Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Организация приняла решение об участии в ежегодной международной выставке с целью рекламы своей продукции. Оформление зала выставочного центра производится в соответствии с эксклюзивным дизайн-проектом, созданным для организации дизайнерской студией. Как отразить в учете организации расходы на создание указанного дизайн-проекта?

Стоимость работ дизайнерской студии по созданию указанного дизайн-проекта составляет 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). Согласно условиям договора исключительные права на созданный дизайн-проект передаются организации в полном объеме в момент подписания сторонами акта приемки-сдачи выполненных работ. Оплата работ дизайнерской студии производится одновременно с подписанием сторонами указанного акта. Эксклюзивность созданного дизайн-проекта и его ориентированность на конкретную выставку делают невозможным (экономически нецелесообразным) использование организацией данного дизайн-проекта при участии в других выставках или предоставление прав на его использование третьим лицам. Организация применяет в налоговом учете метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Произведения дизайна в качестве произведений искусства являются результатами интеллектуальной деятельности, которым предоставляется правовая охрана (интеллектуальной собственностью), а также объектами авторских прав (пп. 1 п. 1 ст. 1225, п. 1 ст. 1259 Гражданского кодекса РФ). При этом автор или иной правообладатель вправе передать принадлежащее ему исключительное право на данное произведение в полном объеме по договору об отчуждении исключительного права на произведение (ст. ст. 1229, 1285 ГК РФ).

В рассматриваемой ситуации согласно условиям договора исполнитель (дизайнерская студия) обязуется по заданию заказчика (организации) выполнить работы по созданию дизайн-проекта интерьера выставочного зала и передать исключительные права на созданное произведение заказчику.

С учетом вышеизложенного данный договор является смешанным и должен содержать все существенные условия, установленные ст. ст. 702 - 729 ГК РФ для договоров подряда, а также существенные условия, установленные ст. 1234 ГК РФ для договоров об отчуждении исключительных прав.

Налог на прибыль организаций

В данном случае создание дизайн-проекта интерьера выставочного зала и приобретение исключительных прав на него необходимы организации для разового участия в соответствующей международной выставке. При этом после проведения указанной выставки дальнейшее использование дизайн-проекта с целью получения каких-либо экономических выгод не представляется возможным.

Таким образом, приобретенное исключительное право на дизайн-проект не может признаваться нематериальным активом (НМА) в целях налогообложения прибыли, поскольку срок его полезного использования не превышает 12 месяцев (п. 1 ст. 256, п. 3 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

В то же время согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ организация вправе учесть в целях налогообложения прибыли расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

При этом, по нашему мнению, поскольку ни нормы НК РФ, ни иные нормы действующего законодательства РФ не раскрывают перечня затрат, включаемых в расходы на участие в выставках и ярмарках, организации вправе отнести к данным расходам любые затраты, которые непосредственно связаны с их участием в указанных мероприятиях (п. 7 ст. 3 НК РФ, см. также Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 13.01.2005 N А43- 1729/2004-32-152, Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.12.2008 N 09АП-14684/2008-АК по делу N А40-29123/08-151-83).

Таким образом, в рассматриваемом случае стоимость работ дизайнерской фирмы по созданию дизайн-проекта интерьера выставочного зала (без учета НДС) может быть учтена единовременно в составе расходов на рекламу. Указанные рекламные расходы являются ненормируемыми и признаются организацией в полном объеме (абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ).

Для целей налогообложения прибыли указанные рекламные расходы признаются косвенными расходами и уменьшают налоговую базу того отчетного (налогового периода), в котором они осуществлены (в данном случае - на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ) (п. 1, пп. 3 п. 7 ст. 272, п. п. 1, 2 ст. 318, ст. 320 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Расходы на участие в выставке не являются нормируемыми. Поэтому НДС, предъявленный дизайнерской студией, принимается к вычету в общеустановленном порядке после принятия к учету выполненных работ и при наличии счета-фактуры дизайнерской студии (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Бухгалтерский учет

В общем случае при выполнении условий, установленных п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н, дизайн-проект, исключительные права на который принадлежат организации, может учитываться в составе объектов НМА (п. 4 ПБУ 14/2007).

Однако создание дизайн-проекта интерьера выставочного зала и приобретение исключительных прав на него в данном случае непосредственно связаны с участием организации в международной выставке, при этом сам по себе указанный актив после проведения данной выставки приносить какую- либо экономическую выгоду организации не может.

