Есть ли разница, какому представителю доверить защиту своих интересов в налоговом споре с государством? Велико ли значение этого выбора для результата судебного дела? В сегодняшней рассылке мы решили раскрыть «секретную» коммерческую информацию и привести сравнение двух правовых позиций по одной из стандартных претензий налоговых органов, обвиняющих налогоплательщиков в связях с однодневками. Одна из правовых позиций – стандартная (составлена на основании имеющихся в нашем распоряжении «чужих» позиций), а другая выработана специалистами Консалтинговой группы «Экон-Профи» в отношении обвинений одного из наших клиентов. Речь пойдет о наличии у контрагентов налогоплательщика такого признака однодневки как «массовые» учредители (заявители) и руководители.

Причем поскольку затронутая нами тема достаточно обширна, она займет весь объем сегодняшней рассылки, поэтому другие наши традиционные рубрики сегодня представлены не будут.

В общем, судите сами.

Итак, начало: необоснованным является довод налогового органа о том, что контрагенты налогоплательщика в лице ООО «А», ООО «В» являются «фирмами-однодневками» в силу их создания и регистрации «массовыми» учредителями, руководства «массовыми» руководителями, в силу следующего.

Пример стандартной правовой позиции

Наличие у контрагентов налогоплательщика – ООО «А» и ООО «В» «массовых» учредителей (заявителей) и руководителей само по себе не может свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, потому что действующее законодательство не возлагает на налогоплательщика ответственность за действия третьих лиц.

Как было указано в п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Между тем, ссылка налогового органа на «массовость» руководителей и учредителей ООО «А» и ООО «В» никак не доказывает, что данные лица не осуществляли никакой деятельности от имени возглавляемых ими юридических лиц, что реального взаимодействия между налогоплательщиком и данными организациями не производилось и что предоставленные налогоплательщиком сведения о совершенных им экономических операциях неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Кроме того, налоговый орган не доказал, что налогоплательщик был осведомлен о каких-либо нарушениях законодательства со стороны ООО «А» и ООО «В». Российское законодательство не обязывает налогоплательщика при заключении сделок удостоверяться в том, что руководитель и учредитель его контрагента не являются «массовыми» - в то же время, все разумные меры предосторожности при выборе контрагента налогоплательщиком были предприняты (запрошены копии учредительных документов и др.).

При этом стоит отметить, что все документы, подтверждающие факт исполнения договоров со стороны ООО «А» и ООО «В» налоговым органом были проверены, и претензий к их количеству и заполнению не имеется.

Таким образом, ссылка налогового органа на то, что руководители и учредители ООО «А» и ООО «В» являются «массовыми», не должна влиять на объем налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком и не может служить обоснованием привлечения налогоплательщика к ответственности.

Пример позиции КГ «Экон-Профи»*:

*С учетом арбитражной практики, которая постоянно обновляется для каждого клиента. При необходимости прикладываются тексты дел или выдержки из них.

1. Недобросовестность контрагентов: причем тут налогоплательщик?

Факты наличия у ООО «А» и ООО «В» «массовых» учредителей (заявителей) и руководителей не свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика.

Налогоплательщика нельзя признать недобросовестным в силу того, что его контрагенты имеют «массовых» учредителей (заявителей) и руководителей. Это объясняется следующим.

Во-первых, как следует из п. 10 Постановления № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной только в том случае, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Таких доказательств инспекция не представила.

Такие же выводы делают и суды.

Например, ФАС Московского округа в постановлении от 22 апреля 2009 г. № КА-А40/1809-09, рассматривая обвинения налогоплательщика в недобросовестности вследствие наличия у его контрагентов таких признаков как отсутствие организаций по месту регистрации, факты «массовой» регистрации учредителей и руководителей (а также и непредставление или представление ими нулевой отчетности в налоговые органы) указал, что налоговому органу надо было представить доказательства того, что при заключении сделок налогоплательщик действовал без должной осмотрительности.

ФАС Московского округа в постановлении от 7 марта 2008 г. № КА-А40/1319-08 указал, что участие руководителей поставщиков в качестве руководителей, главных бухгалтеров и учредителей большого количества организаций не может служить основанием для отказа заявителю в возмещении НДС, если доводы инспекции о согласованности действий и причастности заявителя к деятельности контрагентов носят предположительный характер и надлежащих доказательств инспекцией не представлено.

Выводы о том, что наличие у контрагента налогоплательщика таких признаков, как «массовые» учредители (заявители) и руководители, не свидетельствует о его недобросовестности в отсутствие доказательств взаимозависимости и аффилированности с контрагентами, либо подтверждения того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентами неоднократно делает ФАС Московского округа, в частности, в постановлениях от 17 февраля 2009 г. № КА-А40/13087-08, от 31 декабря 2008 г. № КА-А40/7845-08, от 1 декабря 2008 г. № КА-А40/11338-08 и от 4 сентября 2008 г.. № КА-А40/7974-08 и др. Внимание: проявление осмотрительности доказывается отдельно!

