Бюджетные учреждения: финансово-хозяйственная деятельность - 'БиНО: Бюджетные учреждения' N 10/2005

ИЗДАТЕЛЬСКИЙ ДОМ "БиНО"

Рассылка "Бюджетные учреждения: финансово-хозяйственная деятельность"

Здравствуйте, уважаемые подписчики!

Этот выпуск содержит статью из журнала "БиНО: Бюджетные учреждения" № 10/2005

Смотрите в конце выпуска:

Хотите приятно и с пользой провести время? – Решайте кроссворды от БиНО!
загляните на http://bino.ru/production/crosswords/

Книга Г.И. Маклевой и Р.Е. Артюхина "Бюджетный учет и отчетность" сдана в печать и выходит в свет.

У вас есть уникальная возможность бесплатно получить один экземпляр книги.

Для этого надо стать подписчиком на комплект: "БиНО: Бюджетные учреждения" и "БиНО: Сборник документов с комментариями для бюджетных учреждений" (за 2005 год или за второе полугодие 2005 года).

Подписку можно оформить в Издательском доме, на почте, а также в агентствах альтернативной подписки и наших региональных представительствах.

Если вы подписались только на журнал, то сборник можно выписать дополнительно – это также даст право на получение книги.

Спешите! На сегодняшний день это единственное практическое пособие для бухгалтера, подготовленное непосредственными разработчиками инструкций № 70н и 5н. Приобрести его можно только у нас.

Отражение в бюджетном учете операций со средствами из внебюджетных источников

С.В. Балдина, генеральный директор Центра финансовых экспертиз (г. Санкт-Петербург)

Содержание

Варианты привлечения средств из внебюджетных источников

Вариант 1. Самостоятельное привлечение и расходование средств без проведения их через бюджет

Как известно, приказом Минфина России от 26 августа 2004 г. № 70н утверждена новая Инструкция по бюджетному учету (далее – Инструкция по бюджетному учету).

До этого действовала Инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденная приказом Минфина России от 30 декабря 1999 г. № 107н (далее – Инструкция № 107н).

Порядок учета средств, полученных из внебюджетных источников, согласно Инструкции № 107н, зависел от того, какой деятельностью занимается бюджетное учреждение, а также от того, признаются ли получаемые средства доходами от предпринимательской деятельности или целевыми поступлениями.

Для операций в рамках предпринимательской деятельности предусматривались одни счета бухгалтерского учета, а для учета целевых средств – другие. С некоторыми особенностями отражались в бухгалтерском учете такие виды предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, как:

– оказание платных услуг;

– организация общественного питания;

– изготовление и реализация готовой продукции (кроме продукции общепита);

– торговля покупными товарами;

– сдача в аренду имущества и т.п.

Напомним, что Инструкция № 107н была принята в конце 1999 г. из-за отсутствия в то время нормативного акта, регулирующего учет в бюджетных учреждениях. Инструкция по бухгалтерскому учету в учреждениях и организациях, состоящих на бюджете (утверждена приказом Минфина России от 3 ноября 1993 г. № 122, далее – Инструкция Минфина России 1993 г.), была признана незаконной (недействующей) со дня ее издания решением Верховного суда РФ от 30 июля 1998 г. № ГКПИ 98-283.

Верховный суд РФ принял такое решение, потому что Инструкция Минфина России 1993 г. не соответствовала статье 298 Гражданского кодекса РФ, вступившего в силу 1 января 1995 г. В этой статье сказано: если согласно учредительным документам учреждение вправе осуществлять приносящую доходы деятельность, то доходы от этой деятельности и приобретенное за их счет имущество поступают в распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе.

Поэтому Минфин России в 1999 г. издал Инструкцию № 107н, которая требовала формировать отдельный баланс по внебюджетным средствам.

Однако одновременно с введением этой Инструкции (1 января 2000 г.) вступил в силу Бюджетный кодекс РФ, императивно устанавливающий новые правила учета доходов бюджетных учреждений от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. Согласно статьям 41–42 БК РФ подлежали учету в доходах бюджетов, в частности:

– арендная либо иная плата за сдачу во временное владение и (или) пользование имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности;

– доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов РФ или органов местного самоуправления.

Заметим, что включать арендную плату, получаемую федеральными государственными учреждениями науки, образования, культуры и т.п., в доходы федерального бюджета и учитывать ее в качестве дополнительного источника бюджетного финансирования законодательство требовало и раньше, до введения в действие БК РФ.

А именно, начиная с 1998 г. это предусматривали законы о федеральном бюджете на очередной календарный год. Поэтому для таких операций Инструкция № 107н установила особые правила учета с применением отличительного признака источника финансирования 1 "Бюджетные средства".

Что касается иных доходов, которые федеральные бюджетные учреждения получают из внебюджетных источников (от платных услуг и т.п.), то эта норма БК РФ пока не реализована.

По крайней мере, законы о федеральном бюджете не предписывают проводить такие доходы федеральных государственных учреждений науки, образования, здравоохранения, культуры через доходы федерального бюджета.

