Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете торговой организации реализацию многооборотной невозвратной тары (непосредственной упаковки), которая была получена вместе с товаром и отдельно (сверх стоимости товара) не оплачивалась?

Многооборотная тара продана за 7080 руб. (в том числе НДС 1080 руб.). Плата за тару получена от покупателя после ее отгрузки. Рыночная цена тары на дату принятия ее к учету составляла 5900 руб.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

В данном случае по условиям договора купли-продажи продавец передает организации товар в многооборотной невозвратной таре (п. п. 1, 2 ст. 481 Гражданского кодекса РФ). При этом договором установлено, что покупатель не возвращает продавцу многооборотную тару, в которой поступил товар (ст. 517 ГК РФ, п. 3 Правил применения, обращения и возврата многооборотных средств упаковки, утвержденных Постановлением Госснаба СССР от 21.01.1991 N 1).

Поскольку в данном случае условиями возмездного договора поставки предусмотрена передача покупателю товара в многооборотной таре и эта тара не подлежит возврату поставщику, передача тары не рассматривается как безвозмездная (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Тара - это вид запасов, предназначенных для упаковки, транспортировки и хранения продукции, товаров и других материальных ценностей (п. 160 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н). Если тара под продукцией совершает многократный оборот, то она является многооборотной (п. 162 Методических указаний).

Многооборотная тара - это многооборотное средство упаковки (п. 1 Правил применения, обращения и возврата многооборотных средств упаковки). Непосредственная упаковка характерна тем, что она неотделима от вложенного в нее товара и может быть использована самостоятельно только после расходования этого товара (флакон для духов, банки и бутыли для консервов и красок и т.д.) (абз. 2 п. 165 Методических указаний). Поскольку тара может быть продана организацией, ее следует принять к учету отдельно от товара.

По общему правилу тара принимается к учету по фактической себестоимости (абз. 5 п. 166 Методических указаний). Согласно пп. "б" п. 178 Методических указаний, если тара поставщику отдельно не оплачена, но может использоваться в организации покупателя или быть продана, такая тара приходуется по рыночной цене с учетом физического состояния <*>.

Наличие и движение всех видов тары в организации, осуществляющей торговую деятельность, отражаются на счете 41 "Товары", субсчет 41-3 "Тара под товаром и порожняя" (абз. 3 п. 166 Методических указаний).

Принятие к учету (оприходование) тары отражено записью по дебету счета 41, субсчет 41-3, и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, пп. "б" п. 178 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

При продаже тары доход от ее реализации включается в состав прочих доходов (п. п. 7, 10.1, абз. 2 п. 16 ПБУ 9/99). При этом производится запись по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 91, субсчет 91-1. Одновременно себестоимость проданной тары в качестве прочего расхода списывается со счета 41, субсчет 41-3, в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. п. 11, 14.1, абз. 2 п. 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация тары на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

На дату перехода права собственности на тару к покупателю у организации возникает налоговая база по НДС в размере договорной стоимости этой тары (за вычетом НДС) (пп. 1 п. 1 ст. 167, п. 1 ст. 154 НК РФ) <**>. Налогообложение производится по налоговой ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ). Организация предъявляет покупателю сумму НДС и выставляет ему соответствующий счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки тары (п. п. 1, 3 ст. 168, пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Тара, поступившая организации в рамках возмездного договора купли-продажи, не может квалифицироваться как полученная безвозмездно, так как ее получение связано с возникновением у организации обязанности передать поставщику денежные средства (п. 2 ст. 248 НК РФ). Значит, при получении тары в налоговом учете организации не возникает дохода в размере ее рыночной цены (абз. 2 п. 8 ст. 250 НК РФ).

На дату перехода права собственности на тару к покупателю ее договорная стоимость (за вычетом НДС) признается доходом от реализации (п. п. 1, 2 ст. 249, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ).

По общему правилу указанный доход для целей налогообложения прибыли должен уменьшаться на стоимость приобретения тары (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). Но в данном случае в налоговом учете стоимость тары равна нулю. Это объясняется тем, что в соответствии с абз. 4 п. 5 ст. 252 НК РФ суммы, отраженные в составе расходов, не включаются в состав расходов повторно, а стоимость тары включена в цену товара, которая полностью учитывается в составе расходов (п. 3 ст. 254 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

1. На дату принятия товара и тары к учету в бухгалтерском учете возникает доход в виде рыночной стоимости тары, а в налоговом учете такой доход отсутствует. Поэтому организация признает постоянную разницу и соответствующий ей постоянный налоговый актив (ПНА) (абз. 2 п. 4, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Возникновение ПНА отражается записью по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Постоянные налоговые активы (обязательства)".

2. На дату перехода права собственности на тару к покупателю в бухгалтерском учете отражается расход в виде фактической себестоимости тары, тогда как в налоговом учете такой расход не признается. В результате этого на указанную дату у организации возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (ПНО) (абз. 2 п. 4, п. 7 ПБУ 18/02).

Возникновение ПНО отражается записью по дебету счета 99, субсчет "Постоянные налоговые активы (обязательства)", и кредиту счета 68.

