В очередной, уже двенадцатый раз Налоговый клуб собрался 5 июня 2006 г. Заседание, посвященное понятию экономической оправданности затрат, провели эксперт по налогам юридической компании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры», координатор Налогового клуба В.М. Зарипов, главный юрисконсульт компании «ФБК» Б.В. Русских и завкафедрой «Налоги и налогообложение» Финансовой академии при Правительстве РФ канд. экон. наук, профессор Л.И. Гончаренко.

В работе Клуба приняли участие представители Конституционного Суда РФ, Государственной Думы, МВД России, Арбитражного суда г. Москвы; ТПП России; ММВБ; Воронежского государственного университета, Государственного университета управления, Московского гуманитарного университета, Российской академии государственной службы при Президенте РФ, Финансовой академии при Правительстве РФ, Российской правовой академии при Минюсте России; издательского дома «ФБК-ПРЕСС»; аудиторских, юридических и консалтинговых компаний: «Эдвайзер», «Гауф и партнеры», «Консультационные услуги», «Пепеляев, Гольцблат и партнеры», «Хаше Зигле», «ЦБА», «ЮСТ», «ФБК», «Русфининвест-Аудит», «Ремида Аудит», «ЛеБоф, Лам, Грин и МакРей», «Аудит-БТ», «Глобал косалтинг», «Саланс», «Налоговая помощь»; крупнейших нефтегазовых, нефтехимических, металлургических и инвестиционных компаний, организаций связи и транспорта; общественных организаций: «Российская ассоциация налогового права», «Общество защиты прав добросовестных налогоплательщиков», а также практикующие адвокаты.

Новую общественную организацию — «Ассоциация юристов России» — представлял О.В. Бойков. Он сообщил, что организация зарегистрирована в апреле 2006 г. и в качестве своей задачи видит участие в совершенствовании российского законодательства, в том числе налогового, путем объединения усилий широкого круга юристов. О.В. Бойков высказал пожелание о сотрудничестве Ассоциации с участниками Налогового клуба.

Повестка дня включала следующие вопросы:

1. Каково назначение термина «экономическая оправданность затрат» при исчислении налога на прибыль?

2. Как в правоприменительной практике понимается экономическая оправданность затрат?

3. Признаются ли расходами экономически неоправданные затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода?

4. Требуется ли подтверждение экономической оправданности затрат, прямо предусмотренных в главе 25 НК РФ?

5. В какой момент определяется экономическая оправданность затрат?

6. Кто обязан доказывать экономическую оправданность затрат?

7. Каким образом подтверждается экономическая оправданность затрат?

8. Используется ли за рубежом аналогичное понятие?

9. Отвечает ли понятие экономической обоснованности затрат принципу достаточной определенности норм налогового законодательства?

10. Требуется ли принятие законодательных мер; какие поправки могут быть внесены в налоговое законодательство?

Открывая заседание, В.М. Зарипов отметил принципиальную важность и актуальность исследования понятия «экономическая оправданность затрат», а также осветил основные подходы к его толкованию. Ссылаясь на свою статью «Что такое экономические затраты?»[1], опубликованную еще три года назад, он отметил, что в понимании проблемы и путей ее решения существенного сдвига, прорыва пока не произошло. Ведущий предложил в первую очередь определиться с вопросом о том, предназначено обсуждаемое понятие для адекватного определения размера налогооблагаемой прибыли или его цель — противодействие уходу от налога. По мнению В.М. Зарипова, в связи с планируемым ВАС РФ введением в оборот применимого и к налогу на прибыль понятия «необоснованная налоговая выгода» взамен «недобросовестного» термина, вторая цель становится ненужной, как и само понятие. Достаточно оставить в ст. 252 НК РФ указание на связь затрат с направленностью на получение дохода для квалификации их в качестве обоснованных расходов.

Л.И. Гончаренко обратила внимание на двойственную, юридическую и экономическую, природу обсуждаемого института, в связи с чем указала на необходимость учитывать теорию экономической науки при решении тех или иных вопросов.