Именно поэтому в новой Инструкции по бюджетному учету сохранены отличительные признаки источников финансирования в 18-м знаке счетов бюджетного учета:

– 1 "Бюджетная деятельность";

– 2 "Предпринимательская и иная деятельность, приносящая доход";

– 3 "Деятельность за счет целевых средств и безвозмездных поступлений".

Однако доходы от платных услуг некоторых государственных учреждений законы о федеральном бюджете (а также многие законы о бюджетах субъектов РФ) требуют учитывать в доходах соответствующего бюджета. Данное обстоятельство в Инструкции № 107н не было учтено, что вызывало большие трудности у таких бюджетных учреждений.

Новая Инструкция по бюджетному учету позволяет бухгалтеру без труда подобрать схему учетных записей и корреспонденцию счетов для отражения в бюджетном учете средств из внебюджетных источников (в том числе признаваемых доходами бюджета).

При этом главное отличие новой инструкции от старой состоит в том, что учетные записи зависят не столько от вида деятельности, сколько от принадлежности доходов к бюджету. Иными словами, операции по одному и тому же виду деятельности (например, оказание платных услуг или реализация продукции столовой) могут отражаться в бюджетном учете по-разному, в зависимости от того, отнесены данные доходы к доходам бюджета или нет в законе (решении) о бюджете.

У бухгалтеров и раньше возникали вопросы, как отражать в бюджетном учете платные услуги, реализацию продукции столовой, торговлю книгами, родительскую плату и т.п. Теперь на такие вопросы невозможно ответить, если неизвестно, принадлежат ли к доходам бюджета доходы от этих операций.

Варианты привлечения средств из внебюджетных источников

Все варианты привлечения средств из внебюджетных источников, которые возможны в настоящее время (согласно бюджетному законодательству федерального, регионального и местного уровней), можно разделить следующим образом.

Вариант 1. Самостоятельное привлечение и расходование средств без проведения их через бюджет (с особенностями, установленными для отдельных видов деятельности):

– оказание платных услуг;

– выполнение работ за плату;

– изготовление и реализация готовой продукции (включая продукцию общепита);

– торговая деятельность;

– прочие доходы (включая целевые поступления).

Вариант 2. Привлечение средств из внебюджетных источников, признаваемых доходами бюджета:

– зачисление в бюджет, минуя счета администратора;

– транзитное зачисление на счет по учету внебюджетных средств администратора и последующее окончательное перечисление в доход бюджета;

– зачисление на лицевой счет по учету бюджетных средств с правом расходования в качестве дополнительного источника бюджетного финансирования;

– транзитное зачисление на счет администратора и последующее зачисление на лицевой счет по учету бюджетных средств с правом расходования.

Рассмотрим каждый из названных вариантов подробнее.

Вариант 1. Самостоятельное привлечение и расходование средств без проведения их через бюджет

Данный вариант могут использовать, в первую очередь, федеральные государственные учреждения науки, образования, здравоохранения, культуры, оказывающие платные услуги (кроме сдачи имущества в аренду).

Федеральный закон от 23 декабря 2004 г. № 173-ФЗ "О федеральном бюджете на 2005 год" не требует, чтобы доходы от платных услуг названных учреждений, а также получаемые ими целевые средства и безвозмездные поступления проводились через доходы федерального бюджета.

В аналогичном положении находятся бюджетные учреждения в тех субъектах РФ и муниципальных образованиях, где законы (решения) о бюджете не предусматривают включения данных доходов бюджетных учреждений в доходы бюджета.

В рассматриваемой ситуации бюджетным учреждениям необходимо использовать счета с признаками 2 "Предпринимательская и иная деятельность, приносящая доход" или 3 "Деятельность за счет целевых средств и безвозмездных поступлений" в 18-м разряде номера счета.

Расходовать данные средства (согласно действующему бюджетному законодательству) можно без ограничений. Главное, чтобы на средства, получаемые из внебюджетных источников, была смета (корректируемая при необходимости). Что касается целевых средств, получаемых бюджетным учреждением, то их использование, как правило, определяет даритель (жертвователь).

Налогообложение средств из внебюджетных источников производится в строгом соответствии с Налоговым кодексом РФ. При осуществлении таких операций нужно уплачивать в бюджет, в частности: НДС, налог на прибыль или единый налог на вмененный доход (далее – ЕНВД), если он взимается с данного вида деятельности в субъекте РФ.

Как отражать в бюджетном учете налоги, не включаемые в состав расходов (то есть НДС, налог на прибыль), указано в письме Минфина России от 1 апреля 2005 г. № 02-14-10/607 (далее – письмо Минфина России от 1 апреля 2005 г.) Здесь говорится, что уплата таких налогов отражается со знаком "минус" по соответствующим кодам доходов от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход.

Однако нам кажется, что правильнее (учитывая, что метод начисления является основой Инструкции по бюджетному учету) отражать суммы таких налогов в бюджетном учете не в момент их уплаты, а при возникновении обязательств по уплате.

