Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как рассчитать и отразить в учете платежи по транспортному налогу по дорогостоящему автомобилю за 2015 г.?

Организация приобрела и зарегистрировала в органах ГИБДД в январе 2015 г. автомобиль Audi Q7 Quattro. Мощность автомобиля (с объемом двигателя 2967 куб. см), согласно технической документации, составляет 245 кВт, год выпуска - 2014. Автомобиль используется для управленческих нужд организации.

Согласно закону субъекта РФ:

- ставки транспортного налога, установленные Налоговым кодексом РФ, увеличены в 10 раз;

- для налогоплательщиков-организаций установлены отчетные периоды, отчетными периодами признаются первый, второй, третий кварталы;

- уплата авансовых платежей производится не позднее последнего числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Организация применяет метод начисления в налоговом учете.

Корреспонденция счетов:

Транспортный налог

Транспортный налог относится к региональным налогам, уплачиваемым в соответствии с гл. 28 НК РФ и законами субъектов РФ (п. 3 ст. 12, п. 3 ст. 14, ст. 356 НК РФ).

Устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов РФ определяют/устанавливают:

- налоговую ставку в пределах, установленных гл. 28 НК РФ;

- в отношении налогоплательщиков-организаций - порядок и сроки уплаты налога, включая право не устанавливать отчетные периоды;

- налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком (абз. 2, 3 ст. 356, п. 3 ст. 360 НК РФ).

Кроме того, налоговые ставки, указанные в п. 1 ст. 361 НК РФ, могут быть увеличены (уменьшены) законами субъектов РФ, но не более чем в 10 раз (п. 2 ст. 361 НК РФ).

В данном случае законом субъекта РФ установлены отчетные периоды, а также ставка налога увеличена в 10 раз.

Объектом налогообложения по транспортному налогу признаются транспортные средства (ТС) (в том числе легковые автомобили), зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством РФ (п. 1 ст. 358 НК РФ). Соответственно, организация, зарегистрировав в установленном порядке приобретенный автомобиль в органах ГИБДД, становится в отношении него налогоплательщиком транспортного налога независимо от фактического наличия или использования ТС (абз. 1 ст. 357 НК РФ, по данному вопросу см. также Письмо Минфина России от 12.05.2015 N 03-05-06-04/27048).

Налоговой базой в отношении ТС, имеющих двигатели, является мощность двигателя ТС в лошадиных силах (пп. 1 п. 1 ст. 359 НК РФ). Налоговая база в отношении указанных ТС определяется отдельно по каждому ТС (п. 2 ст. 359 НК РФ).

В случае если в технической документации на ТС мощность двигателя указана в метрических единицах мощности (кВт), производится ее пересчет во внесистемные единицы мощности (лошадиные силы). Указанный пересчет осуществляется путем умножения мощности двигателя, выраженной в кВт, на переводной коэффициент 1,35962. При этом округление при пересчете производится с точностью до второго знака после запятой. Такой порядок пересчета предусмотрен п. 19 Методических рекомендаций по применению главы 28 "Транспортный налог" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 09.04.2003 N БГ-3-21/177.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации мощность двигателя автомобиля Audi Q7 Quattro составляет 333,11 л. с. (245 кВт x 1,35962).

Базовые ставки транспортного налога, указанные в п. 1 ст. 361 НК РФ, установлены в зависимости от категории ТС.

В данном случае автомобиль относится к категории "автомобили с мощностью двигателя свыше 250 л. с. (свыше 183,9 кВт) и в отношении его налоговая ставка составляет 150 руб/л. с. (15 руб/л. с. x 10, где 15 руб. - ставка транспортного налога, установленная в п. 1 ст. 361 НК РФ в отношении легковых автомобилей с мощностью двигателя (с каждой лошадиной силы) свыше 250 л. с. (свыше 183,9 кВт)).

Исчисление суммы налога с дорогих легковых автомобилей (средней стоимостью свыше 3 млн руб.) производится с учетом повышающего коэффициента от 1,1 до 3 в зависимости от стоимости автомобиля и количества лет, прошедших с года его выпуска (п. 2 ст. 362 НК РФ). При этом исчисление срока, прошедшего с года выпуска, начинается с года выпуска соответствующего легкового автомобиля (абз. 10 п. 2 ст. 362 НК РФ).

