порядке, если с момента перехода права собственности на недвижимое имущество до начала его использования в деятельности банка либо реализации пройдет более 3 лет?

Ответ:

По налогу на прибыль организаций.

Из вопроса следует, что организация по договору об отступном получает недвижимое имущество, которое в целях бухгалтерского учета учтено в составе основных средств как недвижимость, временно не используемая в основной деятельности.

В соответствии с п. 1 ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Следовательно, поскольку имущество, полученное по договору об отступном, учитывается в составе основных средств как недвижимость, временно не используемая в основной деятельности, и не приносит дохода, оно не подлежит признанию в качестве основных средств.

На основании п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Учитывая изложенное, расходы (в том числе коммунальные платежи, расходы на охрану), связанные с содержанием имущества, полученного по договору об отступном, до момента принятия решения о реализации данного имущества или о переводе в состав основных средств не могут учитываться для целей налогообложения прибыли организации как не соответствующие положениям ст. 252 НК РФ.

Вместе с тем согласно п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации имущества и (или) имущественных прав, указанных в ст. 268 НК РФ, налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций в том числе на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.

Таким образом, сумма расходов по содержанию имущества (в том числе расходы на оплату коммунальных услуг и охрану имущества), понесенных до момента принятия решения о дальнейшем использовании имущества, полученного по договору об отступном, и до момента его реализации, может уменьшать доходы от продажи данного имущества.

В случае если будет принято решение о переводе имущества, полученного по договору об отступном, в состав основных средств, расходы на оплату коммунальных услуг и охрану имущества (в том числе и за период, когда указанное имущество учитывалось в составе основных средств как недвижимость, временно не используемая в основной деятельности) могут быть включены в состав материальных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

По налогу на добавленную стоимость.

Согласно п. 5 ст. 170 НК РФ банки имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). Указанные суммы налога учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе прочих расходов в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Таким образом, банки, применяющие для целей исчисления налога на добавленную стоимость указанную норму п. 5 ст. 170 НК РФ, суммы налога, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), учитывают при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе прочих расходов при условии соответствия критериям, предусмотренным ст. 252 НК РФ.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 25 января 2013 г. N 03-03-06/2/7

Вопрос:

В соответствии с п. 2.1 ст. 126 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" с даты открытия конкурсного производства до даты погашения требований конкурсного кредитора на сумму требований конкурсного кредитора начисляются проценты в размере ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату открытия конкурсного производства.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 290 НК РФ к доходам банков в целях гл. 25 НК РФ относятся, в частности, доходы в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов. А в соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Таким образом, гл. 25 НК РФ не содержит прямого указания на включение в налоговую базу по налогу на прибыль начисленных, но не полученных доходов в виде процентов, предусмотренных п. 2.1 ст. 126 Закона N 127-ФЗ.

Обязан ли банк для целей исчисления налога на прибыль осуществлять начисление указанных процентов и на основании каких норм НК РФ?

Вправе ли банк создавать резервы по сомнительным долгам по процентам, начисленным на сумму требований конкурсного кредитора, в соответствии с п. 3 ст. 266 НК РФ одновременно с их начислением?

Ответ:

Статьей 126 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон N 127-ФЗ) предусмотрено, что с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства прекращается начисление процентов, неустоек (штрафов, пеней) и иных санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей, за исключением текущих платежей, а также процентов, предусмотренных данной статьей.

Пунктом 2.1 ст. 126 Закона N 127-ФЗ определено, что на сумму требований конкурсного кредитора, уполномоченного органа, выраженную в валюте Российской Федерации, начисляются проценты в размере ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату открытия конкурсного производства.

Уплата начисленных процентов осуществляется одновременно с погашением требований кредиторов по денежным обязательствам и требований к должнику об уплате обязательных платежей в порядке очередности, установленной ст. 134 Закона N 127-ФЗ.