Отражение в бюджетном учете платных услуг

Никаких особенностей для отражения отдельных видов платных услуг (например, взимания родительской платы в детских дошкольных учреждениях, музыкальных школах и т.п.) новая Инструкция по бюджетному учету, в отличие от Инструкции № 107н, не устанавливает.

Все платные услуги, доходы от которых поступают на счета по учету внебюджетных средств, отражаются в бюджетном учете одинаково. При этом в 18-м разряде счета указывается признак источника финансирования 2 "Предпринимательская и иная деятельность, приносящая доход".

Единственная оговорка касается средств, которые медицинские организации получают от страховых компаний в рамках деятельности, финансируемой из бюджетов фондов обязательного медицинского страхования (далее – ОМС). Они отражаются в бюджетном учете как целевые средства учреждения.

Так сказано в последнем абзаце пункта 6 Методических указаний по внедрению Инструкции по бюджетному учету, утвержденных приказом Минфина России от 24 февраля 2005 г. № 26н (далее – Методические указания № 26н).

Таким образом, получая средства в рамках ОМС, медицинские организации указывают в 18-м разряде используемых счетов значение 3 "Деятельность за счет целевых средств и безвозмездных поступлений".

Что касается разрядов с 19-го по 26-й, то, на наш взгляд, платные услуги, оказываемые в рамках программ ОМС, можно отражать одним из двух способов:

– либо с применением счетов 0 20503 000 "Расчеты с дебиторами по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг" и 0 40101 130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг" (используются при оказании любых платных услуг);

– либо с применением счетов 0 20510 000 "Расчеты с дебиторами по прочим доходам" и 0 40101 180 "Прочие доходы".

Более правильным представляется первый способ, хотя в изданных Минфином России нормативных документах прямо не предусматривается использование данных счетов с признаком 3.

Нельзя исключать и второй способ, когда средства за услуги в рамках программ ОМС квалифицируются как прочие доходы, а не доходы от рыночных продаж. К сожалению, внятные разъяснения со стороны Минфина России по данному вопросу пока отсутствуют, поэтому дать однозначный ответ затруднительно.

Что касается налогового учета, то средства ОМС, которые медицинские организации получают от страховых компаний, не учитываются при определении налоговой базы – как средства, полученные в рамках целевого финансирования.

Последнее стало возможно благодаря Федеральному закону от 29 декабря 2004 г. № 204-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации". Этот закон внес поправку в главу 25 НК РФ, улучшающую положение налогоплательщиков. Поэтому ей была придана обратная сила: ее действие распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 г.

Заметим, что организации, оказывающие медицинские услуги, как правило, пользуются льготой по НДС, предусмотренной подпунктом 2 пункта 1 статьи 149 НК РФ.

Рассмотрим на примере, как отражать в бюджетном учете операции по оказанию услуг, доходы от которых не зачисляются в доходы бюджета.

В счетах, используемых в примере, вместо разрядов с 4-го по 17-й в круглых скобках приводим следующие сокращения:

КД – классификация доходов;

ФКР – ведомственная, функциональная классификация расходов, вид расходов;

КИВФ – классификация источников внутреннего финансирования дефицитов бюджетов;

КИВнФ – классификация источников внешнего финансирования дефицитов бюджетов.

Такие сокращения предложены Минфином России в Методических указаниях № 26н.

Если в круглых скобках перед номером счета стоит "0", это означает, что никакая из вышеназванных классификаций в номере счета не используется или что однозначно установить связь с какой-либо классификацией невозможно.

Предлагаемая нами взаимосвязь девятизначных номеров счетов с бюджетной классификацией в основном взята из "Таблицы соответствия кода счета бюджетного учета коду классификации доходов, ведомственной, функциональной классификации расходов бюджетов, классификации источников финансирования дефицита бюджетов" (приложение № 2 к Методическим указаниям № 26н; далее – Таблица соответствия).

Пример 1. Бюджетный и налоговый учет средств от платных услуг, не проводимых по бюджету.

Технический университет – бюджетное учреждение, находящееся в ведении Федерального агентства по образованию. В I квартале 2005 г. Технический университет оказал образовательных услуг на сумму 100 000 руб. (НДС не облагаются). Плата за услуги перечислена полностью на лицевой счет по учету внебюджетных средств (далее – ЛСВС).

31 марта 2005 г. на ЛСВС поступила также предоплата за образовательные услуги, которые будут оказаны во II квартале 2005 г., – 20 000 руб. (НДС не облагаются).

Помимо образовательных услуг в I квартале 2005 г. обучающимся были оказаны услуги по ксерокопированию на сумму 59 000 руб. (в том числе НДС 9 000 руб.). Эти деньги были полностью внесены в кассу учреждения, а затем зачислены на ЛСВС.

Начисление доходов было отражено в бюджетном учете следующими записями:

– начислены доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг (оказания образовательных услуг) – 100 000 руб. (НДС не облагаются)

Дебет             (КД) 2 20503 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит          (КД) 2 40101 130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг";

– начислены доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг (оказания услуг по ксерокопированию) – 59 000 руб. (в том числе НДС 9 000 руб.)