Непосредственно обсуждение темы заседания началось с выступления главного аудитора компании «Аудит БТ» канд. экон. наук А.Н. Медведева. Он напомнил, что до введения в действие главы 25 НК РФ действовало Положение о составе затрат[2], устанавливающее, что затраты должны быть обусловлены технологией производства или организацией управления. Указав в главе 25 НК РФ на возможность учета любых экономически оправданных затрат, законодатель сделал значительный шаг вперед. Однако к настоящему времени выяснилось, что это понятие совершенно не определено. Судебная практика констатировала, что НК РФ не содержит определения термина «экономическая обоснованность расходов», который к тому же является оценочным. Иными словами, каждый судья и налоговый инспектор вкладывает в него свой собственный, субъективный смысл, что нередко приводит к вмешательству в хозяйственную деятельность организации. Например, налоговые органы отказывают в правомерности признания расходов на том основании, что более оправдано с экономической точки зрения приобретение на условиях лизинга автомобиля «Волга», а не Mitsubishi Padgero Sport. Таким же оценочным критерием признания расходов является их направленность на получение дохода. Налоговые органы ставят под сомнение расходы на содержание представительств юридических лиц в Москве, поскольку представительства не заключают договоров, а значит, по мнению инспекций, не приносят дохода. Но если следовать этой логике, можно сказать, что расходы на содержание и бухгалтерии, и отдела кадров не направлены на получение дохода.

А.Н. Медведев указал два выхода из сложившейся ситуации: менять законодательство; дать толкование ст. 252 НК РФ на уровне ВАС РФ. Нужно отметить, что суды федеральных округов уже сейчас приходят к определенным выводам[3]. Однако создать норму права, лекало, которое подходило бы ко всем расходам, заведомо невозможно, полагает А.Н. Медведев, поэтому нужно идти по другому пути — оценивать суть затрат.

Исходя из складывающейся правоприменительной практики, выступающий рекомендовал налогоплательщикам перед заключением каждого договора составлять служебную записку, в которой бы кратко обосновывалась оправданность расходов.

В связи со сказанным юридический советник компании «Саланс» Е.В. Тимофеев заметил, что нужно признать весьма пагубной ситуацию, когда налогоплательщик делает что-то не ради хозяйственной деятельности, а чтобы удовлетворить налогового инспектора: сейчас каждый договор пишется с налоговыми оговорками. При исчислении налога на прибыль принцип разумности участников хозяйственного оборота требует признания любых затрат, понесенных компанией в собственных интересах, только если иное в отношении конкретных расходов прямо не указано в законе. Это — единственный критерий экономической оправданности расходов, который должен действовать вместе с презумпцией осуществления затрат в интересах компании. Даже если налогоплательщик приобретает самолет (а в теории корпоративных финансов считается, например, что такие затраты ни при каких условиях не могут способствовать получению прибыли) или строит парк в своем городе, соответствующие расходы должны учитываться. Другая ситуация, когда расходы осуществляются в личных интересах собственников (но не работников, включая руководство, — там вопрос должен быть лишь об НДФЛ) компании.

Несмотря на справедливую критику ст. 252 НК РФ, нельзя не признать ее положительное значение, считает Л.И. Гончаренко. Законодатель по крайней мере попытался дать общее, пусть и компромиссное определение, позволяющее с учетом как индивидуальных, так и общественно необходимых издержек строить цивилизованные экономические и правовые отношения.

Налоги выполняют не только фискальную, но и регулирующую функцию, напомнила Л.И. Гончаренко. Фискальная функция предопределяет обеспечение государства финансовыми ресурсами для выполнения стоящих перед ним задач. Условие экономической оправданности затрат в ст. 252 НК РФ, перечни признаваемых затрат в иных статьях Кодекса — это элементы налогового администрирования, т.е. попытки государства «сдержать» определенные расходы, не обоснованные с его точки зрения, оказать воздействие на определенные виды деятельности. В качестве иллюстрации можно вспомнить регулирование налогообложения отрицательных курсовых разниц, сделок РЕПО. Докладчик подчеркнула, что государство должно контролировать уровень налогов, уплачиваемых налогоплательщиками, чем подчас и продиктованы некоторые непопулярные решения. Налоговые органы, как и законодатель, понимают необходимость тех или иных затрат, но на сегодняшний день считают их нецелесообразными с точки зрения общества.