Порядок расчета средней стоимости легковых автомобилей для целей применения повышающего коэффициента определяется Минпромторгом России. Перечень легковых автомобилей средней стоимостью от 3 млн руб. размещается ежегодно не позднее 1 марта на официальном сайте Минпромторга России в информационно-телекоммуникационной сети Интернет (п. 2 ст. 362 НК РФ).

В Информации Минпромторга России от 27.02.2015 "Перечень легковых автомобилей средней стоимостью от 3 миллионов рублей для налогового периода 2015 года" (опубликована на сайте http://www.minpromtorg.gov.ru) автомобили Audi Q7 Quattro, с года выпуска которых прошло не более двух лет, с объемом двигателя 2967 куб. см включены в Перечень легковых автомобилей средней стоимостью от 3 до 5 млн руб. То есть в данном случае в январе 2015 г. организацией приобретен именно дорогостоящий автомобиль, для которого НК РФ предусмотрен повышающий коэффициент.

Согласно официальным разъяснениям Минфина России и ФНС России срок исчисления количества лет, прошедших с года выпуска легкового автомобиля, в отношении которого применяется повышающий коэффициент, установленный п. 2 ст. 362 НК РФ, исчисляется с года выпуска ТС по налоговый период, за который уплачивается налог (Письма ФНС России от 02.03.2015 N БС-4-11/3274@, Минфина России от 11.06.2014 N 03-05-04-01/28303, направленное Письмом ФНС России от 07.07.2014 N БС-4-11/13195@).

Следовательно, в данном случае при определении повышающего коэффициента для расчета транспортного налога за 2015 г. по автомобилю выпуска 2014 г. указанный срок составляет от одного года до двух лет, т.е. повышающий коэффициент равен 1,3 (п. 2 ст. 362 НК РФ).

Организации самостоятельно исчисляют сумму налога и сумму авансового платежа по налогу (п. 1 ст. 362 НК РФ).

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, исчисляется в отношении каждого ТС как произведение соответствующей налоговой базы и налоговой ставки (с учетом повышающего коэффициента) (п. 2 ст. 362 НК РФ).

Налогоплательщики-организации исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой базы и налоговой ставки с учетом повышающего коэффициента, указанного в п. 2 ст. 362 НК РФ <1> (п. 2.1 ст. 362 НК РФ). При этом месяц регистрации ТС принимается за полный месяц (п. 3 ст. 362 НК РФ).

Таким образом, за первый, второй и третий кварталы 2015 г. организация должна уплатить согласно закону субъекта РФ авансовый платеж по транспортному налогу за автомобиль Audi Q7 Quattro в сумме 16 239 руб. (333,11 л. с. x 150 руб/л. с. / 4 x 1,3).

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет налогоплательщиками-организациями, определяется как разница между исчисленной суммой налога и суммами авансовых платежей по налогу, подлежащих уплате в течение налогового периода (абз. 2 п. 2 ст. 362 НК РФ). В данном случае сумма налога, подлежащего уплате, составит 16 239 руб. (333,11 л. с. x 150 руб/л. с. x 1,3 - 16 239 руб. x 3) <2>.

Уплата налога (авансовых платежей по налогу) производится налогоплательщиками-организациями по месту нахождения ТС <3> в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов РФ. При этом срок уплаты налога не может быть установлен ранее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 363, п. 3 ст. 363.1 НК РФ).

В данном случае уплата авансовых платежей производится не позднее последнего числа месяца, следующего за отчетным периодом, т.е. не позднее 30.04.2015, 31.07.2015 и 02.11.2015 <4>.

Бухгалтерский учет

Транспортный налог по автомобилю, используемому для управленческих нужд, включается в состав расходов по обычным видам деятельности (в качестве управленческих расходов) (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Суммы платежей по транспортному налогу должны включаться в состав расходов в момент их начисления и относиться к расходам того отчетного периода, за который они рассчитаны (п. п. 16, 18 ПБУ 10/99).

Бухгалтерские записи по начислению и уплате платежей по транспортному налогу производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на прибыль организаций

Суммы начисленных платежей по транспортному налогу учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату их начисления (пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

При этом, по разъяснениям Минфина России, авансовые платежи по транспортному налогу учитываются в расходах для целей налогообложения прибыли в том отчетном периоде, за который такие авансовые платежи рассчитаны (Письмо от 07.06.2011 N 03-03-06/1/333). Такой подход, на наш взгляд, следует из п. 1 ст. 272 НК РФ и применяется в том числе к расходам на уплату транспортного налога по итогам налогового периода.

