Вопросы и ответы по бухучёту и налогообложению

Подборка по материалам информационного банка "Финансист" системы КонсультантПлюс. Составитель Каширская Е.В.

Вопрос:

Об учете кредитной организацией расходов на добровольное страхование экспортных кредитов от предпринимательских рисков для целей налога на прибыль.

Ответ:

Подпунктом 3 пункта 2 статьи 929 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что по договору имущественного страхования может быть застрахован, в частности, риск убытков от предпринимательской деятельности из-за нарушения своих обязательств контрагентами предпринимателя или изменения условий этой деятельности по независящим от предпринимателя обстоятельствам, в том числе риск неполучения ожидаемых доходов - предпринимательский риск (статья 933 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в целях налогообложения прибыли организаций расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 263 Кодекса расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по видам добровольного имущественного страхования, указанным в подпунктах 1 - 10 пункта 1 названной статьи Кодекса.

Взносы налогоплательщика по иным видам добровольного имущественного страхования, не перечисленным в указанном выше пункте, учитываются в целях налогообложения прибыли при условии, если в соответствии с законодательством Российской Федерации такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком своей деятельности.

Расходы на добровольное страхование экспортных кредитов и инвестиций от предпринимательских и (или) политических рисков на основании подпункта 9.2 пункта 1 и пункта 3 статьи 263 Кодекса учитываются для целей налогообложения прибыли организаций в размере фактических затрат.

Согласно Правилам осуществления деятельности по страхованию экспортных кредитов и инвестиций от предпринимательских и политических рисков, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 22.11.2011 N 964 (далее - Правила), под экспортным кредитом понимаются сделки кредитования поставщика или кредитования покупателя.

Следовательно, расходы по договорам страхования, удовлетворяющим требованиям указанных выше Правил, учитываются в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, на основании подпункта 9.2 пункта 1 статьи 263 Кодекса.

Расходы кредитной организации по договорам добровольного страхования предпринимательских рисков, объектом которых являются имущественные интересы, связанные с возникновением убытков от предпринимательской деятельности, не относящиеся к страхованию экспортных кредитов, налогоплательщик не вправе учесть в целях налогообложения налогом на прибыль, поскольку указанные виды добровольного имущественного страхования не поименованы в пункте 1 статьи 263 Кодекса и такое страхование не является условием осуществления налогоплательщиком своей деятельности.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 23 ноября 2015 г. N 03-03-06/2/67810

Вопрос:

О налоге на прибыль при приобретении банком акций АО по цене ниже номинальной, если позднее уставный капитал АО был уменьшен путем уменьшения номинальной стоимости акций.

Ответ:

Из вопроса следует, что банком приобретены акции акционерного общества по цене ниже номинальной стоимости, впоследствии уставный капитал акционерного общества был уменьшен путем уменьшения номинальной стоимости акций.

Поскольку акция в силу статьи 142 Гражданского кодекса Российской Федерации является ценной бумагой, при определении налоговой базы по налогу на прибыль следует учитывать особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, установленные статьей 280 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Так, в силу пунктов 2 и 3 статьи 280 Кодекса доходы налогоплательщика от операций по реализации или от иного выбытия ценных бумаг (в том числе от погашения или частичного погашения их номинальной стоимости) определяются, в частности, исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а расходы - исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение) и затрат на ее реализацию.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 7 статьи 272 Кодекса датой осуществления прочих расходов признается дата реализации или иного выбытия ценных бумаг (частичного погашения номинальной стоимости ценной бумаги в период ее обращения, предусмотренного условиями выпуска), в том числе дата прекращения обязательств по передаче ценных бумаг зачетом встречных однородных требований - по расходам, связанным с приобретением ценных бумаг, включая их стоимость.

Таким образом, налоговая база по операциям с акциями акционерного общества, приобретенными банком, будет определяться при их реализации (погашении) или ином выбытии.

Общество вправе, а в случаях, предусмотренных Федеральным законом от 26.12.1995 N 208-ФЗ (ред. от 29.06.2015) "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ), обязано уменьшить свой уставный капитал, составленный из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами, в том числе путем уменьшения номинальной стоимости акций.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником), при уменьшении уставного капитала в соответствии с законодательством Российской Федерации, при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками.