Также Л.И. Гончаренко обратила внимание участников Налогового клуба на возможность использования отраслевых показателей средних затрат в качестве критерия экономической оправданности, хотя их введение может вызвать некоторые вопросы. Превышение средних отраслевых показателей должно служить не основанием для отказа в признании расходов, а поводом обратить на них внимание и запросить у налогоплательщика дополнительные обоснования. Средние показатели являются распространенным явлением в зарубежных странах. Вместе с тем они подходят скорее для небольших компаний.

Е.В. Тимофеев высказал опасение, что, если закрепить такие нормативы, они могут приобрести для налоговых органов самостоятельное доказательственное значение.

Судья Арбитражного суда г. Москвы канд. юрид. наук О.Р. Михайлова считает, что ст. 252 НК РФ — как раз тот случай, когда необходимо прибегнуть к толкованию положений закона. Согласно проф. А.Б. Венгерову норму права необходимо истолковать, если она носит общий характер правовой нормы; в ней имеются оценочные понятия; при ее изложении допущены неудачные формулировки, ошибки и неясности. В рассматриваемой ситуации имеют место первые два случая. Так, некоторые расходы, например маркетинговые, хотя и предусмотрены НК РФ, тем не менее часто являются неоправданными. Кроме того, экономическая обоснованность и оправданность являются оценочными понятиями, определения которых в законе отсутствуют.

Также О.Р. Михайлова указала на безусловную необходимость данной нормы, которая ограничивает злоупотребление правом со стороны налогоплательщика, хотя и не отвечает принципам определенности, предсказуемости и экономичности налогообложения. Затраты на налоговое администрирование не должны быть сопоставимы с какой-либо значительной частью доходов государства от сбора налогов. По мнению докладчика, судебно-арбитражная практика не сможет разрешить обсуждаемую проблему в полной мере, поскольку экономическая обоснованность расходов скорее экономическая категория, чем юридическая. Для преодоления неопределенности и неэкономичности налогообложения О.Р. Михайлова предложила ввести нормативы экономической оправданности затрат, но в качестве не обязательного критерия, позволяющего их признавать при налогообложении, а критерия, превышение которого означало бы необходимость доказывать обоснованность расходов. Соответственно если налогоплательщик укладывается в норматив, то понесенные затраты не контролируются. Нормативы должны устанавливаться для конкретной деятельности.

Управляющий партнер компании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры» С.Г. Пепеляев задал докладчику вопрос: можно ли сказать, что рассматриваемая норма не работает из-за отсутствия компенсаторных механизмов, устанавливающих ответственность за неправомерный вред, причиненный налоговыми органами, и обеспечивающих реальное возмещение судебных затрат? Возможно, при наличии данных механизмов ст. 252 НК РФ применялась бы более осторожно. О.Р. Михайлова полагает, что компенсаторные механизмы хотя и ограничивают усмотрение налогового чиновника, но тем не менее не относятся к данной норме конкретно. Задача инспектора — установить нарушения, определяемые им так, как он их понимает. Компенсаторные механизмы конкретного чиновника вряд ли остановят.

Заместитель руководителя Управления анализа и обобщения судебной практики ВАС РФ С.А. Герасименко выделила три причины, которые во взаимосвязи приводят к сложностям в применении понятия экономической оправданности затрат: 1) отсутствие имеющихся во всем мире стандартов экономической деятельности и стандартов управления; 2) отсутствие цивилизованных стандартов работы налогового ведомства; 3) преобладание желания пополнить бюджет над стремлением проверить правильность исчисления налоговой базы и уплаты налога. В суд, по ее мнению, должны попадать отдельные дела, когда, несмотря на устранение всех трех обстоятельств, возникает спор. При этом суд не должен вдаваться в экономическое существо вопроса, для этого в некоторых странах, например во Франции, существует институт аккредитованных экспертов.