Во-вторых, законодательством не установлены ни такое понятие как «фирмы-однодневки», ни такие их признаки как «массовые» учредители (заявители) и руководители.

На это неоднократно указывали суды. Например, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 5 декабря 2008 г. № 44-3263/2007 указал: «Ссылка налогового органа и судебных инстанций на наличие у ООО «Делорм» четырех признаков фирмы - однодневки (адрес массовой регистрации, массовый руководитель, массовый учредитель, массовый заявитель) не может быть признана состоятельной, поскольку законодательно такие признаки не установлены».

Данные признаки установлены внутренними документами ФНС России и служат критериями для отбора налогоплательщиков для проведения выездной налоговой проверки, в ходе которой налоговый орган должен в полной мере провести мероприятия налогового контроля и собрать доказательства добросовестности или недобросовестности проверяемого лица с учетом того, что его контрагенты имеют адреса «массовой» регистрации, «массовых» учредителей (заявителей) и руководителей (т.е. найти доказательства того, что налогоплательщик во взаимоотношениях со своими «сомнительными», с точки зрения налогового органа, контрагентами имел намерение получить необоснованную налоговую выгоду).

На это, в частности, обратил внимание ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 11 февраля 2009 г. № А32-12090/2008-29/200, посчитавший, что наличие у контрагента налогоплательщика признаков фирмы-однодневки (массовый учредитель, массовый заявитель, адрес массовой регистрации) не является основанием для лишения общества права на налоговый вычет. При этом суд указал, что подобная информация не является не только прямым, но и косвенным доказательством каких-либо нарушений со стороны налогоплательщика, а может служить лишь поводом для более внимательного отношения со стороны налогового органа к исполнению налоговых обязанностей контрагентом.

Исходя из сказанного, можно сделать вывод, что наличие у ООО «А» и ООО «Б» «массовых» учредителей (заявителей) и руководителей никак не связано с деятельностью налогоплательщика и не может свидетельствовать о его недобросовестности. При этом налоговым органом не приведено свидетельств того, что налогоплательщик был осведомлен об указанных обстоятельствах, и его действия были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды. Также инспекцией не приведено доказательств того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности. Внимание: проявление осмотрительности доказывается отдельно!

2. Следить за «массовыми» учредителями и руководителями должен налоговый орган!

Факты наличия у юридических лиц «массовых» учредителей (заявителей) и руководителей должны устанавливаться не налогоплательщиком, а налоговым органом в ходе регистрации организаций и их постановки на учет в налоговом органе.

У налогоплательщика как стороны сделок, заключенных с ООО «А» и ООО «В», нет никаких установленных законом прав на проверку фактов наличия у поставщиков «массовых» учредителей (заявителей) и руководителей. Такие факты должны быть установлены заранее в процессе регистрации поставщика как юридического лица, как налогоплательщика и при присвоении ему ИНН. В соответствии с действующим законодательством регистрация юридических лиц (в том числе присвоение ИНН, внесение записей в ЕГРЮЛ) осуществляется налоговыми органами. Включение юридического лица в ЕГРЮЛ публично подтверждает реальность существования и правоспособность такого участника гражданского оборота.

Таким образом, если налоговые органы зарегистрировали все вышеперечисленные организации в качестве юридических лиц и поставили на учет, тем самым признали их право заключать сделки, нести определенные законом права и обязанности. В свою очередь налогоплательщику достаточно проявить должную осмотрительность, убедившись в факте регистрации контрагента и истребовав у него учредительные документы. Данный вывод был, в частности, сделан ФАС Поволжского округа в постановлении от 9 апреля 2009 г. № А57-15557/2008 и поддержан ВАС РФ в определении от 8 июня 2009 г. № 7114/09.

Согласно выпискам из ЕГРЮЛ в проверяемый период (и по сей день) ООО «А» и ООО «В» являются полноценными юридическими лицами. Заключая сделки с указанными юридическими лицами, налогоплательщик проверял факт регистрации данных организаций, истребовал учредительные документы, то есть проявил должную осмотрительность. Доказательства обратного налоговым органом не представлено.

3. «Массовость» учреждения и руководства не свидетельствует об отсутствии деятельности.

Налоговый орган не доказал, что учреждение ООО «А» и ООО «В» (регистрация) и руководство «массовыми» учредителями (заявителями) и руководителями привело к невозможности осуществления ими хозяйственной деятельности.