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68:

68-НДС "Расчеты по НДС";

68-пр "Расчеты по налогу на прибыль".

<*> Под рыночной ценой в данном случае понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи тары (абз. 2 п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

<**> Так как организация и покупатель тары не являются взаимозависимыми лицами (ст. 105.1 НК РФ), для целей налогообложения согласованная ими цена тары признается рыночной (абз. 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ).

Ситуация:

Как отражаются в учете организации, применяющей УСН (объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"), расходы на оплату услуг рекламного агентства по размещению информации об организации (коммерческого обозначения (логотипа), видов предлагаемых услуг, адреса и контактных телефонов) на асфальтовом покрытии в местах общего пользования (пешеходных дорожках, тротуарах, парковок торгово-развлекательных центров и т.п.)?

Согласно акту приемки-сдачи оказанных услуг стоимость рекламных услуг составила 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). Оплата услуг произведена организацией в месяце, следующем за месяцем их оказания рекламным агентством.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Согласно п. 1 ст. 1538 Гражданского кодекса РФ юридические лица для индивидуализации принадлежащих им предприятий вправе использовать коммерческое обозначение (в данном случае - специально разработанный логотип) <*>.

Рекламой признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке (п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе"). В частности, объектом рекламирования согласно п. 2 ст. 3 Федерального закона N 38-ФЗ может являться средство индивидуализации юридического лица.

Учитывая вышеизложенное, поскольку пешеходные дорожки, тротуары и парковки торгово-развлекательных центров являются территориями, которыми пользуется неограниченный круг лиц, размещение соответствующей информации на асфальтовом покрытии указанных территорий является рекламой. Такой вид рекламы, как нанесение информации на асфальтовое покрытие, в Федеральном законе N 38-ФЗ прямо не упомянут.

По разъяснениям эксперта Минфина России Е.В. Соснова, приведенным в консультации от 29.06.2011, в Федеральном законе N 38-ФЗ отсутствуют какие-либо требования к рекламе на асфальте, в том числе к получению какого-либо разрешения на размещение рекламы на асфальте.

Следовательно, при соблюдении общих требований к рекламе, установленных ст. 5 Федерального закона N 38-ФЗ, данная реклама не может быть признана ненадлежащей (п. 4 ст. 3 Федерального закона N 38-ФЗ) <**>.

Налог, уплачиваемый при применением УСН

При применении УСН рекламные расходы принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций (пп. 20 п. 1, абз. 2 п. 2 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, Письма Минфина России от 20.04.2010 N 03-11-06/2/63, от 07.04.2010 N 03-11-06/2/52, от 05.04.2010 N 03- 11-06/2/48).

Поскольку расходы на размещение рекламы на асфальте относятся к расходам на иные виды рекламы, не указанные в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, стоимость услуг рекламного агентства (без учета НДС) учитывается в составе рекламных расходов в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ (пп. 28 п. 1, абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ). Сумма НДС, предъявленная организации рекламным агентством (в части, относящейся к расходам на рекламу, учтенным в налоговом учете), также учитывается в составе расходов на основании пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Указанные расходы признаются после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Стоимость услуг рекламного агентства (с учетом НДС) включается в состав расходов по обычным видам деятельности в качестве коммерческих расходов на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг (п. п. 5, 6, 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ). Данная операция отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 44 "Расходы на продажу" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

<*> В соответствии с п. 1 ст. 1539 ГК РФ правообладателю принадлежит исключительное право использования коммерческого обозначения в качестве средства индивидуализации принадлежащего ему предприятия любым не противоречащим закону способом (исключительное право на коммерческое обозначение), в том числе путем указания коммерческого обозначения на вывесках, бланках, в счетах и на иной документации, в объявлениях и рекламе, на товарах или их упаковках, если такое обозначение обладает достаточными различительными признаками и его употребление правообладателем для индивидуализации своего предприятия является известным в пределах определенной территории. При этом исключительное право на коммерческое обозначение, включающее фирменное наименование правообладателя или отдельные его элементы, возникает и действует независимо от исключительного права на фирменное наименование (п. 1 ст. 1541 ГК РФ).

<**> Заметим, что в 2011 г. Советом ГД ФС РФ был рассмотрен проект федерального закона N 489523-5 "О внесении изменений в статью 19 Федерального закона "О рекламе" и Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях", работа над которым в настоящее время еще не завершена. Данным проектом предполагается введение запрета на распространение рекламы на поверхности велосипедных или пешеходных дорожек либо тротуаров путем нанесения на них графических изображений или надписей. В качестве мер ответственности за нарушение указанного запрета предлагается внести изменения в Кодекс РФ об административных правонарушениях РФ, дополнив его соответствующей статьей, согласно которой размещение рекламы на поверхности велосипедных или пешеходных дорожек либо тротуаров путем нанесения на них графических изображений или надписей влечет наложение административного штрафа.

<***> Организация, применяющая УСН, вправе не отражать предъявленные ей суммы НДС на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", если такой порядок учета закреплен в ее учетной политике.

Все права защищены © 2012 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. +7(495)956-8283, +7(495)787-9292
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/