При этом следует учесть, что согласно статье 277 Кодекса стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей главы 25 Кодекса признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку (далее в настоящей статье - имущественные права)), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.

Учитывая изложенное, под вкладом в уставный капитал общества для целей налогообложения прибыли организаций понимаются фактические понесенные расходы, связанные с приобретением акций (долей, паев).

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 13 ноября 2015 г. N 03-03-06/2/65797

Вопрос:

О налоге на прибыль при прощении долга в иностранной валюте учредителем - иностранной организацией.

Ответ:

Из содержания статей 415 и 423 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что прощение долга является безвозмездной сделкой, поскольку отказ кредитора от права требования не обусловлен каким-либо встречным предоставлением со стороны должника.

Согласно пункту 8 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 Кодекса, для целей налогообложения прибыли организаций относятся к внереализационным доходам налогоплательщика.

Пунктом 8 статьи 271 и пунктом 10 статьи 272 Кодекса установлено, что доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода (расхода). Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Таким образом, доходы налогоплательщика в виде безвозмездно полученных средств в иностранной валюте (прощение долга) подлежат пересчету на дату получения такого дохода в рубли по курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации.

В силу пункта 11 статьи 250 и подпункта 5 пункта 1 статьи 265 Кодекса для целей налогообложения прибыли положительная (отрицательная) разница подлежит отражению в составе внереализационных доходов (расходов) соответственно.

Кроме того, согласно пункту 1 статьи 271 и пункту 1 статьи 272 Кодекса в целях налогообложения прибыли доходы (расходы) признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место.

Следовательно, доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы подлежат учету в составе внереализационных доходов (расходов) в целях налогообложения прибыли организаций в тех налоговых периодах, в которых возникли, и пересчету в связи с прощением учредителем долга в иностранной валюте в более поздние налоговые периоды не подлежат.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 3 ноября 2015 г. N 03-03-06/63375

Вопрос:

Об НДФЛ в отношении вознаграждения в виде бонусных баллов за оплату банковских услуг.

Ответ:

В соответствии с пунктом 2 статьи 211 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся оплата за него организациями товаров (работ, услуг), полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой.

Согласно информации, изложенной в вопросе, за совершенные физическим лицом расходные операции по оплате банковских услуг физическому лицу начисляются бонусные баллы, которые впоследствии могут быть обменяны на вознаграждения.

Таким образом, условием получения вознаграждения является осуществление физическим лицом расходов с банковских карт, эмитированных банком, текущих счетов, открытых в банке, или наличными средствами в кассу банка.

В данном случае начисляемые бонусные баллы, эквивалентные определенному денежному вознаграждению, можно рассматривать как скидку со стоимости услуг банка, предоставляемую физическим лицам, регулярно за свой счет пользующимся услугами банка в рамках маркетинговой политики банка.

Учитывая, что вознаграждение от банка не является безвозмездно полученным, дохода, подлежащего налогообложению, у физического лица в вышеуказанных случаях не возникает.

При этом следует принимать во внимание, что затраты банка, связанные с оплатой вознаграждения клиентам банка - физическим лицам, пользующимся услугами банка, должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода банком.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 2 ноября 2015 г. N 03-04-06/63270

Вопрос:

Об уплате НДФЛ с дохода по еврооблигациям, если с физлицом заключены договоры на брокерское обслуживание и депозитарные договоры.

Ответ:

Из вопроса следует, что Общество заключает с клиентами - физическими лицами договоры на брокерское обслуживание и депозитарные договоры. В рамках договоров на брокерское обслуживание Общество совершает сделки с облигациями, выпущенными иностранными государствами и организациями, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации (далее - еврооблигации). Хранение и учет еврооблигаций осуществляет иностранная депозитарно-клиринговая организация.

Эмитент еврооблигаций, выплачивая по ним процентный доход, перечисляет его иностранному депозитарию, который, в свою очередь, перечисляет его Обществу как депозитарию.

Исходя из положений подпунктов 5 - 7 пункта 2 статьи 226.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) депозитарий не признается налоговым агентом в отношении выплат налогоплательщику дохода по ценным бумагам, выпущенным иностранными государствами и иностранными организациями.

