Самые опасные налоговые схемы Выпуск № 4 (74) от 24.03.11

1. Есть ли у льготных займов право на существование?!
Не секрет, что ситуация с банковским кредитованием в России весьма тяжелая. Мало того, что проценты по кредитам являются очень и очень высокими, так еще и получить вожделенный кредит (особенно в требуемом размере) отдельным организациям подчас бывает просто невозможно. Вот и случается, что такие организации вынуждены просить финансовой помощи у своих близких бизнес-партнеров: в одних ситуациях подобного рода помощь может выражаться в товарном кредите (отсрочка или рассрочка платежа, а также авансирование), а в других речь может зайти о предоставлении займа на льготных условиях.
На рынке особенно с приходом финансового кризиса можно часто увидеть случаи, когда одна организация предоставляет другой займы под 3 - 4 % годовых или вовсе беспроцентные займы, но при этом сама одновременно выступает заемщиком по кредитному договору с банком. В частности, такое бывает в холдингах, в которых крупной головной компании проще получить кредит, чем маленьким дочерним. Другой пример – торговля, где производитель товара вынужден поддерживать «на плаву» своих постоянных покупателей с целью бесперебойной продажи продукции, для этого кредитуясь в банке и предоставляя льготные целевые займы контрагентам.
А теперь угадайте, что думают обо всем этом налоговые органы!? Правильно, в обрисованной ситуации они могут предъявить претензии к обеим сторонам заемного обязательства, причем даже если напрямую не обвинят их в умышленном построении налоговой схемы, то по крайней мере, попеняют на необоснованное занижение своих налоговых обязательств. Так есть ли у льготных займов право на существование?

Гражданский кодекс – не против, налоговики – не согласны
Вообще-то, сама по себе выдача беспроцентного займа не влечет возникновения у налогоплательщика необоснованной выгоды: наоборот, если заем был предоставлен им за счет кредитных средств, получается, что он действует себе в убыток. Налоговая экономия же может быть достигнута только при согласованности его действий с конечным заемщиком и если последний применяет специальный налоговый режим, либо является убыточной организацией: в этом случае конечный заемщик не мог бы самостоятельно учесть расходы по кредиту в полном объеме.
Между тем, данные детали не сильно интересуют налоговиков, которые выражают принципиальное несогласие с таким способом перераспределения прибыли между организациями, как предоставление беспроцентных займов за счет полученного кредита. Инспекторы считают, что в действиях организации заведомо не может прослеживаться предпринимательская цель, если она из своего кармана платит за полученный кредит, и сразу же отдает его другому лицу фактически задаром. В подобных махинациях они не хотят видеть ничего другого, кроме как искусственного завышения расходов займодавца с целью погасить налогооблагаемую прибыль. Что касается заемщика, то здесь претензии следующие: если уж ему посчастливилось получить заем на выгодных условиях, государство от этого страдать не должно, в связи с чем он обязан включить в свои доходы сумму экономической выгоды от пользования денежными средствами.
Вместе с тем, стоит напомнить, что гражданское законодательство (ст. 809 ГК РФ) отдает на откуп самого налогоплательщика вопрос о том, будет ли предоставляемый им заем процентным или беспроцентным, а также каким будет размер процентов за пользование деньгами. Единственное требование со стороны закона – чтобы при совершении сделки не нарушались принципы предпринимательской деятельности и не забывалась основная цель любой коммерческой организации, т.е. чтобы предоставление займа в конечном счете преследовало достижение положительного экономического эффекта.
Однако чтобы противостоять позиции контролеров, ссылок на гражданское законодательство, конечно, будет недостаточно. Можно ли в принципе отстоять свою правоту? Давайте начнем с займодавца.