--------------------------------

<1> Отметим, что с 01.01.2015 в связи с внесением изменений в п. 2.1 ст. 362 НК РФ повышающий коэффициент применяется не только при расчете налога (за налоговый период), но и при исчислении сумм авансовых платежей по транспортному налогу (пп. "в" п. 3 ст. 2, ч. 3 ст. 5 Федерального закона от 04.11.2014 N 347-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации").

В 2014 г. исходя из формулировки абз. 3 п. 2 ст. 362 НК РФ повышающий коэффициент применялся при исчислении налога, а при исчислении авансовых платежей по транспортному налогу не применялся (см., например, Письмо ФНС России от 24.03.2014 N БС-4-11/5316, Информацию ФНС России "О разъяснении порядка исчисления авансовых платежей по транспортному налогу для дорогостоящих автомобилей").

<2> Порядок округления стоимостных показателей в декларации по транспортному налогу установлен в п. 2.2 Порядка заполнения налоговой декларации по транспортному налогу, утвержденного Приказом ФНС России от 20.02.2012 N ММВ-7-11/99@.

<3> Напомним, что в соответствии с пп. 2 п. 5 ст. 83 НК РФ местом нахождения автотранспортных средств признается место нахождения организации (ее обособленного подразделения).

<4> Когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Л.В.Гужелева
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

13.07.2015

Ситуация:

Как в 2015 г. отражаются в учете организации начисление и выплата компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении несовершеннолетнему работнику, который был занят в основной производственной деятельности на сезонных работах?

Работник работал в организации с 01.07.2015 по 18.08.2015. Заработная плата работника за июль 2015 г. составила 29 511 руб. Сумма компенсации за неиспользованный отпуск перечислена на лицевой карточный счет работника в банке в день его увольнения.

В связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска в соответствии с законодательством РФ организацией для целей бухгалтерского учета формируется соответствующее оценочное обязательство. Учетной политикой для целей налогообложения прибыли установлено, что организация не создает резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, для учета доходов и расходов применяется метод начисления. Промежуточная бухгалтерская отчетность организацией составляется ежемесячно.

Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

В случае расторжения трудового договора с работником увольняемому работнику выплачивается денежная компенсация за все неиспользованные отпуска (ч. 1 ст. 127 Трудового кодекса РФ).

Согласно ст. 295 ТК РФ работникам, занятым на сезонных работах, предоставляются оплачиваемые отпуска из расчета два рабочих дня за каждый месяц работы.

В силу ст. 267 ТК РФ работникам в возрасте до восемнадцати лет предоставляется ежегодный основной оплачиваемый отпуск продолжительностью 31 календарный день в удобное для них время.

Таким образом, в данном случае на несовершеннолетнего работника, занятого на сезонных работах, распространяются обе нормы ТК РФ, регулирующие оплату отпуска, и, соответственно, компенсации за неиспользованный отпуск.

Поскольку ни в ТК РФ, ни в Положении об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922, порядок определения количества дней отпуска, за которые должна быть выплачена компенсация, не прописан, в этой части необходимо руководствоваться Правилами об очередных и дополнительных отпусках, утвержденными НКТ СССР 30.04.1930 N 169 <1>.

В соответствии с п. 35 Правил в случае, когда рабочий год полностью не отработан, дни отпуска, за которые должна быть выплачена компенсация, рассчитываются пропорционально отработанным месяцам. При этом излишки, составляющие менее половины месяца, исключаются из подсчета, а излишки, составляющие не менее половины месяца, округляются до полного месяца. Такие разъяснения содержатся в Письме Роструда от 09.08.2011 N 2368-6-1 <2>.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации, с одной стороны, учитывая, что работник был занят на сезонных работах, компенсация за неиспользованный отпуск должна быть выплачена за два отработанных месяца (т.е. за четыре рабочих дня), так как работник отработал один полный месяц (июль) и 18 дней августа (ст. 14 ТК РФ).