Вместе с тем согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 226.1 Кодекса налоговым агентом при осуществлении операций с ценными бумагами и операций с финансовыми инструментами срочных сделок при осуществлении выплат по ценным бумагам в целях данной статьи, а также статей 214.1, 214.3 и 214.4 Кодекса признается, в частности, брокер, осуществляющий в интересах налогоплательщика операции с ценными бумагами и (или) операции с финансовыми инструментами срочных сделок на основании договора на брокерское обслуживание с налогоплательщиком.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 226.1 Кодекса брокер, действуя в рамках договора на брокерское обслуживание с клиентом, при осуществлении выплат по ценным бумагам признается налоговым агентом.

Согласно пункту 10 статьи 226.1 Кодекса налоговый агент - брокер обязан удерживать исчисленную сумму налога из рублевых денежных средств налогоплательщика, находящихся в распоряжении налогового агента на брокерских счетах, специальных брокерских счетах, исходя из остатка рублевых денежных средств клиента на соответствующих счетах, сформировавшегося на дату удержания налога.

В случае если Общество, действуя в качестве Депозитария, перечисляет полученный клиентом доход на вышеуказанные брокерские счета, находящиеся в распоряжении налогового агента - брокера, налоговый агент обязан в установленном порядке исчислить, удержать у налогоплательщика и перечислить исчисленную сумму налога в соответствующий бюджет.

Если же Общество, действуя в качестве Депозитария, перечисляет по указанию клиента полученный доход, минуя брокерские счета, непосредственно на расчетный счет клиента в банке, права распоряжения по которому у брокера не имеется, обязанности удержания сумм налога на доходы физических лиц у брокера не возникает.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 27 октября 2015 г. N 03-04-06/61779

Вопрос:

О налоге на прибыль в отношении процентов по контролируемой задолженности, приравниваемых к дивидендам, если договор заключен между российскими организациями.

Ответ:

В соответствии с пунктом 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией боле е чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 статьи 269 Кодекса применяются правила, установленные статьей 269 Кодекса.

Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

Коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

При определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

Пунктом 3 статьи 269 Кодекса установлено, что в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 данной статьи, но не более фактически начисленных процентов.

Таким образом, если российская организация, более 20 процентов которой принадлежит иностранной организации, заключила договор займа (кредитный договор) с российской организацией (банком), не являющейся аффилированным лицом как по отношению к указанной иностранной организации и поручителю (иностранной организации, аффилированной с учредителем), так и по отношению к российской организации, являющейся заемщиком, то указанная задолженность признается контролируемой, а процентный доход, выплачиваемый по такому договору, учитывается российской организацией в составе доходов.

Организация-заемщик определяет предельную величину контролируемой задолженности и вправе признать в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, сумму начисленных по договору займа (кредитному договору) процентов в порядке, предусмотренном статьей 269 Кодекса. При этом положительная разница между суммой начисленных процентов и суммой предельных процентов, исчисленной на основании пункта 2 статьи 269 Кодекса, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, выплачиваемым иностранным организациям, и не учитывается российской организацией - заемщиком в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Согласно пункту 4 статьи 269 Кодекса положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 статьи 269 Кодекса, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, а также в соответствии со статьей 309 НК РФ налогообложение иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доход от источников в Российской Федерации, в виде дивидендов облагается налогом.

В силу пункта 3 статьи 275 НК РФ российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом. При этом в пункте 6 статьи 275 НК РФ оговаривается, что налоговым агентом, выплачивающим доходы иностранной организации, не являющейся налоговым резидентом Российской Федерации, налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяются налоговые ставки, установленные подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 НК РФ, также в данной ситуации применимы положения статей "Проценты" и "Дивиденды" при заключенном с иностранной страной договоре об избежании двойного налогообложения. Избыточные проценты, приравниваемые к дивидендам, полученные иностранной компанией от участия в капитале организации, подлежат налогообложению по ставке 15 процентов (облагаемая сумма определяется по правилам статьи 269 Кодекса).

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 Кодекса все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 14 октября 2014 г. N 03-08-05/51661