Дебет             (КД) 2 20503 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит          (КД) 2 40101 130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг";

– начислен НДС к уплате в бюджет с доходов от оказания услуг по ксерокопированию – 9 000 руб.

Дебет             (КД) 2 20503 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит          (КД) 2 40101 130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг" (сторно);

Дебет             (КД) 2 20503 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит          (ФКР по Методическим указаниям № 26н, КД согласно письму Минфина России от 1 апреля 2005 г.) 2 30304 730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость".

Первые 17 разрядов в счетах 2 20503 560, 2 40101 130 соответствуют классификации администраторов и классификации доходов бюджетов РФ, а именно значениям 073 3 02 01 010 01 0000, где:

073 – код администратора доходов федерального бюджета (Федерального агентства по образованию);

3 02 – группа доходов "Доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности", подгруппа "Рыночные продажи товаров и услуг";

01 010 – статья "Доходы от продажи услуг", подстатья "Доходы от продажи услуг федеральными учреждениями";

01 – код элемента доходов, соответствующий федеральному бюджету;

0000 – программа (подпрограмма), которая в данном случае не определена.

Согласно Таблице соответствия первые 17 знаков счета 2 30304 730 должны соответствовать классификации администраторов и ФКР. Однако проводка сторно по НДС (уменьшающая доходы, а не увеличивающая расходы), предложенная в письме Минфина России от 1 апреля 2005 г., позволяет использовать и классификацию доходов.

Впрочем, программные продукты, настроенные на формальное применение нормативных актов, будут применять в данном случае ФКР. Возможно, именно поэтому Минфин России и предложил делать проводку в уменьшение доходов в момент уплаты налога, а не его начисления.

Тем не менее, отступление от метода начисления в данном письме Минфина России представляется принципиально неверным, так как может привести к определению недостоверного финансового результата на отчетную дату по бюджетам различных уровней. Чтобы решить эту проблему, Минфин России должен внести уточнения в нормативные акты, регламентирующие организацию бюджетного учета.

Оплата услуг, оказываемых учреждением, должна быть отражена в бюджетном учете следующим образом:

– поступила на ЛСВС плата за оказанные в I квартале 2005 г. образовательные услуги – 100 000 руб. (НДС не облагается)

Дебет             (КИВФ) 2 20101 510 "Поступления денежных средств учреждения на банковские счета"

Кредит          (КД) 2 20503 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг";

– поступила на ЛСВС предоплата за образовательные услуги, которые будут оказаны во II квартале 2005 г., – 20 000 руб. (НДС не облагается)

Дебет             (КИВФ) 2 20101 510 "Поступления денежных средств учреждения на банковские счета"

Кредит          (КД) 2 20503 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг";

– получена в кассу плата за оказанные услуги по ксерокопированию – 59 000 руб. (в том числе НДС – 9 000 руб.)

Дебет             (КИВФ) 2 20104 510 "Поступления в кассу"

Кредит          (КД) 2 20503 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг";

– внесены средства из кассы в банк по объявлению на взнос наличными (с зачислением их на транзитный счет 40116 "Средства для выплаты наличных денег бюджетополучателям") – 59 000 руб. (в том числе НДС – 9 000 руб.)

Дебет             (0) 2 30600 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по выплате наличных денег органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов"

Кредит          (КИВФ) 2 20104 610 "Выбытия из кассы";

– зачислены средства, внесенные из кассы, на ЛСВС (со счета 40116 на счет 40503 "Счета организаций, находящихся в федеральной собственности. Некоммерческие организации" на основании платежного поручения казначейства) – 59 000 руб. (в том числе НДС 9 000 руб.)

Дебет             (КИВФ) 2 20101 510 "Поступления денежных средств учреждения на банковские счета"

Кредит          (0) 2 30600 730 "Увеличение кредиторской задолженности по выплате наличных денег органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов";

– одновременно с зачислением денег на ЛСВС делаются дополнительные записи по забалансовому счету на суммы 100 000 руб., 20 000 руб. и 59 000 руб.

Дебет             17 "Поступления денежных средств на банковские счета учреждения".

Зачисление средств на транзитный счет 40116 и перечисление денег с этого счета на счет 40503 осуществляется согласно пунктам 17–20 Правил осуществления операций по обеспечению наличными деньгами получателей средств федерального бюджета, утвержденных приказом Минфина России от 21 сентября 2004 г. № 85н (далее – Правила по обеспечению наличными).

Первые 17 разрядов в тех счетах, где используется КИВФ, – 073 08 02 01 00 01 0000, где:

073 – код администратора доходов федерального бюджета (Федерального агентства по образованию);

08 02 01 00 – группа, подгруппа, статья, подстатья классификации источников внутреннего финансирования дефицитов бюджетов РФ, означающая увеличение или уменьшение остатков прочих денежных средств;

01 – код элемента, соответствующий федеральному бюджету;

0000 – программа (подпрограмма), которая в данном случае не определена.