В соответствии с п. 6 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (особенности определения доходов банков в виде процентов устанавливаются ст. 290 Кодекса).

Подпунктом 1 п. 2 ст. 290 Кодекса установлено, что к доходам банков в целях гл. 25 Кодекса относятся доходы от осуществления банковской деятельности в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов.

Пунктом 2 ст. 266 Кодекса безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В соответствии с п. 3 ст. 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном ст. 266 Кодекса. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Настоящее положение не применяется в отношении расходов по формированию резервов по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов, за исключением банков. Банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности.

На основании пп. 2 п. 2 ст. 265 Кодекса во внереализационных расходах учитываются суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Таким образом, банк должен начислять на сумму требований проценты в размере ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации на каждую отчетную дату. В случае невыплаты указанных процентов и признания их сомнительным долгом банк вправе создать резерв по сомнительным долгам в порядке, установленном ст. 266 Кодекса.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 16 января 2013 г. N 03-03-06/2/2

Вопрос:

ООО учреждено в России иностранной организацией, зарегистрированной в Швеции, вклад иностранной организации составлял на момент учреждения 100% уставного капитала. Состав учредителей и размер уставного капитала ООО не менялись.

В соответствии с уставом ООО и со ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ учредитель оказал ООО безвозмездную финансовую помощь. Целью оказания финансовой помощи являлось увеличение размеров чистых активов ООО. Финансовая помощь не изменила размер уставного капитала и, соответственно, номинальную стоимость доли участника общества, привела к покрытию накопленного убытка и образованию нераспределенной прибыли в составе капитала.

Для целей исчисления налога на прибыль ООО применило пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ, согласно которому стоимость имущества или прав, полученных от участника в счет увеличения чистых активов, не облагается налогом на прибыль у компании-получателя.

В случае принятия решения о ликвидации ООО у организации-учредителя возникают доходы, получаемые в результате распределения нераспределенной прибыли. В состав данной нераспределенной прибыли входят также собственные средства учредителя, направленные ранее в виде безвозмездной финансовой помощи на увеличение чистых активов. Норма пп. 2 п. 1 ст. 309 НК РФ предусматривает, что доходы от распределения прибыли подлежат налогообложению у российской организации - источника выплаты. В соответствии со ст. 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 15.06.1993 дивиденды могут облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором компания, выплачивающая дивиденды, имеет постоянное местопребывание, и в данной ситуации взимаемый налог не должен превышать 5% от общей суммы дивидендов.

Является ли выплата в пользу иностранной организации - учредителя не использованного на момент ликвидации остатка безвозмездной финансовой помощи дивидендом в понимании п. 1 ст. 43 НК РФ и Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеции об избежании двойного налогообложения? Подлежит ли данная выплата налогообложению налогом на прибыль у источника выплаты и по какой ставке?

Ответ:

Подпунктом 3.4 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками.

В соответствии с п. 2 ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" стоимость чистых активов общества (за исключением кредитных организаций) определяется по данным бухгалтерского учета в Порядке, установленном уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.

Указанный Порядок утвержден Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 29.01.2003 N 10н, 03-6/пз (далее - Порядок).

Пунктами 1 - 3 Порядка установлено, что в состав активов общества, принимаемых к расчету стоимости чистых активов, включаются активы, отражаемые в бухгалтерском балансе.

При получении обществом с ограниченной ответственностью имущества от учредителя и при отражении данного имущества на балансе в составе активов общества право собственности на это имущество переходит к обществу.

Подпунктом 2 п. 1 ст. 309 Кодекса установлено, что доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, в том числе при их ликвидации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом у источника выплаты доходов.

Согласно п. 2 ст. 277 Кодекса при ликвидации организации и распределении имущества ликвидируемой организации доходы налогоплательщиков - акционеров (участников, пайщиков) ликвидируемой организации определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев).

При этом согласно ст. 43 Кодекса выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера (участника) в уставный (складочный) капитал организации, дивидендами не признаются.

