"Как следует из материалов дела, Общество 20.08.2003 и 22.09.2003 представило в налоговую инспекцию декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за июль и август 2003 года соответственно.

Налоговая инспекция провела камеральную проверку представленных Обществом деклараций и документов. При проведении камеральной проверки налоговой инспекцией были направлены налогоплательщику требования от 03.10.2003 и от 15.10.2003 об истребовании первичных документов. Общество представило подлинники истребованных документов, однако налоговый орган документы возвратил в связи с тем, что подлинники документов налоговый орган имеет право истребовать только по основаниям, предусмотренным положениями пункта 2 статьи 93 и статьи 94 НК РФ. Кроме того, в требовании от 15.10.2003 Обществу было указано о представлении надлежащим образом заверенных копий данных документов.

По результатам проверки налоговая инспекция приняла решение от 03.12.2003 N 07-14/4/12996 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 4200 руб. штрафа.

Общество, считая решение налогового органа недействительным, обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая в удовлетворении заявленных Обществом требований, указали на правомерное привлечение Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Суд кассационной инстанции, рассмотрев доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судом первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, считает, что судебные акты подлежат отмене.

Согласно пункту 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Согласно пункту 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 87 НК РФ предусмотрено проведение налоговыми органами камеральных и выездных налоговых проверок налогоплательщиков.

Из норм частей 1 и 2 статьи 88 НК РФ следует, что камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

В соответствии со статьей 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Следовательно, налоговая база определяется налогоплательщиками прежде всего на основании регистров бухгалтерского, а в случаях, предусмотренных налоговым законодательством, - налогового учета, а не первичных документов.

Статьей 23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, а также бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (подпункт 4 пункта 1).

Системное толкование статей 23 (подпункта 4 пункта 1), 54 и 88 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что цель камеральной проверки - проверка правильности заполнения налоговых форм, соответствия данных налоговых деклараций регистрам бухгалтерского учета. Именно эти документы являются предметом камеральной проверки, а не первичные документы, которые проверяются в ходе выездных налоговых проверок.

Таким образом, камеральная проверка состоит в выявлении ошибок, допущенных при заполнении налоговых деклараций, противоречии между сведениями, содержащимися в представленных документах, то есть эта проверка является счетной проверкой представленных документов, которая должна проводиться адекватными методами и не подменять собой выездную проверку.

Как указано в части третьей статьи 88 НК РФ, если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок.

Следовательно, если камеральной проверкой налоговых деклараций и документов, обязанность представления которых предусмотрена налоговым законодательством и законодательством о бухгалтерском учете, не выявлено противоречий, правовых оснований для истребования первичных документов - исходя из понятия и сущности камеральной проверки и замены одной формы контроля другой - не имеется.

Истребование всех первичных документов для подтверждения соответствия налоговой отчетности фактическому состоянию дел означает превращение камеральных проверок в выездные, только при этом налоговый инспектор лишен необходимости выходить на предприятие для проверки документов и находиться там в период проведения проверки.

Такая подмена приводит к несоблюдению гарантий, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, для налогоплательщиков, связанных с процедурой проведения выездной проверки, и, в первую очередь, запрета проведения повторной выездной проверки.

"В целях проведения камеральной проверки указанной декларации инспекция направила кооперативу требование от 22.10.2003 N 06-11/14509 о предоставлении документов для подтверждения правильности исчисления и своевременности уплаты НДС в срок до 31.10.2003. Инспекция потребовала представить уточненную налоговую декларацию по НДС за июль 2003 года, с уточнением строки 010 и с расшифровкой строк 050 - 210 (листы дела 9 - 11).

По факту неисполнения этого требования инспекция направила кооперативу уведомление от 10.11.2003 N 490 о выявленных нарушениях законодательства о налогах и сборах при камеральной проверке (листы дела 12 - 14). В уведомлении как результат камеральной проверки кооператива значится "недостаточность сведений для проведения налогового контроля". В связи с непредставлением уточненной декларации инспекция доначислила кооперативу 180696 руб. НДС и усмотрела основания для взыскания с кооператива суммы доначисленного налога и пеней за несвоевременную уплату НДС, а также для привлечения кооператива к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату суммы налога за июль 2003 года в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

По материалам камеральной проверки инспекция приняла решение от 23.12.2003 N 487 о привлечении кооператива к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (листы дела 15 - 16). Согласно этому решению с кооператива взыскано 180696 руб. доначисленного налога, 11293 руб. 50 коп. пеней за несвоевременную уплату налога, 36139 руб. 20 коп. штрафа согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ. Во исполнение решения кооперативу направлено требование от 23.12.2003 N 436 об уплате налоговых санкций (листы дела 17 - 19). Названное требование налогоплательщиком не исполнено, в связи с чем инспекция обратилась в арбитражный суд с заявлением.

Исследовав и оценив материалы дела, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод об отсутствии правовых и фактических оснований для удовлетворения заявления.

Исходя из положений статей 80 и 88 НК РФ, задачей камеральной налоговой проверки является проверка правильности исчисления налогоплательщиком налоговой базы и суммы налога на основе декларации и документов, представленных налогоплательщиком в подтверждение тех или иных положений декларации, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Поскольку предусмотренное абзацем четвертым статьи 88 и статьей 93 НК РФ право должностного лица налогового органа истребовать у налогоплательщика дополнительные документы при проведении камеральной проверки обусловлено необходимостью подтвердить положения налоговой декларации, суд при рассмотрении спора учитывает, что в случае непредставления таких документов по требованию налоговой инспекции налогоплательщику при наличии на то оснований может быть отказано в принятии соответствующих расходов, вычетов, льгот в целях уменьшения налоговой базы. В том случае, если налоговый орган не использует названное право, он обязан соблюдать права налогоплательщика (статья 21 НК РФ), что предусмотрено рядом норм Налогового кодекса Российской Федерации относительно порядка реализации результатов камеральной проверки.

Если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок. На суммы доплат по налогам, выявленные по результатам камеральной проверки, налоговый орган направляет требование об уплате соответствующей суммы налога и пеней (абзацы третий и пятый статьи 88 НК РФ).

В силу названных положений закона только в случае отказа налогоплательщика от уплаты доначисленных налогов и пеней в установленный в требовании срок и (или) непредставления в двухнедельный срок возражений на требование (информации) о внесении изменений в представленные документы налоговый орган вправе вынести предусмотренное статьей 101 НК РФ решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Вместе с тем согласно части 4 статьи 215 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для взыскания обязательных платежей и санкций, возлагается на заявителя.

Суд первой инстанции установил, что инспекция не запросила у кооператива документы, подтверждающие данные, указанные в декларации по НДС за июль 2003 года, ограничившись лишь требованием о представлении уточненной декларации.

Из содержания заявления инспекции о взыскании налоговых санкций следует, что требование инспекции об уплате 191989 руб. 50 коп. недоимки и пеней по налогу могло быть направлено кооперативу только после принятия решения от 23.12.2003 N 487 (лист дела 2).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно расценил действия инспекции как несоблюдение требований статьи 101 НК РФ, являющееся основанием для признания результатов налогового контроля недействительными. При этом суд указал на отсутствие в решении инспекции от 23.12.2003 N 487 какого-либо обоснования, позволяющего квалифицировать действия кооператива как образующие состав налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ. Выявление неуплаты кооперативом 180696 руб. НДС ничем не обосновано.