В органе, осуществляющем кассовое обслуживание исполнения бюджета (ОФК), зачисление доходов Технического университета на ЛСВС будет выглядеть так:

– зачислены на ЛСВС денежные средства за образовательные услуги по безналичному расчету – 120 000 руб., включая предоплату – 20 000 руб.

Дебет             (КИВФ) 2 20302 510 "Поступления средств на единый счет бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов"

Кредит          (0) 2 30700 130 "Расчеты по операциям единого счета бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг";

– зачислены на счет для выплаты наличных 40116 денежные средства за услуги по ксерокопированию, внесенные из кассы учреждения по объявлению на взнос наличными, – 59 000 руб.

Дебет             (КИВФ) 2 20304 510 "Поступления средств на счета органов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, для выплаты наличных денег"

Кредит          (0) 2 30600 730 "Увеличение кредиторской задолженности по выплате наличных денег органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов";

– зачислены на ЛСВС (счет 40503) денежные средства за услуги по ксерокопированию – 59 000 руб. (две проводки одновременно)

Дебет             (0) 2 30600 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по выплате наличных денег органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов"

Кредит          (КИВФ) 2 20304 610 "Выбытия средств со счетов органов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, для выплаты наличных денег";

Дебет             (КИВФ) 2 20302 510 "Поступления средств на единый счет бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов"

Кредит          (0) 2 30700 130 "Расчеты по операциям единого счета бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг".

В органе, организующем исполнение бюджета (ФИНО, в данном случае ОФК), в момент зачисления средств на ЛСВС должна быть сделана следующая запись:

– получены денежные средства за образовательные услуги – 120 000 руб., включая предоплату 20 000 руб., за услуги по ксерокопированию – 59 000 руб.

Дебет             (КИВФ) 2 20201 510 "Поступления средств на единый счет бюджета"

Кредит          (КД) 2 40201 130 "Поступления в бюджет по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг".

Отметим, что в принципе Инструкция по бюджетному учету, а также Таблица соответствия не предусматривают использования счетов 0 20201 000, 0 20302 000, 0 20304 000 со значениями 2 и 3 в 18-м разряде. То есть изначально предполагается, что все средства, дополнительно привлекаемые учреждениями, будут проводиться через доходы бюджета, как это установлено в статьях 41–42 БК РФ.

Однако в переходный период использовать названные счета со значением 2 в 18-м разряде, видимо, придется, что косвенно подтверждает раздел 9 письма Минфина России и Федерального казначейства от 18 марта 2005 г. № 02-14-10а/462, 42-7.1-01/5.1-58 (далее – письмо от 18 марта 2005 г.). В противном случае органы казначейства не будут видеть в своем балансе движения денежных средств, полученных учреждениями из внебюджетных источников.

Новая Инструкция также прямо не предусматривает, что при внесении наличных средств из кассы на лицевой счет бюджетные учреждения будут делать записи по счету 0 30600 000 "Расчеты по выплате наличных денег органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов".

Однако на практике так сложилось, что учреждение вносит наличные в банк в один день, а зачисляются они на ЛСВС несколькими днями позже. Причем не исключена ситуация, когда на конец отчетного периода деньги из кассы учреждения выбыли, а на ЛСВС еще не зачислены. Обусловлено это положениями Правил по обеспечению наличными, порядок применения которых разъяснен письмом от 18 марта 2005 г.

В названном письме бюджетным учреждениям фактически предлагается все записи, параллельные записям казначейства по счету 0 20304 000 "Средства на счетах органов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, для выплаты наличных денег" (которые, в свою очередь, параллельны записям по счету 40116) делать с использованием счета 0 30600 000. По крайней мере, такой подход Минфин России предлагает применять до внесения изменений в Инструкцию по бюджетному учету.

Комплексная схема проводок у всех участников бюджетного процесса при отражении данных операций будет выглядеть таким образом: +1

В I квартале 2005 г. в рамках платной деятельности по оказанию услуг бюджетное учреждение совершало также другие операции (покупало материалы, выплачивало зарплату и т.д.). Эти операции были отражены в учете следующими проводками:

– приобретены и получены от поставщика материалы (бумага, картриджи и т.п.), используемые для ксерокопирования, – 30 000 руб. (без НДС)

Дебет             (ФКР) 2 10505 340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов"

Кредит          (ФКР) 2 30220 730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов";

– отражен "входной" НДС по полученным от поставщика материалам (бумага, картриджи и т.п.), используемым для ксерокопирования, – 5 400 руб.

Дебет             (ФКР) 2 21001 560 "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам"

Кредит          (ФКР) 2 30220 730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов";

– перечислены поставщику деньги за материалы с ЛСВС – 35 400 руб. (в том числе НДС 5 400 руб.)

Дебет             (ФКР) 2 30220 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов"

Кредит          (КИВФ) 2 20101 610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов";

– одновременно сделана запись по забалансовому счету – 35 400 руб.