Выплаты при ликвидации организации акционеру, превышающие его взнос, следует рассматривать как дивиденды при условии их соответствия признакам, указанным в п. 1 ст. 43 Кодекса.

Согласно п. 2 ст. 10 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Швеции об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы (далее - Конвенция) дивиденды могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором компания, выплачивающая дивиденды, имеет постоянное местопребывание, и в соответствии с законами этого Государства, но если получатель имеет право на эти дивиденды, то взимаемый налог не должен превышать:

а) 5 процентов от общей суммы дивидендов, если фактический получатель является компанией (кроме партнерства), которая владеет непосредственно 100 процентами капитала, выплачивающей дивиденды, или, в случае совместного предприятия, не менее 30 процентов капитала такого совместного предприятия и в любом из этих случаев вложенный иностранный капитал составляет не менее 100 тыс. долл. США или эквивалентную сумму в национальных валютах Договаривающихся Государств на момент фактического распределения дивидендов;

б) 15 процентов от общей суммы дивидендов - во всех остальных случаях.

Таким образом, при соблюдении условий, изложенных в пп. "а" п. 2 ст. 10 Конвенции, дивиденды облагаются по ставке 5 процентов.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 14 января 2013 г. N 03-08-05

Вопрос:

Пунктом 13 ст. 51.3 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" установлена обязанность покупателя по договору РЕПО передать продавцу по договору РЕПО дивиденды, в случае если список лиц, имеющих право на получение выплат от эмитента по ценным бумагам, переданным по первой части договора РЕПО, определяется в период после исполнения обязательств по передаче ценных бумаг по первой части договора РЕПО и до исполнения обязательств по передаче ценных бумаг по второй части договора РЕПО.

Пунктом 2 ст. 282 НК РФ установлено, что в случае, если операция РЕПО совершена между иностранной организацией (продавцом по первой части РЕПО) и российской организацией (покупателем по первой части РЕПО) и в период между датами исполнения первой и второй частей РЕПО по акциям (депозитарным распискам, дающим право на получение дивидендов), являющимся объектом операции РЕПО, выплачены дивиденды, российская организация признается налоговым агентом в отношении доходов в виде дивидендов, по которым у источника выплаты дивидендов налоговым агентом не был удержан налог или налог был удержан в сумме меньшей, чем сумма налога, исчисленная с доходов в виде дивидендов для указанной иностранной организации.

При этом согласно последнему абзацу п. 2 ст. 282 НК РФ положения данного пункта не распространяются на продавца по первой части РЕПО в случае, если проданные ценные бумаги получены им по другой операции РЕПО или операции займа ценными бумагами.

Банком как покупателем по первой части договора РЕПО получены выплаты от эмитента по ценным бумагам, являющимся предметом такого договора РЕПО. Продавцом по первой части договора РЕПО является иностранная организация, которая подтвердила документально, что переданные по договору РЕПО ценные бумаги были получены ею по другой операции РЕПО.

Является ли банк налоговым агентом для целей исчисления налога на прибыль в отношении доходов в виде дивидендов иностранной организации - продавца по первой части договора РЕПО?

Ответ:

Пунктом 2 ст. 282 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлен порядок налогообложения доходов, полученных по ценным бумагам, являющимся объектом РЕПО, в период между датами исполнения первой и второй частей РЕПО.

Указанным пунктом предусмотрено, что по операции РЕПО выплаты по ценным бумагам, право на получение которых возникло у покупателя по первой части РЕПО в период между датами исполнения первой и второй частей РЕПО, могут приниматься в уменьшение суммы денежных средств, подлежащих уплате продавцом по первой части РЕПО при последующем приобретении ценных бумаг по второй части РЕПО, либо перечисляться покупателем по первой части РЕПО продавцу по первой части РЕПО в соответствии с договором РЕПО. В указанных случаях такие выплаты не признаются доходами покупателя по первой части РЕПО и включаются в доходы продавца по первой части РЕПО в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.