Расходы по кредиту можно учесть, если он потрачен на прибыльные проекты
Право налогоплательщика уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль организаций на сумму процентов по кредитным обязательствам предусмотрено подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ (с особенностями, оговоренными в ст. 269 НК РФ). Данный расход может быть принят к налоговому учету при условии, что сумма начисленных процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в тот же период на сопоставимых условиях.
Кроме того, к затратам в виде процентов по кредитам применяются общие требования, связанные с налоговым учетом понесенных расходов: наличие экономической обоснованности и документальной подтвержденности (п. 1 ст. 252 НК РФ). Итого, законодательством установлены три основных условия, которые необходимо соблюсти организации, чтобы уменьшить свою налоговую базу на сумму процентов по кредиту.
Однако как мы уже сказали, налоговики категорически против расходования кредитных средств на льготные займы, поэтому займодавец всегда должен быть готов к тому, что они оспорят обоснованность выплаты процентов по кредиту. По указанной причине он должен заранее позаботиться о подготовке убедительных доводов, подтверждающих, что получение кредита в банке и уплата процентов по нему были направлены на получение прибыли. Если такие обоснования будут приведены, то налогоплательщик получает шанс отстоять свои затраты в суде, а вот если расходование денег на льготный заем не будет иметь под собой ясных экономических обоснований, то в принятии расходов по кредиту точно будет отказано.
При построении защиты налогоплательщик должен помнить о том, что обоснованность понесенных расходов не может оцениваться налоговыми органами с точки зрения их целесообразности, а также ставится в зависимость от факта получения прибыли. Предпринимательская деятельность носит рисковый характер, поэтому главное в данном случае – установить направленность расходов на получение прибыли и их связь с осуществляемой предпринимательской деятельностью (см. постановление Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 г.). При этом из судебной практики по рассматриваемому вопросу следует, что расходы в виде процентов по банковскому кредиту могут быть признаны экономически обоснованными в следующих случаях:
- сумма кредита пошла на предоставление льготного займа дочерней организации, деятельность которой тесно связана с самим налогоплательщиком (постановление ФАС Уральского округа от 09.01.2008 г. № Ф09-10853/07-С3);
- полученные деньги были выданы в качестве беспроцентных займов поставщикам, что позволило увеличить объем поставок товара налогоплательщику (постановление ФАС Северо-Западного от 22.06.2009 г. № А44-2221/2008);
- кредитные средства использовались в форме предоставления безвозмездных займов крупнейшему покупателю налогоплательщика с целью поддержания бесперебойных закупок товара налогоплательщика (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.06.2008 г. № Ф04-3446/2008(6070-А46-37)) и т.д.
Также необходимо отметить, что суду нужно предоставить конкретные доказательства, подтверждающие заявленные экономические обоснования для получения кредита. Так, например, согласно материалам последнего из упомянутых судебных дел суд не сразу встал на сторону налогоплательщика, и при первичном рассмотрении дела им было указано на необходимость исследования конкретных документов, подтверждающих заинтересованность организации в нормальной жизнедеятельности ее покупателя (ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 05.07.2007 г. № Ф04-4287/2007(35697-А46-26)). Только когда такие доказательства были предоставлены, претензии налогового органа насчет завышения налогоплательщиком своих расходов были отклонены.
С другой стороны, далеко не всякое оправдание льготного займа будет принято судом при оценке обоснованности кредитных расходов. Например, неудача в суде постигла налогоплательщика, который предоставил посторонней организации заемные средства под закупку товара и рассчитывал, что с целью перевозки этого товара организация арендует у него транспортные средства. ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 07.03.2007 г. № А56-60519/2005 решил, что данное обстоятельство не доказывает экономическую оправданность расходов в виде процентов по кредитному договору с банком. Суд также констатировал экономическую необоснованность данных расходов, поскольку сумма кредита не была направлена на пополнение оборотных средств налогоплательщика, закупку сырья или оборудования и на другие цели, связанные с деятельностью по извлечению дохода. При этом правомерность позиции суда была подтверждена ВАС РФ в определении от 20.06.2007 г. № 7196/07.
При этом некоторые суды вообще считают, что предоставление контрагентам займов на беспроцентной основе не может быть признано экономически целесообразным (см. постановление ФАС Московского округа от 06.05.2009 г. № КА-А40/2336-09). Иными словами, расходование кредитных средств на выплату беспроцентных займов – это очень опасная лотерея, исход которой налогоплательщику не может гарантировать никто даже в том случае, если выплата займов будет иметь под собой вполне благовидные основания.
В довершение надо сказать, что отдельным налогоплательщикам удавалось «отбить» налоговые претензии в свой адрес на том основании, что беспроцентные займы выдавались ими за счет собственных средств, в то время как кредитные деньги были потрачены на другие цели. Следовательно, в такой ситуации нельзя ставить вопрос об экономической необоснованности кредитных расходов (постановление ФАС Поволжского округа от 24.04.2007 г. № А65-16414/2005). Однако указанная стратегия также не дает универсального результата по следующим причинам. Во-первых, при использовании данной стратегии нужно, чтобы размер денежных средств на счетах налогоплательщика на дату поступления кредита был достаточным для выдачи соответствующих займов. А во-вторых, многие суды вообще не приемлют рассматриваемый довод, указывая, что если у налогоплательщика имелись собственные оборотные средства на выдачу безвозмездных займов, то тогда непонятно, с какой целью им привлекались банковские кредиты (см., например, постановления ФАС Московского округа от 12.03.2009 г. № КА-А40/917-09, ФАС Дальневосточного округа от 08.11.2007 г. № Ф03-А73/07-2/3272).
Итак, выдача беспроцентных займов при одновременном наличии кредитных обязательств несет для займодавца очень много рисков. Давайте посмотрим, что ждет в этом случае заемщика?