Таким образом, в рассматриваемом случае организация не вправе учесть данный дизайн-проект в качестве объекта НМА, поскольку срок его полезного использования не превышает 12 месяцев (пп. "а", "г" п. 3 ПБУ 14/2007).

Следовательно, расходы на создание дизайн-проекта (стоимость работ дизайнерской студии без учета НДС) учитываются организацией в составе расходов по обычным видам деятельности в качестве коммерческих расходов единовременно на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (п. п. 5, 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В бухгалтерском учете признание расходов, связанных со сбытом продукции, в том числе расходов на рекламу, отражается записью по дебету счета 44 "Расходы на продажу" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Ситуация:

Как отразить в учете организации (участника общества с дополнительной ответственностью) оплату доли в уставном капитале денежными средствами и последующее обесценение этой доли? Сумма внесенных денежных средств составляет 100 000 руб., что равно номинальной стоимости доли. Доля участия организации в обществе составляет 10%. Ответственность участника перед кредиторами общества установлена в двукратном размере к номинальной стоимости его доли.

Стоимость чистых активов общества понизилась на отчетную дату (31.07.2012) до 820 000 руб., на предыдущую отчетную дату (30.06.2012) - до 890 000 руб.

Организация проводит проверку на обесценение финансовых вложений ежемесячно.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

В соответствии с п. 1 ст. 95 Гражданского кодекса РФ обществом с дополнительной ответственностью признается общество, уставный капитал которого разделен на доли; участники такого общества солидарно несут субсидиарную ответственность по его обязательствам своим имуществом в одинаковом для всех кратном размере к стоимости их долей, определенном уставом общества.

К обществу с дополнительной ответственностью применяются правила об обществе с ограниченной ответственностью постольку, поскольку это не противоречит основным положениям об обществе с дополнительной ответственностью, установленным ст. 95 ГК РФ (п. 3 ст. 95 ГК РФ). Так, оплата долей в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью может осуществляться деньгами (п. 1 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Как следует из п. 1 ст. 95 ГК РФ, участники общества с ограниченной ответственностью солидарно несут субсидиарную ответственность по долгам общества. На практике это означает, что кредитор обязан вначале обратиться к обществу с требованием исполнить обязательство, и только получив отказ от общества или не получив от него ответа в разумный срок, может обратиться к любому из участников общества либо ко всем участникам одновременно (п. 1 ст. 399, п. 1 ст. 323 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Согласно абз. 3 п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, передача денежных средств в оплату доли в уставном капитале общества с дополнительной ответственностью не признается расходом организации.

Доля организации в уставном капитале общества с дополнительной ответственностью признается финансовым вложением организации на дату государственной регистрации общества в соответствии с п. п. 2, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н. Она принимается к учету на счет 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1 "Паи и акции", по первоначальной стоимости, равной в данном случае сумме перечисленных в оплату доли денежных средств (п. п. 8, 9 ПБУ 19/02, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Участие в обществе с дополнительной ответственностью приводит к появлению у организации обязательств перед кредиторами этого общества с неопределенной величиной и сроком исполнения, т.е. оценочных обязательств (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н).

Оценочные обязательства признаются при одновременном соблюдении условий, перечисленных в п. 5 ПБУ 8/2010. В данном случае обязанность отвечать перед кредиторами общества с дополнительной ответственностью вытекает из устава этого общества, т.е. существование указанной обязанности сомнений не вызывает (пп. "а" п. 5 ПБУ 8/2010).

Следовательно, необходимо определить вероятность уменьшения экономических выгод по этому оценочному обязательству (пп. "б" п. 5 ПБУ 8/2010). Для этого надо оценить платежеспособность общества на основании данных бухгалтерской отчетности общества.