Кредит          18 "Выбытия денежных средств с банковских счетов учреждения";

– предъявлен к вычету "входной" НДС по материалам, предназначенным для ксерокопирования, оплаченным и принятым к учету (при наличии счета-фактуры поставщика), – 5 400 руб.

Дебет             (ФКР) 2 30304 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость"

Кредит          (ФКР) 2 21001 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам";

– израсходованы материалы (бумага, картриджи и т.п.) при оказании платных услуг по ксерокопированию – 20 000 руб.

Дебет             (КД по Методическим указаниям № 26н, ФКР по экономическому смыслу) 2 40101 272 "Расходование материальных запасов"

Кредит          (ФКР) 2 10505 440 "Уменьшение стоимости прочих материальных запасов";

– начислена заработная плата работникам, принятым по трудовым договорам, – 50 000 руб.

Дебет             (КД по Методическим указаниям № 26н, ФКР по экономическому смыслу) 2 40101 211 "Расходы по оплате труда"

Кредит          (ФКР) 2 30201 730 "Увеличение кредиторской задолженности по оплате труда";

– начислен ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование на зарплату работников по трудовым договорам – 13 000 руб.

Дебет             (КД по Методическим указаниям № 26н, ФКР по экономическому смыслу) 2 40101 213 "Расходы на начисления на выплаты по оплате труда учреждения"

Кредит          (ФКР) 2 30302 730 "Увеличение кредиторской задолженности по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации";

– начислены взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев и профзаболеваний на зарплату по трудовым договорам – 100 руб.

Дебет             (КД по Методическим указаниям № 26н, ФКР по экономическому смыслу) 2 40101 213 "Расходы на начисления на выплаты по оплате труда учреждения"

Кредит          (ФКР) 2 30306 730 "Увеличение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

– удержан НДФЛ с зарплаты работников по трудовым договорам – 6 500 руб.

Дебет             (ФКР) 2 30201 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по оплате труда"

Кредит          (ФКР) 2 30301 730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц";

– перечислены в бюджет ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование, начисленные на зарплату по трудовым договорам, – 13 000 руб.

Дебет             (ФКР) 2 30302 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации"

Кредит          (КИВФ) 2 20101 610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов";

– одновременно сделана запись по забалансовому счету – 13 000 руб.

Кредит          18 "Выбытия денежных средств с банковских счетов учреждения";

– перечислены взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, начисленные на зарплату по трудовым договорам, – 100 руб.

Дебет             (ФКР) 2 30306 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"

Кредит          (КИВФ) 2 20101 610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов";

– одновременно сделана запись по забалансовому счету – 100 руб.

Кредит          18 "Выбытия денежных средств с банковских счетов учреждения";

– перечислен в бюджет НДФЛ, удержанный с зарплаты по трудовым договорам, – 6 500 руб.

Дебет             (ФКР) 2 30301 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц"

Кредит          (КИВФ) 2 20101 610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов";

– одновременно сделана запись по забалансовому счету – 6 500 руб.

Кредит          18 "Выбытия денежных средств с банковских счетов учреждения";

– передана заявка на получение наличных и денежный чек для снятия суммы, предназначенной для выплаты зарплаты по трудовым договорам (сумма с ЛСВС перечислена на счет 40116) – 43 500 руб.

Дебет             (0) 2 30600 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по выплате наличных денег органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов"

Кредит          (КИВФ) 2 20101 610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов";

– одновременно сделана запись по забалансовому счету – 43 500 руб.

Кредит          18 "Выбытия денежных средств с банковских счетов учреждения";

– получены в кассу учреждения денежные средства, предназначенные для выплаты зарплаты по трудовым договорам, – 43 500 руб.

Дебет             (КИВФ) 2 20104 510 "Поступления в кассу"

Кредит          (0) 2 30600 730 "Увеличение кредиторской задолженности по выплате наличных денег органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов";

– выплачена зарплата по трудовым договорам из кассы учреждения – 43 500 руб.

Дебет             (ФКР) 2 30201 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по оплате труда"

Кредит          (КИВФ) 2 20104 610 "Выбытия из кассы";

– начислена оплата лицу, выполнявшему работы по договору гражданско-правового характера, – 10 000 руб.

Дебет             (КД по Методическим указаниям № 26н, ФКР по экономическому смыслу) 2 40101 226 "Расходы на прочие услуги"

Кредит          (ФКР) 2 30207 730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг";

– начислен ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на оплату по гражданско-правовому договору – 2 280 руб.

Дебет             (КД по Методическим указаниям № 26н, ФКР по экономическому смыслу) 2 40101 226 "Расходы на прочие услуги"

Кредит          (ФКР) 2 30302 730 "Увеличение кредиторской задолженности по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации";

– удержан НДФЛ с оплаты по гражданско-правовому договору – 1 300 руб.

Дебет             (ФКР) 2 30207 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг"

Кредит          (ФКР) 2 30301 730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц".