Получил льготный заем – увеличивай размер доходов!
Надо сказать, что налоговые обязательства заемщика по договору беспроцентного займа зависят от того, является ли он физическим лицом (индивидуальным предпринимателем) или организацией.
В отношении физических лиц законом прямо предусмотрена необходимость включения в налоговую базу по НДФЛ суммы материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами (подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ). Поэтому для данной категории налогоплательщиков беспроцентный заем чреват дополнительными налоговыми тяготами, что также подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановление ФАС Уральского округа от 09.11.2010 г. № Ф09-8256/10-С2).
Единственное исключение в данном случае – индивидуальные предприниматели, применяющие специальные налоговые режимы. Они освобождены от уплаты НДФЛ с доходов, полученных в результате осуществления соответствующих видов предпринимательской деятельности, в связи с чем данный налог при получении беспроцентного займа на ее развитие им платить не требуется (постановления ФАС Поволжского округа от 25.11.2009 г. № А55-6151/2009, ФАС Северо-Западного округа от 31.07.2009 г. № А13-4227/2008).
Если же получателем беспроцентного займа выступает юридическое лицо, то для него данная операция вообще не порождает никаких налоговых обязательств. Об этом в свое время официально сообщил Минфин России в своем письме от 17.03.2009 г. № 03-03-06/1/153, где было указано, что материальная выгода, полученная организацией от пользования беспроцентным займом, не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль.
Между тем, позиция Минфина России не препятствует отдельным налоговым органам требовать от организаций уплаты налога на прибыль с сумм полученной ими материальной выгоды от пользования беспроцентными займами. Поэтому несмотря на то, что судебная практика по затронутому вопросу складывается в пользу налогоплательщиков (см., в частности, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.03.2008 г. № Ф08-870/08-529А), при получении беспроцентного займа организация все равно должна быть готова отстаивать свои интересы в суде.