В данном случае в отчетности общества с дополнительной ответственностью наблюдается снижение стоимости чистых активов. Однако снижение стоимости чистых активов (притом что их величина остается положительной) само по себе не свидетельствует о недостаточности у общества активов для погашения собственных обязательств. До тех пор пока оборотные активы превышают краткосрочные обязательства, оценочное обязательство в учете организации не признается (п. 7 ПБУ 8/2010). Следовательно, участник общества раскрывает в бухгалтерской отчетности информацию о наличии условного обязательства в соответствии с нормами ПБУ 8/2010 (п. 3 Информации Минфина России от 22.06.2011 N ПЗ-5/2011 "О раскрытии информации о забалансовых статьях в годовой бухгалтерской отчетности организации", абз. 2 п. 9, п. 14 ПБУ 8/2010).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов наличие и движение условных обязательств, возникших в связи с выдачей гарантий по обязательствам третьих лиц, учитываются на забалансовых счетах. Для учета выданных гарантий предусмотрен забалансовый счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные". То есть условные обязательства, возникшие в результате принятия на себя дополнительной ответственности по обязательствам общества, также могут учитываться на указанном забалансовом счете, что не противоречит ПБУ 8/2010.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов, в случае если в гарантии не указана сумма, условное обязательство отражается на счете 009 исходя из условий договора. В связи с этим в данном случае условное обязательство отражается на счете 009 в максимально возможной сумме ответственности участника, предусмотренной уставом общества, - 200 000 руб. (100 000 руб. x 2).

В дальнейшем оценка платежеспособности общества для целей признания оценочного обязательства должна производиться на отчетные даты (т.е. ежемесячно) (п. 6 ПБУ 8/2010).

В данном случае на две последовательные отчетные даты наблюдалось снижение стоимости чистых активов общества, что означает наличие у общества убытков и является примером ситуации, в которой может произойти обесценение финансовых вложений (абз. 9 п. 37 ПБУ 19/02). В связи с этим организация обязана провести проверку финансового вложения в виде доли в уставном капитале на наличие условий устойчивого существенного снижения стоимости данного финансового вложения. В соответствии с учетной политикой организации эта проверка проводится ежемесячно (п. 37, абз. 1, 2, 6 п. 38 ПБУ 19/02).

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется снижением расчетной стоимости финансовых вложений на отчетную дату, на предыдущие отчетные даты, а также отсутствием оснований предполагать, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений (абз. 2 п. 37 ПБУ 19/02). Между тем термин "расчетная стоимость" в абз. 1 п. 37 ПБУ 19/02 раскрывается через разницу между учетной стоимостью финансовых вложений и суммой резерва, созданного под их обесценение. По существу такое определение ничего не дает, так как резерв в соответствии с абз. 3 п. 38 ПБУ 19/02 создается на разницу между учетной и расчетной стоимостью.

В то же время согласно абз. 1 п. 37 ПБУ 19/02 под обесценением финансовых вложений понимается снижение стоимости финансовых вложений ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности. Учитывая это, под расчетной стоимостью доли в уставном капитале общества с дополнительной ответственностью, по нашему мнению, следует понимать действительную стоимость доли участника, которая в соответствии с п. 2 ст. 14 Федерального закона N 14-ФЗ равна части стоимости чистых активов общества, приходящейся на долю участника в уставном капитале, и может быть им получена при выходе из общества. Поскольку произведенные организацией расчеты по определению действительной стоимости доли подтверждают устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организации необходимо создать резерв под обесценение стоимости финансовых вложений по состоянию на 31.07.2012; величина созданного резерва учитыв! ается в составе прочих расходов (абз. 2 п. 37, абз. 3, 4, 7 п. 38 ПБУ 19/02).

Налог на прибыль организаций

При оплате организацией доли в уставном капитале общества с дополнительной ответственностью у организации не возникает расходов, а также прибылей или убытков, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 3 ст. 270, пп. 2 п. 1 ст. 277 Налогового кодекса РФ).

Согласно абз. 2 пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ стоимость приобретаемой доли для целей налогообложения признается в данном случае равной сумме перечисленных в оплату доли денежных средств.

Не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы в виде сумм отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, создаваемый организациями в соответствии с законодательством РФ (за исключением сумм отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг, производимых профессиональными участниками рынка ценных бумаг) (п. 10 ст. 270 НК РФ). На наш взгляд, расходы в виде сумм отчислений в резерв под обесценение вложений в уставные капиталы других организаций также не должны учитываться в целях налогообложения прибыли.

Применение ПБУ 18/02

В связи с непризнанием созданного резерва в целях налогообложения прибыли в учете организации возникает постоянная разница. Эта разница приводит к возникновению постоянного налогового обязательства (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Все права защищены © 2012 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. +7(495)956-8283, +7(495)787-9292
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/