Первые 17 знаков в указанных выше счетах соответствуют кодам классификации администраторов и ФКР. Каждый из использованных в проводках счетов может начинаться, например, с цифр 073 07 06 430 0000 450, где:

073 – код администратора доходов федерального бюджета (Федерального агентства по образованию);

07 06 – код раздела и подраздела, означающий "Высшее профессиональное образование";

430 0000 – целевая статья "Высшие учебные заведения";

450 – вид расходов "Переподготовка и повышение квалификации кадров".

Все операции, связанные с движением денежных средств, должны отражаться параллельными проводками в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджета (то есть в органе Федерального казначейства).

Здесь должны быть сделаны следующие проводки:

– при перечислении с ЛСВС денег поставщику за материалы – 35 400 руб. (включая НДС – 5 400 руб.)

Дебет             (0) 2 30700 340 "Расчеты по операциям единого счета бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, по приобретению материальных запасов"

Кредит          (КИВФ) 2 20302 610 "Выбытия средств с единого счета бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов";

– при перечислении с ЛСВС ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование – 13 000 руб., страховых взносов от несчастных случаев и профзаболеваний – 100 руб.

Дебет             (0) 2 30700 213 "Расчеты по операциям единого счета бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, по начислениям на выплаты по оплате труда"

Кредит          (КИВФ) 2 20302 610 "Выбытия средств с единого счета бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов";

– при перечислении с ЛСВС НДФЛ – 6 500 руб.

Дебет             (0) 2 30700 211 "Расчеты по операциям единого счета бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, по оплате труда"

Кредит          (КИВФ) 2 20302 610 "Выбытия средств с единого счета бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов";

– при списании суммы 43 500 руб., предназначенной для выплаты зарплаты по трудовым договорам, с ЛСВС (счета 40503 "Счета организаций, находящихся в федеральной собственности. Некоммерческие организации")

Дебет             (0) 2 30700 211 "Расчеты по операциям единого счета бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, по оплате труда"

Кредит          (КИВФ) 2 20302 610 "Выбытия средств с единого счета бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов";

– при зачислении суммы 43 500 руб., предназначенной для выплаты зарплаты по трудовым договорам, на отдельный счет 40116 "Средства для выплаты наличных денег бюджетополучателям"

Дебет             (КИВФ) 2 20304 510 "Поступления средств на счета органов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, для выплаты наличных денег"

Кредит          (0) 2 30600 730 "Увеличение кредиторской задолженности по выплате наличных денег органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов";

– при выдаче бюджетополучателю суммы 43 500 руб. со счета 40116 "Средства для выплаты наличных денег бюджетополучателям"

Дебет             (0) 2 30600 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по выплате наличных денег органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов"

Кредит          (КИВФ) 2 20304 610 "Выбытия средств со счетов органов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, для выплаты наличных денег".

В органе, организующем исполнение бюджета, функцию которого на федеральном уровне исполняет также орган Федерального казначейства, будут сделаны записи:

– при перечислении поставщику суммы 35 400 руб.

Дебет             (ФКР) 2 40201 340 "Выбытия средств бюджета за счет приобретения материальных запасов"

Кредит          (КИВФ) 2 20201 610 "Выбытия средств с единого счета бюджета";

– при перечислении ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование – 13 000 руб., взносов на социальное страхование от несчастных случаев и профзаболеваний – 100 руб.

Дебет             (ФКР) 2 40201 213 "Выбытия средств бюджета за счет начислений на выплаты по оплате труда"

Кредит          (КИВФ) 2 20201 610 "Выбытия средств с единого счета бюджета";

– при перечислении НДФЛ – 6 500 руб.

Дебет             (ФКР) 2 40201 211 "Выбытия средств бюджета за счет оплаты труда"

Кредит          (КИВФ) 2 20201 610 "Выбытия средств с единого счета бюджета";

– при списании суммы 43 500 руб., предназначенной для выплаты зарплаты по трудовым договорам, с ЛСВС (счета 40503 "Счета организаций, находящихся в федеральной собственности. Некоммерческие организации")

Дебет             (ФКР) 2 40201 211 "Выбытия средств бюджета за счет оплаты труда"

Кредит          (КИВФ) 2 20201 610 "Выбытия средств с единого счета бюджета".

Комплексная схема проводок у всех участников бюджетного процесса при отражении данных операций, будет выглядеть таким образом: +1

Если учреждение применяет метод начисления, то база по налогу на прибыль за I квартал 2005 г. составит 54 720 руб. Эта сумма рассчитывается так:

доходы от реализации услуг 100 000 + (59 000 –9 000 НДС) = 150 000 руб.

минус материальные расходы 20 000 руб.

минус начисленные расходы на оплату труда, в том числе по договорам гражданско-правового характера, 60 000 руб.

минус начисления на оплату труда 15 280 руб.

Если же учреждение определяет доходы и расходы кассовым методом (что записано в приказе об учетной политике для целей налогообложения) и его выручка от реализации товаров (работ, услуг) без НДС за предыдущие четыре квартала не превысила 1 млн. руб. за квартал, то налоговая база за I квартал 2005 г. составит 87 000 руб.:

доходы от реализации услуг 120 000 + (59 000 –9 000 НДС) = 170 000 руб.