2. Знаете ли вы, что…
…СКП предлагает ввести уголовную ответственность юридических лиц
На сайте Следственного комитета РФ опубликован проект закона, предполагающий установление в российском законодательстве понятия уголовной ответственности юридических лиц. Меры уголовно-правового характера к организациям предлагается применять в случае их причастности к совершению преступления. При этом предлагаемый спектр карательных мер является весьма разнообразным: это и денежные штрафы, и запрет на осуществление деятельности и лишение лицензии (а также льгот) и даже принудительная ликвидация. Кроме того, проект закона закрепляет также общие положения о судимости юридического лица.
Скорее всего, новая инициатива правоохранителей вызвана неспособностью государственных органов эффективно противостоять экономическим преступлениям на базе имеющегося законодательства. Использование «фирм-однодневок» и оффшорных компаний, подставных лиц, а также существующих пробелов в законодательстве позволяет российскому бизнесу выходить «сухим из воды» даже при совершении тяжких экономических преступлений. Возможно, законопроект повысит уровень законности в отечественной экономике. Хотя с другой стороны, нельзя исключать, что он станет также очередным инструментом вымогательства в руках государства.

…озвучен очередной способ победить «однодневки»
Пока еще не окончена работа над проектом закона о «фирмах-однодневках», ФНС России поспешила выступить с очередной инициативой в борьбе с ними. Теперь чиновники предлагают не только расширить перечень оснований для отказа в государственной регистрации юридических лиц, но и наделить их правом приостановления государственной регистрации действующих фирм. Делать это предлагается при обнаружении признаков недостоверности финансовой отчетности организации.
Возможно, предложенная мера является эффективной, только вот какие гарантии смогут предоставить налоговики в отношении того, что процедуре приостановления не подвергнутся реально существующие организации, которые по каким-либо причинам допустят ошибку в отчетности?! Впрочем, пока инициатива ФНС еще не получила официального обличья, поэтому задаваться таким вопросом еще преждевременно.

…контролеры почерпнут с сайта информацию о применении налоговых схем
Недавно представителями ФНС России были озвучены общие направления новой стратегии выездных налоговых проверок, которая носит название «целенаправленного отбора информационных поводов». В соответствии с данной концепцией, при составлении плана проверок подробно анализируется информация госорганов, производится мониторинг СМИ и т.д. Налоговики уже отрапортовали о снижении количества проводимых проверок и о повышении их эффективности.
Детали новой концепции остаются в секрете, однако сегодня можно с уверенностью констатировать, что повышенное внимание теперь контролеры проявляют к Интернет-сайтам своих «жертв», которые могут рассказать им о многом. Например, если на сайте среди поставщиков или покупателей налогоплательщика значатся организации, с которыми он официально не имел никаких взаимоотношений – значит, в ситуации, скорее всего, замешаны «серые» или «черные» посредники-«однодневки». Если несколько взаимозависимых организаций, применяющих УСН, размещают информацию о себе на общем сайте – есть повод для обвинений в «дроблении бизнеса» и т.д. При этом собранный компромат налоговики легко могут облечь в форму доказательств: для этого ими в порядке ст. 92 НК РФ производится его осмотр.

3. Война за добросовестность: на чьей стороне суды

Внимание! С текстами нижеприведенных дел, а также многих других арбитражных дел по вопросам применения налоговых схем всегда можно ознакомиться на сайте www.econ-profi.ru.

Споры по «фирмам-однодневкам»
Не хотите проблем – работайте с известными контрагентами
В процессе выездной проверки строительной организации налоговый орган нашел стандартный повод для доначисления налогов: было установлено, что в целях выполнения работ для своих заказчиков налогоплательщик привлек некого субподрядчика, обладающего признаками «фирмы-однодневки». Причем обстоятельства взаимодействия с субподрядчиком позволяли налоговикам развить свои выводы: перечень принятых от него работ не был конкретизирован, контрагент был зарегистрирован в г. Москве, а работы должны были выполняться в г. Краснодаре, у контрагента отсутствовало какое-либо имущество и т.п. Таким образом, налоговый орган сделал лейтмотивом своей обвинительной линии нереальность договора субподряда и документальную неподтвержденность соответствующей сделки, в связи с чем налогоплательщику доначислили налоги по этой сделке.
Организация сумела убедить суд первой инстанции в своей правоте, основываясь на деле «Муромского стрелочного завода»: дескать, налоговый орган не доказал согласованность ее действий и действий «фирмы-однодневки», а также осведомленность налогоплательщика о том, что его субподрядчик является «однодневкой». Между тем, суды апелляционной и кассационной инстанции вывернули вопрос по-другому: они потребовали от налогоплательщика представить доказательства хорошей деловой репутации контрагента, его платежеспособности и наличия у него достаточных материальных ресурсов. Руководствуясь последней правовой позицией Президиума ВАС РФ, суды заявили, что осмотрительность налогоплательщика предполагает обязательное получение от контрагента соответствующих подтверждений. Поскольку же затребованных доказательств налогоплательщик предоставить не смог, доначисление ему налогов суды сочли обоснованным (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.08.2010 г. по делу № А32-2383/2009-70/32).
Источник: «Экон-Профи»