С другой стороны, учитывая, что работник несовершеннолетний и на него, как указано выше, распространяются положения ст. 267 ТК РФ, ему полагается компенсация за 2,58 календарных дня за каждый отработанный месяц (31 дн. / 12 мес.). Округление полученного результата до целого числа дней законодательством не предусмотрено (на это указано в Письме Минздравсоцразвития России от 07.12.2005 N 4334-17). Соответственно, за два месяца работы несовершеннолетнему работнику полагается компенсация за 5,16 (2,58 дн. x 2 мес.) календарных дня неиспользованного отпуска.

Полагаем, что в данной ситуации следует произвести расчет компенсации за неиспользованный отпуск как за четыре рабочих дня, так и за 5,16 календарных дня и выплатить компенсацию в большем размере.

Напомним, что при прекращении трудового договора выплата всех сумм, причитающихся работнику от работодателя, производится в день увольнения работника (ч. 1 ст. 140 ТК РФ). При этом днем прекращения трудового договора является последний день работы работника (за исключением случаев, когда работник фактически не работал, но за ним в соответствии с законодательством сохранялось место работы (должность)) (ч. 3 ст. 84.1 ТК РФ).

Расчет компенсации за неиспользованный отпуск

Сумма компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении рассчитывается исходя из среднего заработка, размер которого определяется в порядке, установленном ст. 139 ТК РФ, с учетом норм Положения (ч. 1, 7 ст. 139 ТК РФ).

Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат независимо от источников этих выплат, в данном случае - заработная плата, начисленная работнику за отработанное время (ч. 2 ст. 139 ТК РФ, абз. 1, пп. "а" п. 2 Положения).

Расчетным периодом являются 12 календарных месяцев, предшествующих календарному месяцу, в котором работник уволился. Календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно) (ч. 3 ст. 139 ТК РФ, п. 4 Положения).

Таким образом, в рассматриваемом случае расчетным периодом является период с 01.08.2014 по 31.07.2015.

При определении среднего заработка в целях выплаты компенсации за неиспользованные отпуска используется средний дневной заработок (абз. 2 п. 9 Положения).

Средний дневной заработок для выплаты компенсации за неиспользованные отпуска, предоставляемые в рабочих днях, исчисляется путем деления суммы фактически начисленной заработной платы на количество рабочих дней по календарю шестидневной рабочей недели (ч. 5 ст. 139 ТК РФ, п. 11 Положения) <3>. В рассматриваемой ситуации средний дневной заработок составит 1093 руб. (29 511 руб. / 27 дн.).

Затем определяется средний заработок работника путем умножения среднего дневного заработка на количество дней (календарных, рабочих) в периоде, подлежащем оплате (абз. 4 п. 9 Положения).

Таким образом, средний заработок, подлежащий выплате за причитающиеся работнику четыре рабочих дня отпуска, составит 4372 руб. (1093 руб. x 4 дн.).

Средний дневной заработок для выплаты компенсации за неиспользованные отпуска, предоставляемые в календарных днях, исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, на 12 и на среднемесячное число календарных дней (29,3) (п. 10 Положения) <3>. В данном случае он составит 1007,20 руб. (29 511 руб. / 29,3 дн.).

Таким образом, средний заработок, подлежащий выплате работнику за причитающиеся 5,16 календарных дня отпуска, равен 5197,15 руб. (1007,20 руб. x 5,16 дн.).

Следовательно, выплатить работнику в качестве компенсации за неиспользованный отпуск следует 5197,15 руб.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Сумма компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении является налогооблагаемым доходом работника и включается в налоговую базу по НДФЛ на основании пп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210, абз. 6, 7 п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ.

Организация, являясь налоговым агентом, обязана исчислить НДФЛ по ставке 13%, предусмотренной п. 1 ст. 224 НК РФ, и удержать его при фактической выплате работнику компенсации, что следует из п. п. 1, 2, 4 ст. 226 НК РФ.

Организация обязана перечислить сумму удержанного НДФЛ в бюджет в данном случае не позднее дня перечисления суммы компенсации за неиспользованный отпуск на лицевой карточный счет работника (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Страховые взносы

Компенсация за неиспользованный отпуск выплачивается работнику в рамках трудовых отношений и не освобождается от обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, а также на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Это следует из совокупности норм ч. 1 ст. 7, ч. 1 ст. 8, пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", п. п. 1, 2 ст. 20.1, абз. 6 пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

Размер тарифов, применяемых при начислении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, зависит от того, превышает ли сумма начисленных работнику выплат и иных вознаграждений (нарастающим итогом с начала календарного года) предельную величину базы для начисления страховых взносов. В 2015 г. предельная величина базы для начисления страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, уплачиваемых в ФСС РФ, составляет 670 000 руб., для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в Пенсионный фонд РФ, - 711 000 руб. (ч. 4, 5, 5.1 ст. 8, ч. 1 ст. 10 Федерального закона N 212-ФЗ, п. 1 Постановления Правительства РФ от 04.12.2014 N 1316 "О предельной величине базы для начисления страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации и Пенсионный фонд Российской Федерации с 1 января 2015 г.").