Старший менеджер департамента налогов и права компании «ФБК» Г.М. Акчурина рассказала о сформировавшейся судебной практике по обсуждаемой проблеме. Она отметила, что в каждом многоэпизодном деле есть доначисления на основании экономической необоснованности расходов. В зависимости от округа определенный расход либо будет признаваться экономически обоснованным, либо нет. Более того, иногда даже в одном суде нет единого мнения. Финансовые и налоговые органы меняют свою позицию по конкретным затратам с завидной регулярностью. Это означает, что на данный момент рассматриваемая норма не действует. Соответственно с ней нужно работать параллельно в двух направлениях: совершенствовать законодательство и формировать судебную практику. Судебная практика в условиях неурегулированности вопроса на законодательном уровне выработала свои критерии, которые можно было бы закрепить в Налоговом кодексе РФ и разъяснениях ВАС РФ. В нормативно-правовых актах следует перечислить отдельные виды затрат, признаваемых неоправданными (например, амортизация по временно неиспользуемым основным средствам; задолженность, нереальная ко взысканию, если налогоплательщик не предпринимал попыток взыскания).

На уровне судебной практики нужно пресечь необоснованное применение института экономической обоснованности к конкретным ситуациям. Во-первых, в 50% случаев неоправданными признаются фиктивные затраты, в основе которых отсутствуют реальные сделки. В таких ситуациях не следует подменять предмет доказывания: экономическая обоснованность и вопрос доказывания факта несения расходов — это разные вещи. В проекте информационного письма ВАС РФ о недобросовестности верно замечено, что вопросом о недобросовестности налогоплательщика не следует подменять наличие или отсутствие факта экспорта.

Во-вторых, через экономическую обоснованность иногда пытаются трактовать какие-то термины, например технологические потери (при отсутствии утвержденных на предприятии нормативов потерь налоговые органы и суды признают их неоправданными затратами). Однако в этом случае речь должна идти о том, что отсутствие нормативов, раскрывающих понятие потерь, влечет за собой недоказанность того, что данные затраты являются потерями. Вопрос же экономической оправданности будет заключаться в обосновании причин превышения данных нормативов при их наличии на предприятии.

В-третьих, институт экономической обоснованности нередко применяют вместо ст. 40 НК РФ. Если не имеется оснований проконтролировать цены, налоговые органы указывают на необоснованность согласованной сторонами цены. Положения ст. 252 НК РФ не должны служить средством обхода ст. 40 НК РФ. Тем не менее в регулировании этого вопроса существует пробел. Допустим, килограмм гвоздей при рыночной цене 200 руб. фактически продается за 10 000 долл. США, при этом основания применения ст. 40 НК РФ отсутствуют — для таких случаев надлежит выработать критерии, позволяющие применять ст. 252 НК РФ. Однако на данный момент недопустимо обходить четко сформулированные нормы с помощью других, более общих.

В-четвертых, до сих пор не урегулирована проблема признания расходов, хотя и направленных на получение дохода, но связанных с нарушением отраслевого законодательства. Допустимо ли такие затраты признавать экономически оправданными? Можно предположить, что налоговый орган не вправе подменять другие контролирующие органы и не должен давать оценку соблюдения иных отраслевых нормативных актов. К примеру, налоговые органы не имеют права признавать экономически неоправданными сверхурочные, если сотрудники работали сверхурочно в нарушение ТК РФ. Однако должны признаваться необоснованными расходы, связанные с совершением преступления.

В своем выступлении Г.М. Акчурина также привела выработанные судебно-арбитражной практикой критерии экономической оправданности затрат, главный из которых — именно направленность на получение дохода, а не факт его получения в конкретном периоде. Суды правильно указывают, что экономическая обоснованность не равна экономической эффективности. Еще один критерий — расходы должны осуществляться в интересах данного юридического лица и его предпринимательской деятельности. Если же расход производится в интересах третьих лиц, то фактически имеет место безвозмездная передача товаров, работ или услуг, регламентированная специальной статьей НК РФ.