Споры по дроблению бизнеса
Обвинения в дроблении бизнеса: проводите проверку в отношении каждой фирмы!
Учредитель организации, которая занималась оказанием охранных услуг, зарегистрировал на свое имя еще пять юридических лиц, которые также стали работать в данной области. Мало того что все фирмы имели общего руководителя и главного бухгалтера, так они еще и применяли упрощенную систему налогообложения, что натолкнуло проверяющих на мысль о применении налогоплательщиком противоправной схемы. По результатам налоговой проверки они указали, что налогоплательщик имел возможность осуществлять деятельность самостоятельно, в отсутствие пять фирм-дублеров, в результате чего приплюсовали полученные этими фирмами доходы к доходам налогоплательщика. Общая сумма превысила предельно допустимый лимит на УСН, так что налогоплательщику были доначислены налоги по общей системе налогообложения.
Между тем, в суде налоговый орган не смог ответить на вопрос, в силу каких причин им был сделан вывод о получении всех доходов именно налогоплательщиком, а не какой-либо другой из шести взаимозависимых организаций. Также, по мнению суда, налоговики неправомерно вменили налогоплательщику доходы посторонних юридических лиц, в отношении которых налоговые проверки не проводились и достоверность заявленных показателей не проверялась. При этом установленная в ходе проверки взаимозависимость охранных организаций была признана недостаточным обстоятельством для доначисления налогов (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.07.2010 г. по делу № А78-6956/2009).
Источник: «Экон-Профи»

Споры по «зарплатным» схемам
Работник взял кредит – работодателя обвинили в выплате «серой» зарплаты
В налоговый орган поступили сведения о том, что работник юридического лица имеет кредитные обязательства перед несколькими банками. Данные сведения заинтересовали инспекцию, поскольку ежемесячные платежи даже по одному из кредитов работника превышали размер его официального месячного заработка в организации. «Копнув глубже», налоговики обнаружили, что при подаче заявки на получение кредита работник указал сумму своего дохода, в несколько раз превышающую установленную для него зарплату. Тогда они в ходе выездной налоговой проверки организации опросили сотрудника ее бухгалтерии, по сведениям которого размер заработной платы «подозрительного» работника действительно был выше, чем значился в официальных документах. Сам работник, навлекший на организацию беду своими кредитами, отрицал факт занижения своего официального заработка, однако это не помешало проверяющим по итогам проверки доначислить организации суммы НДФЛ и ЕСН на сумму предполагаемой «серой» зарплаты.
Правда, в суде претензии налогового органа сочли недостаточно обоснованными. Акцент здесь был сделан на то, что налоговый орган не доказал возникновение конкретного объекта налогообложения по доначисленным налогам в спорной сумме. При этом заявление работника на получение кредита, а также показания сотрудника бухгалтерии размер доначисляемых налогов также не обосновывали. В итоге работодателю повезло, потому что претензии контролеров были отклонены за недоказанностью (постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.12.2010 г. № Ф07-12553/2010).
Источник: «Экон-Профи»

_______________________________________________________________ ______
Консалтинговая группа «Экон-Профи» под руководством Пархачевой М.А. - члена Научно-экспертного совета Палаты налоговых консультантов РФ. Использование материалов рассылки, охраняемых авторским правом, возможно только с разрешения правообладателя - ЗАО КГ «Экон-Профи».