В рассматриваемом случае на дату начисления компенсации общая сумма выплат, произведенных в пользу работника, не превышает указанные предельные величины. Следовательно, организация применяет следующие тарифы страховых взносов: в Пенсионный фонд РФ - 22%, в Фонд социального страхования РФ - 2,9% (п. п. 1, 2 ч. 1.1 ст. 58.2 Федерального закона N 212-ФЗ, п. 2 ст. 33.1 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

С 01.01.2015 страховые взносы на обязательное медицинское страхование уплачиваются в размере 5,1% независимо от предельной базы для начисления страховых взносов (п. 3 ч. 1.1 ст. 58.2 Федерального закона N 212-ФЗ, пп. "в" п. 3 ст. 5, ст. 6 Федерального закона от 01.12.2014 N 406-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам обязательного социального страхования").

Тариф страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний устанавливается с учетом класса профессионального риска, к которому относится экономическая деятельность организации (ст. 21 Федерального закона N 125-ФЗ). В данной консультации исходим из условия, что экономическая деятельность организации отнесена к 1 классу профессионального риска, поэтому тариф страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний установлен для нее в размере 0,2% (ст. 1 Федерального закона от 01.12.2014 N 401-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов", ст. 1 Федерального закона от 22.12.2005 N 179-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производ стве и профессиональных заболеваний на 2006 год"). Предельная величина базы для начисления этих страховых взносов не установлена.

Таким образом, в данном случае организацией применяются тарифы страховых взносов, составляющие в общей сумме 30,2% (22% + 5,1% + 2,9% + 0,2%).

Бухгалтерский учет

Обязательства организации, вытекающие из трудовых договоров в связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска, предусмотренного законодательством РФ, признаются оценочными обязательствами, которые учитываются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утвержденным Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н. Это следует из п. 5 ПБУ 8/2010, по данному вопросу см. также Письма Минфина России от 19.04.2012 N 07-02-06/110, от 14.06.2011 N 07-02-06/107.

Порядок определения величины оценочного обязательства, связанного с выплатами, производимыми в связи с предоставлением работникам оплачиваемых отпусков, законодательно не установлен и в нормативных актах по бухгалтерскому учету не закреплен. Следовательно, такой порядок разрабатывается организацией самостоятельно с учетом положений разд. III ПБУ 8/2010, а также разд. II и IV Методических рекомендаций МР-1-КпТ "Оценочные обязательства по расчетам с работниками", принятых Комитетом БМЦ по толкованиям 09.09.2011, и закрепляется в учетной политике организации (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

При этом, поскольку денежные выплаты, связанные с предоставлением работникам оплачиваемых отпусков, облагаются страховыми взносами во внебюджетные фонды, сумма признаваемого оценочного обязательства должна включать в себя также соответствующую сумму страховых взносов (по данному вопросу см. Методические рекомендации МР-1-КпТ). Аналогичная позиция в отношении выплаты отпускных отражена в Письме Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01.

Ранее по мере получения работниками организации права на ежегодные оплачиваемые отпуска организация сформировала соответствующее оценочное обязательство, величина которого была отнесена на расходы по обычным видам деятельности на основании п. 8 ПБУ 8/2010, п. 5, абз. 3, 4 п. 8, п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. Бухгалтерские записи по признанию (изменению) оценочного обязательства были произведены организацией в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. В данной консультации эти записи не рассматриваются и в таблице проводок они не приведены.

В августе 2015 г. у организации возникают затраты в виде компенсации за неиспользованный отпуск, причитающейся работнику при увольнении, и соответствующих страховых взносов. В общем случае такие затраты списываются за счет ранее созданного оценочного обязательства на оплату отпусков. В рассматриваемой ситуации на момент выплаты компенсации увольняющемуся работнику сумма указанного оценочного обязательства сформирована в отношении данного работника без учета отпускных, причитающихся ему за отработанные в августе дни. Вместе с тем считаем, что в целях рациональности ведения бухгалтерского учета организация может начислить всю сумму компенсации за неиспользованный отпуск (в том числе за отработанные в августе дни) за счет ранее признанного оценочного обязательства по выплате отпускных как увольняющемуся, так и иным работникам (при условии достаточности суммы оценочного обязательства <4>).