Проверку экономической обоснованности затрат, по словам докладчика, следовало бы ограничить двумя случаями: явно необоснованным размером затрат, если при этом не может применяться ст. 40 НК РФ (здесь можно было бы установить норматив — превышение рыночного уровня цен на 50, 100% и т.п.); нетипичностью затрат для данного вида деятельности. Эти критерии не должны касаться ни марки автомобиля, ни кондиционера. Наличие обоих обстоятельств не означает само по себе безусловное признание затрат неоправданными, а лишь является основанием для переложения бремени доказывания на налогоплательщика. Так, в одном деле консалтинговая компания доказала необходимость приобретения вертолета, который в силу специфики деятельности этой организации использовался для полетов в удаленные и труднодоступные населенные пункты.

На пробел в законодательстве, связанный с безвозмездной передачей имущества, обратил внимание присутствующих Б.В. Русских. НК РФ вообще не содержит определения ни расходов, ни затрат. Если исходить из бухгалтерского учета, то под затратами следует понимать уменьшение экономических выгод. При любой безвозмездной передаче у организации экономические выгоды уменьшаются, и поэтому говорить об отсутствии расходов или затрат нельзя. Однако если разобраться в том, сколько потратила организация на приобретение имущества, то можно прийти к выводу, что имущество приобретено безвозмездно.

Представитель аудиторской компании «Ремида Аудит» О.А. Иконникова рассказала о понятии экономической оправданности затрат в законодательстве ряда зарубежных стран. Она сообщила, что ограничение на признание расходов существует практически во всех странах, в которых введен налог на прибыль, и является его необходимым атрибутом. Оно возникло из экономической модели налога, в соответствии с которой полученные доходы уменьшаются на некую величину расходов. Соответственно установление критериев признания расходов — это компромисс между налогоплательщиком и государством в вопросе о размере налоговой базы.

В США, говорит О.А. Иконникова, законодательные формулировки менее взвешенны, нежели в главе 25 Налогового кодекса РФ. Хотя в Штатах, так же как и в России, валовый доход уменьшается на вычеты, тем не менее подход к определению расходов более ограничен.

Соответствующие статьи Кодекса внутренних доходов, описывающие тот или иной вид расходов (амортизационные отчисления, НИОКР и т.п.) или ограничивающие размер признаваемых расходов, содержат оценочные категории — обычные расходы, необходимые расходы[4]. Деятельность Службы внутренних доходов (которая в сознании менеджмента компаний может сравниться разве что с КГБ) связана с не меньшими отрицательными эмоциями, чем практика налоговой службы у нас. В США есть даже ассоциации налогоплательщиков, которые ставят своей целью отмену налога на прибыль вообще.

В судебной практике Канады при оценке расходов применяется так называемый тест обоснованного ожидания доходности. Он интересен тем, что используется не только и не столько для оценки конкретного расхода, сколько для направления деятельности налогоплательщика. Бремя доказывания оценочных критериев перенесено в сферу судебной практики. Верховный суд Канады в трех делах выработал основные подходы к решению вопроса экономической оправданности. В частности, суждение о том, имел ли налогоплательщик обоснованное ожидание получения дохода от своей деятельности, должно строиться на основании оценки всей совокупности фактов, связанных с его деятельностью. В основу этой оценки должны быть положены такие критерии, как соотношение прибыли и убытков за прошлые налоговые периоды, запланированная налогоплательщиком политика обучения и развития, установленная концепция деятельности компании, объемы рисков венчурного капитала. Перечисленный набор факторов не является исчерпывающим. Как видно из теста, он не менее абстрактен, чем понятие экономической оправданности в России. Практика правоприменения свелась к тому, что тест стали использовать в отношении расходов, имеющих венчурный характер и направленных на развитие деятельности. Причем для этого исследуются показатели доходности за предыдущие периоды, а затем налоговый орган оценивает, имеет ли налогоплательщик основания увеличивать инвестиции. В другом деле[5] Верховный суд Канады указал, что при оценке обоснованности налоговым органам не следует руководствоваться рассмотрением только одной конкретной цели расходов (привлечение заемного капитала). Необходимо учитывать множественность целей, поскольку получение дивидендов — лишь одна из причин финансовых вложений. Кроме того, суд подчеркнул, что налогоплательщик не должен доказывать возможность получения чистого дохода после принятия к вычету расходов (т.е. наличие между ними непосредственной связи).