В случае если операция РЕПО совершена между иностранной организацией (продавцом по первой части РЕПО) и российской организацией (покупателем по первой части РЕПО) и в период между датами исполнения первой и второй частей РЕПО по акциям (депозитарным распискам, дающим право на получение дивидендов), являющимся объектом операции РЕПО, выплачены дивиденды, российская организация признается налоговым агентом в отношении доходов в виде дивидендов, по которым у источника выплаты дивидендов налоговым агентом не был удержан налог или налог был удержан в сумме меньшей, чем сумма налога, исчисленная с доходов в виде дивидендов для указанной иностранной организации.

Налогообложение доходов, определенных указанным пунктом, осуществляется по налоговым ставкам, установленным ст. 284 НК РФ для соответствующих категорий налогоплательщиков.

Учитывая изложенное, в случае, если российской организацией - покупателем по первой части РЕПО в период между датами исполнения первой и второй части РЕПО получены дивиденды по ценным бумагам, являющимся объектом РЕПО, подлежащие перечислению иностранной организации - продавцу по первой части РЕПО, на российскую организацию п. 2 ст. 282 НК РФ возлагаются обязанности налогового агента в порядке, установленном указанным пунктом.

Абзацем 8 п. 2 ст. 282 НК РФ предусмотрено, что положения указанного пункта не распространяются на продавца по первой части РЕПО в случае, если проданные ценные бумаги получены им по другой операции РЕПО или операции займа ценными бумагами.

Вместе с тем в рассматриваемой в вопросе ситуации российская организация является покупателем по первой части РЕПО, в связи с чем оснований для неприменения положений п. 2 ст. 282 НК РФ в части признания ее налоговым агентом в отношении доходов иностранной организации - продавца по первой части РЕПО в виде дивидендов не имеется.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 11 января 2013 г. N 03-03-06/2/1

Вопрос:

Участником ООО является юрлицо, созданное по законодательству Германии. На дату создания ООО доля в уставном капитале немецкой организации составляет 100%.

Пунктом 3 Протокола к Соглашению между РФ и Германией об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1996 установлена возможность неограниченного вычета расходов на рекламу. Возможно ли применять положения указанного пункта для целей исчисления налога на прибыль?

Ответ:

В соответствии с нормами п. 3 Протокола к Соглашению между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1996 (далее - Протокол) считается согласованным, что суммы процентов, которые выплачивает компания, являющаяся резидентом одного Договаривающегося Государства и в которой участвует резидент другого Договаривающегося Государства, подлежат неограниченному вычету при исчислении налогооблагаемой прибыли этой компании в первом упомянутом Государстве независимо от того, выплачиваются ли эти суммы процентов банку или другому лицу, и независимо от срока действия ссуды. Такой вычет, однако, не может превышать сумм, которые согласовывались бы независимыми предприятиями при сопоставимых условиях. Соответствующее положение применяется к издержкам на рекламу.

С учетом того что в запросе указана доля участия немецкого резидента только на дату создания российской организации, следует отметить, что в рамках ст. 25 Соглашения между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество (далее - Соглашение) компетентными органами государств было достигнуто обоюдное понимание того, что нормы п. 3 Протокола к Соглашению применению не подлежат в случае, если отсутствует реальное экономическое основание для такого участия и когда такое участие в капитале осуществляется исключительно для получения преимуществ, предусмотренных в п. 3 Протокола.

С учетом вышеизложенного расходы на рекламу подлежат неограниченному вычету при условии, что на момент учета расходов на рекламу соблюдены требования п. 3 Протокола касательно участия в капитале российской организации немецкого резидента и вычет расходов на рекламу не превышает сумм, которые согласовывались бы независимыми предприятиями при сопоставимых условиях.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 11 января 2013 г. N 03-08-05