Бухгалтерские записи по отражению рассматриваемых операций производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на прибыль организаций

В данном случае формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков в налоговом учете не предусмотрено учетной политикой организации.

Сумма компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении учитывается в составе расходов на оплату труда и признается в месяце начисления указанной выплаты (п. 8 ч. 2 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ).

Суммы страховых взносов, начисленных на сумму компенсации за неиспользованный отпуск, признаются прочими расходами, связанными с производством и (или) реализацией, в периоде их начисления (пп. 1, 45 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

В бухгалтерском учете расходы, связанные с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска (включая страховые взносы), признаны ранее при создании (корректировке) оценочного обязательства. А в налоговом учете такие расходы ранее не признавались.

В связи с этим в бухгалтерском учете при признании оценочных обязательств возникают вычитаемые временные разницы (ВВР) и соответствующие им отложенные налоговые активы (ОНА) (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Бухгалтерские записи, связанные с возникновением указанных ВВР и ОНА, в нижеследующей таблице проводок не приводятся.

В месяце увольнения работника в налоговом учете в состав расходов включаются компенсация за неиспользованный отпуск и начисленные на нее страховые взносы. То есть возникшие ранее ВВР и ОНА погашаются (п. 17 ПБУ 18/02).

Бухгалтерские записи, связанные с погашением ОНА, производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов, и приведены ниже в таблице проводок.

Обозначения субсчетов и аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68 "Расчеты по налогам и сборам":

68-пр "Расчеты по налогу на прибыль";

68-НДФЛ "Расчеты по налогу на доходы физических лиц".

К балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

69-1-1 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению";

69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию".

--------------------------------

<1> В силу ч. 1 ст. 423 ТК РФ впредь до приведения законов и иных нормативных правовых актов, действующих на территории Российской Федерации, в соответствие с ТК РФ законы и иные правовые акты Российской Федерации, а также законодательные и иные нормативные правовые акты бывшего Союза ССР, действующие на территории Российской Федерации в пределах и порядке, которые предусмотрены Конституцией Российской Федерации, Постановлением Верховного Совета РСФСР от 12 декабря 1991 г. N 2014-1 "О ратификации Соглашения о создании Содружества Независимых Государств", применяются постольку, поскольку они не противоречат ТК РФ.

<2> По мнению специалистов Роструда, излишками, составляющими менее половины месяца, следует считать 15 дней и менее вне зависимости от числа календарных дней в конкретных месяцах работы (по данному вопросу см. мнение заместителя начальника отдела надзора и контроля по общим вопросам трудового законодательства Управления надзора и контроля за соблюдением законодательства о труде Роструда Н. Костенко от 20.07.2011).

<3> Для несовершеннолетних работников ТК РФ предусматривает сокращенную продолжительность рабочего времени (абз. 2, 3 ч. 1 ст. 92, абз. 2 ч. 1 ст. 94 ТК РФ). Условия о сокращенном режиме рабочего времени являются обязательными для включения в трудовой договор (абз. 6 ч. 2 ст. 57 ТК РФ).

Согласно п. 12 Положения при работе на условиях неполного рабочего времени (неполной рабочей недели, неполного рабочего дня) средний дневной заработок для выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется в соответствии с п. п. 10, 11 Положения.

<4> В случае недостаточности суммы признанного оценочного обязательства затраты организации по погашению обязательства отражаются в бухгалтерском учете организации в общем порядке (абз. 3 п. 21 ПБУ 8/2010, по данному вопросу см. также Приложение к Письму Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01). В данной консультации бухгалтерские записи по начислению работнику суммы отпускных приведены исходя из предположения, что суммы ранее признанного оценочного обязательства достаточно для покрытия возникших затрат.

<5> Бухгалтерские записи по перечислению страховых взносов во внебюджетные фонды в данной консультации не приводятся.

<6> В данной консультации удерживаемая сумма НДФЛ рассчитана без учета возможных налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ.

М.С.Радькова
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

17.07.2015