Наибольший интерес вызывает подход к решению обсуждаемой проблемы, применяемый в Австралии. Там, так же как и в России, в законе имеется статья, устанавливающая принципы признания расходов, а затем идут статьи с конкретными перечнями доходов и расходов. При этом в нормативных актах содержатся таблицы и схемы, наглядно иллюстрирующие состав затрат. Расходы делятся на общие и специальные. Налогооблагаемый доход уменьшается на величину общих расходов, возникающих в процессе получения налогооблагаемого дохода или производственной деятельности, либо в связи с необходимостью ведения бизнеса или поддержания его для целей получения (производства) налогооблагаемого дохода. Далее в законе предусмотрен перечень расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (капитальные, направленные на получение необлагаемого дохода, прямо запрещенные и т.п.). К специальным расходам относятся прямо поименованные законом затраты, а также затраты, ограниченные определенным размером.

В заключение выступления О.А. Иконникова отметила, что не стоит сводить обсуждаемую проблему к совершенствованию нормы закона. Следует помнить, что формирование правоприменительной практики — важнейший аспект решения проблемы, ибо какой бы совершенной ни была норма, она всегда абстрактна по своей сути. Кроме того, важным направлением является формирование соответствующей государственной политики, в том числе постановка задач перед налоговыми органами, поскольку ст. 252 НК РФ — только один из элементов налогового администрирования. На примере Австралии четко видно, что налоговая служба прежде всего оказывает услуги налогоплательщикам и обеспечивает исполнение ими закона.

О немецкой практике по данному вопросу рассказала А.М. Лесова, «ЛеБоф, Лам, Грин и МакРей». В Германии действует закон об обложении корпораций налогом на прибыль. Основной принцип, которым руководствуются немецкие правоприменители, — признание расходов предприятия, обусловленных работой этого предприятия или, другими словами, причиной возникновения которых является само предприятие. Закон не содержит каталога расходов, однако в нем есть отсылка к законодательству о ведении предпринимательской (бухгалтерской) отчетности, применяемому в целях налогообложения с определенными корректировками, предусмотренными налоговым законодательством. В основе такого подхода лежат следующие соображения. Правила бухгалтерского учета обеспечивают отражение всех хозяйственных операций предприятия и исчисление такой суммы прибыли, которая без ущерба для самого предприятия может быть распределена между его учредителями. Считается, что использование балансовой прибыли как масштаба для налогообложения доходов предприятия соответствует основополагающему принципу налогового права, а именно принципу налогообложения в соответствии с экономической способностью (предприятия, предпринимателя и т.д.) уплачивать налоги.

Адвокат Ленинградской областной коллегии адвокатов О.Г. Макаров отметил, что ст. 252 НК РФ, определяющая принципы признания расходов, нередко позволяет выйти налогоплательщику из тупиковых ситуаций. Затем он рассказал о распределении бремени доказывания экономической оправданности затрат. Ни наука, ни правоприменительная практика пока еще не пришли к единому мнению о том, кто же должен доказывать экономическую оправданность расходов. Однако О.Г. Макаров полагает, что данный вопрос не является существенным. В статье 65 АПК РФ бремя доказывания возложено на налоговый орган, вместе с тем в ст. 54 НК РФ установлено, что налоговая база исчисляется на основании данных бухгалтерского учета и (или) на основании иных документально подтвержденных данных; в ст. 9 Закона о бухгалтерском учете[6] определено, что все хозяйственные операции должны быть документально подтверждены, а ст. 252 НК РФ выдвигает критерий экономической обоснованности затрат. Общий принцип процессуального права устанавливает, что обстоятельства и факты доказывает та сторона, которая на них ссылается. Поскольку на обоснованность расходов ссылается налогоплательщик, то он и должен ее доказывать. Однако в налоговых спорах большое значение имеет толкование норм права, а в соответствии с правовой доктриной толкование не является доказыванием в процессуальном смысле, поскольку нормы права не требуют этого — они должны быть общеизвестны. Кроме того, содержание правовых норм не подлежат доказыванию[7] в силу принципа «jura novit curia» — «суд знает право». Раз толкование не является доказыванием в процессуальном смысле, то на него не распространяются правила о распределении бремени доказывания, невозможности представления дополнительных доказательств в вышестоящей инстанции. На практике бремя доказывания очень легко перелагается в ходе процесса на противоположную сторону. Пассивная позиция в споре непродуктивна, считает О.Г. Макаров и призывает налогоплательщиков более активно обосновывать свое мнение. В первую очередь необходимо доказать факт, а затем уже привести логическое обоснование, которое, собственно говоря, процессуальным доказыванием не является.