минус материальные расходы 20 000 руб.

минус погашенная задолженность по расходам на оплату труда, включая НДФЛ, 50 000 руб.

минус уплаченные в бюджеты начисления на оплату труда 13 000 руб.

Поскольку большинство бюджетных учреждений работает на условиях предоплаты своих услуг, то кассовый метод им не только неудобен, но и не выгоден. Предположим поэтому, что Технический университет применяет метод начисления. Тогда его авансовый платеж по налогу на прибыль за I квартал 2005 г. составит 54 720 х 24% = 13 025 руб.

В бюджетном учете начисление налога на прибыль, следуя логике письма Минфина России от 1 апреля 2005 г., необходимо отразить не в составе расходов, а по соответствующему коду доходов со знаком "минус", то есть сделать такую запись:

– начислен к уплате авансовый платеж по налогу на прибыль за I квартал 2005 г. – 13 025 руб.

Дебет             (КД) 2 20503 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит          (КД) 2 40101 130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг" (сторно);

Дебет             (КД) 2 20503 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит          (ФКР по Методическим указаниям № 26н, КД с учетом письма Минфина России от 1 апреля 2005 г. № 02-14-10/607) 2 30303 730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль".

В балансе исполнения бюджета главного распорядителя (распорядителя), получателя средств бюджета (ф. 0503130), а также в отчете о финансовых результатах деятельности (ф. 0503121) и отчете об исполнении бюджета (ф. 0503127) данные нашего примера будут отражены следующим образом (при условии нулевых остатков по используемым счетам на начало года). Пояснительную записку (ф. 0503160), которую учреждения составляют ежеквартально, мы не приводим.

Таблица 1

Таблица 2

Продолжение статьи читайте в журнале "БиНО: Бюджетные учреждения" № 10/2005

Вы звоните нам по тел./факсу (095) 535-63-11 или 534-36-72 либо делаете запрос по электронной почте bino@ekar.ru и просите выслать счет, назвав его специальный код, и бланк-заказ, который обязательно надо заполнить.

Вместе с копией платежного поручения Вы высылаете нам заполненный бланк-заказ по вышеупомянутым номерам факса или по электронной почте.

Мы оформляем Вам подписку и высылаем издания заказной бандеролью.

Пожалуйста, не забывайте называть специальный код счета и присылать заполненный бланк-заказ!

Для расчетов:

ООО Фирма "ЭКАР",

Зеленоградский филиал ОАО МИнБ г. Москва,

ИНН 7735063088, КПП 773501001, р/с 40702810100050001418

ОАО "Московский индустриальный банк" г. Москва,

БИК 044525600, к/с 30101810300000000600.

Подписка на почте

Внимание, открыта подписка на I полугодие 2006 г. по каталогам «Роспечать» и «Пресса России».
Спешите подписаться через почтовые отделения!!!

Если вы не подпишитесь сейчас, вы можете опоздать на целый год!!!

В нашем подписном комплекте с июля появилось новое издание - Сборник документов с комментариями. Теперь Сборники выходят не раз в квартал, как раньше, а каждый месяц. При необходимости подписку на сборник можно оформить отдельно.

Наши индексы

Подписка в агентствах альтернативной подписки и представительствах

Оформить подписку в регионах можно у наших представителей. Здесь так же, как и в Издательском доме, подписавшись в любом месяце на текущий год, вы получите все номера, начиная с 1-го.

Каталог наших региональных представителей и их координаты смотрите на нашем сайте:
http://bino.ru/subscription/alter

Издательский дом "БиНО" предлагает

В рамках серии "Библиотека руководителя и главного бухгалтера" Издательский дом "БиНО" выпустил серию брошюр, посвященных реформированию бюджетного учета и отчетности.

- Инструкция по бюджетному учету с приложением "ПЛАН СЧЕТОВ" (приказ Минфина России от 26 августа 2004 г. № 70н) – 55 руб.

- Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации (приказ Минфина России от 10 декабря 2004 г. № 114н) – 66 руб.

- Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности (приказ Минфина России от 21 января 2005 г. № 5н) – 33 руб.

- Полный комплект из трех вышеперечисленных изданий – по льготной цене – 143 руб.

Издательский дом "БиНО" предлагает также следующие издания:

- Постатейный комментарий к Бюджетному кодексу РФ в жестком переплете – 150 руб.

- Налогоплательщики и налоговые органы: особенности взаимоотношений – 25 руб.

Все цены указаны с учетом НДС

Библиотека "БиНО"

В Издательском доме "БиНО" можно заказать комплекты подписки за 2004 г. и за I полугодие 2005 г. Стоимость комплекта за 2004 г. (12 журналов и 4 сборника документов) составляет 2332 руб., а комплекта за I полугодие 2005 г. (6 журналов и 4 сборника документов) - 2508 руб. Основная часть материалов в журналах сохраняет свою актуальность. Ознакомьтесь с их кратким содержанием на нашем сайте - перейдите по ссылке.