Доводы налогового органа о «массовых» учредителях (заявителях) и (или) руководителях ООО «А» и ООО «Б» не имеют никакой доказательственной силы, если инспекция не докажет, что при таких обстоятельствах указанные организации не могли осуществлять хозяйственную деятельность, и соответственно исполнять договоры, заключенные с налогоплательщиком. В частности, в рамках проверки налоговым органом не были направлены запросы в банки для анализа движения денежных средств по счетам поставщиков налогоплательщика, не было исследовано, представлялась ли ими бухгалтерская и налоговая отчетность, уплачивались ли налоги и т.п. Также налоговый орган не доказал нереальность сделок между налогоплательщиком и его контрагентами (ООО «А» и ООО «В»), не отрицал оплаты, произведенной по спорным счетам-фактурам.

Подобный вывод сделан, в частности, в постановлении ФАС Московского округа от 1 августа 2008 г. № КА-А40/7221-08, где суд указал: «Оплата приобретенных ценностей (услуг) налоговым органом не оспаривается, реальность совершенных операций не опровергнута, а его довод о том, что при массовом учредительстве руководители организаций не могли вести хозяйственную деятельность, подписывать договоры и счета-фактуры является ни на чем не основанным предположением, не подлежащим учету в силу ст. 65 и п. 5 ст. 200 АПК РФ».

В свою очередь, налогоплательщик имеет все доказательства фактического исполнения договоров, заключенных с ООО «А» и ООО «В». Внимание: реальность сделок доказывается отдельно!

4. Оснований присвоения статуса «массовости» нет.

Налоговый орган не разъяснил, в силу каких оснований учредителям (заявителям) и руководителям ООО «А» и ООО «В» присвоен статус «массовых».

В своих актах ненормативного характера налоговая инспекция не привела никаких доказательств того, что учредители (заявители) и руководители ООО «А» и ООО «В» учреждали (регистрировали) и руководили еще какими-либо организациями, в частности, не привела ни количества, ни перечня таких организаций, ни периода их регистрации. Также налоговый орган не только не сопоставил личности учредителей (заявителей) и руководителей ООО «А» и ООО «В» с личностями учредителей (заявителей) и руководителей других организаций, но и не обозначил их ни в тексте акта, ни в тексте решений, не провел опросов указанных лиц.

Данную позицию высказывают и суды.

Например, в постановлении ФАС Московского округа от 24 апреля 2009 г. № КА-А40/2843-09 суд указал, что отнесение налогоплательщика к «фирме-однодневке» по признаку массовой регистрации организации должно быть обосновано ссылками на конкретные обстоятельства, послужившие основанием для такого вывода налогового органа.

5. А была ли «массовость» в период совершения сделок?

Налоговый орган не проверил и не привел доказательств того, что учредители (заявители) и руководители ООО «А» и ООО «В» были «массовыми» в период заключения договоров с налогоплательщиком.

Учитывая, что налоговый орган не объясняет, по каким причинам руководителям и учредителям ООО «А» и ООО «В» присвоен статус «массовых», не уточняет, в отношении каких организаций эти лица также наделены аналогичным статусом, невозможно проверить, на какой момент имела место такая «массовость». Возможно, что учредители (заявители) и руководители ООО «А» и ООО «В» выступали в качестве учредителей (заявителей) и руководителей нескольких организаций, однако налоговый орган не доказал, что это происходило в один период времени и все указанные организации функционировали единовременно.

6. Ограничений по учреждению организаций нет.

Действующее законодательство не содержит ограничений для граждан ни по учреждению ими организаций, ни по регистрации юридических лиц.

В частности такой же вывод сделал ФАС Московского округа в постановлении от 23 июля 2007 г. № КА-А40/6706-07.

7. Прочее.

Утверждая о недобросовестности поставщиков налогоплательщика в силу наличия у них, по мнению инспекции, адресов «массовой» регистрации, «массовых» учредителей (заявителей) и руководителей, налоговый орган, не указал, какие мероприятия налогового контроля были им проведены, в какой период, откуда и каким образом им были получены данные, на которые они ссылаются в акте и решении. В частности, инспекцией не проведено истребование документов у ООО «А» и ООО «Б» в порядке ст. 93.1 НК РФ, не были запрошены выписки из обслуживающих их банков и т.п. Это не позволяет сделать вывод о недобросовестности контрагентов налогоплательщика.

Подобные выводы делают и суды.

В частности, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 20 апреля 2009 г. № А21-8388/2008 указал: «Как видно из акта камеральной налоговой проверки, недобросовестность названных контрагентов заявителя не проверялась и соответствующие документы не истребовались. В акте проверки отсутствуют какие-либо ссылки на доказательства, подтверждающие данное обстоятельство. Следовательно, этот вывод Инспекции, впервые указанный в оспариваемом решении и не установленный в рамках камеральной налоговой проверки, не мог служить основанием для отказа Обществу в возмещении заявленной суммы НДС».

Исходя из сказанного, налоговый орган не доказал, что ООО «А» и ООО «В» были учреждены и зарегистрированы «массовыми» учредителями и руководителями, и их руководство осуществлялось «массовым» руководителями, а также и то как этот факт сказался на их взаимодействии с налогоплательщиком.