Будь у нас настоящая состязательность процесса, распределение бремени доказывания имело бы существенное значение. В реальной жизни суды кассационной инстанции часто возвращают дела на новое рассмотрение, указывая на недостаточное исследование или неполную оценку обстоятельств дела, несмотря на то что такие обстоятельства вообще не были предметом доказывания, поскольку стороны на них не ссылались. Зачастую за ссылками на несовершенство нормы, полагает О.Г. Макаров, скрывается недостаточно проработанная позиция представителей налогоплательщиков. И наоборот — ловкий налогоплательщик может обосновать даже расходы на приобретение прогулочного катера.

Юрист компании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры» Т.П. Васильева в своем выступлении рассказала о содержании стенограммы заседания Государственной Думы, на котором в свое время обсуждалась ст. 252 НК РФ[8]. Несмотря на то что воля депутатов и воля законодателя — не одно и то же, позиция народных избранников по этому вопросу достаточно интересна. Обсуждение состоялось в 2001 г., когда депутат Г.В. Боос предложил внести в ст. 252 НК РФ поправку, в соответствии с которой бремя доказывания необоснованности расходов возлагалось на налоговый орган. Поправка была внесена в связи с тем, что термин «экономически оправданные затраты» в НК РФ нигде не раскрывается, и в связи с обеспокоенностью депутатов некорректным подходом налоговых органов к вопросу обоснованности затрат.

Так, депутат Г.В. Гудков привел пример: санкт-петербургский филиал московской компании вынужден доказывать, что сотрудники должны звонить или ездить в Москву и эти затраты должны приниматься в налоговом учете. Депутат Г.В. Боос в качестве примера указал, что налоговые органы требуют приобретать карандаши непременно за 3 руб., а не 23 руб.

Хотя депутаты и признали существование проблемы, но в итоге поправку отклонили, так как пришли к выводу, что она приведет только к повышению загрузки судов, если налоговый орган каждый раз будет доказывать необоснованность затрат, а не наоборот: налогоплательщик — обоснованность затрат.

Депутаты не обсуждали возможность или невозможность приобретения налогоплательщиком, например, кондиционера для офиса, для себя они четко решили: обоснованными расходами являются любые затраты, связанные с бизнесом: на содержание помещения, поездки к контрагентам. Главное, чтобы расходы были связаны с ведением бизнеса, чтобы на затраты не списывались, например, туристические поездки. Иными словами, не вызывал сомнения вопрос, что расходы, связанные с ведением бизнеса, являются экономически оправданными (налогоплательщик не должен доказывать, что ему действительно нужно было приобретать те или иные материалы).

Обсуждение касалось проблемы обоснования размера затрат (например, отечественный автомобиль или зарубежный). Депутаты опасались появления этого вопроса на практике. Стенограмма подтверждает сделанные на заседании Налогового клуба выводы о том, что главным в ст. 252 НК РФ является критерий направленности затрат на получение дохода (ведение бизнеса), а не вопрос о том, имеет налогоплательщик право оборудовать офис по своему усмотрению или еще должен доказать наличие такого права.

Подводя итоги встречи, В.М. Зарипов предложил продолжить публичное обсуждение темы на страницах специализированных журналов, а также присылать юридически обоснованные и, разумеется, экономически оправданные предложения по совершенствованию законодательства о налоге на прибыль и практики его применения в разрезе поднятой проблемы, которые оргкомитет Налогового клуба обобщит и направит в адрес Государственной Думы и в Высший Арбитражный Суд РФ.

   "