Содержание

• ДЛЯ РЕШЕНИЙ ОБ ОТКАЗЕ В ВОЗМЕЩЕНИИ НДС ДОСУДЕБНОЕ ОБЖАЛОВАНИЕ ОБЯЗАТЕЛЬНО
• НЕВОСТРЕБОВАННУЮ КРЕДИТОРКУ УЧЛИ В ДОХОДАХ И... ДОБРОВОЛЬНО ПОГАСИЛИ ДОЛГ
• ОДНОРАЗОВАЯ УПАКОВКА: БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ
• ВЕРНУЛИ ПОКУПАТЕЛЮ АВАНС "ЗАЧЕТОМ" - ЛИШИЛИСЬ ПРАВА НА ВЫЧЕТ АВАНСОВОГО НДС
• ОБЯЗАН ЛИ РАБОТОДАТЕЛЬ ОЗНАКОМИТЬ РАБОТНИКОВ С ГРАФИКОМ ОТПУСКОВ
• РЕМОНТ ИЛИ МОДЕРНИЗАЦИЯ? (Критерии отнесения работ по восстановлению ОС к ремонту или модернизации)
• КАК ИСЧИСЛЯТЬ НДС ПРИ ПРОДАЖЕ В КОМПЛЕКТЕ ТОВАРОВ, ОБЛАГАЕМЫХ ПО РАЗНЫМ СТАВКАМ
• ОБ ОБЯЗАННОСТИ РАБОТОДАТЕЛЯ ОБЕСПЕЧИТЬ ДЕКРЕТНИЦЕ НЕПОЛНЫЙ РАБОЧИЙ ДЕНЬ
• О НОВОМ ЛИСТКЕ НЕТРУДОСПОСОБНОСТИ
• ЧТО ПИСАТЬ О РАЗДЕЛЬНОМ УЧЕТЕ В УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКЕ

ДЛЯ РЕШЕНИЙ ОБ ОТКАЗЕ В ВОЗМЕЩЕНИИ НДС ДОСУДЕБНОЕ ОБЖАЛОВАНИЕ ОБЯЗАТЕЛЬНО

Суховская М.Г.

24 мая

Постановление Президиума ВАС РФ от 24.05.2011 N 18421/10

Наконец-то ВАС РФ ответил на вопрос, можно ли обжаловать решение об отказе в возмещении НДС сразу в суд, минуя вышестоящий налоговый орган. Его вердикт для налогоплательщиков неутешительный - нет, нельзя. Досудебное обжалование таких решений в региональном управлении ФНС обязательно. Ведь решение об отказе в возмещении НДС основывается на тех же обстоятельствах, установленных в ходе камералки, что и решение о привлечении (отказе в привлечении) к налоговой ответственности. А его можно обжаловать в суде только после обжалования в вышестоящем налоговом органе <1>.

В общем-то, этого следовало ожидать. Дело в том, что ВАС РФ уже несколько раз отказывался пересматривать в порядке надзора решения, в которых суды приходили к подобному выводу <2>.

А вот в окружных судах до настоящего момента по этому вопросу царили разброд и шатания. Одни говорили, что досудебный порядок обжалования обязателен <3>. Другие считали, что это не так <4>, указывая, в частности, на то, что решение об отказе в возмещении НДС является самостоятельным решением и для него досудебная процедура обжалования Налоговым кодексом не предусмотрена <5>.

Теперь в арбитражной практике наверняка воцарится единство мнений. И суды не будут рассматривать <6> требования о признании недействительными отказных решений инспекции, если они не были предварительно обжалованы в УФНС.

<1> п. 5 ст. 101.2, п. 3 ст. 176 НК РФ

<2> см., например, Определение ВАС РФ от 28.01.2011 N ВАС-18535/10

<3> Постановления ФАС ЗСО от 24.01.2011 N А46-5992/2010; ФАС СКО от 27.04.2011 N А53-12564/2010; ФАС ЦО от 18.02.2011 N А54-1771/2010

<4> Постановления ФАС ВСО от 30.03.2011 N А33-8736/2010; ФАС МО от 14.02.2011 N КА-А40/125-11

<5> ст. 176 НК РФ

<6> п. 2 ч. 1 ст. 148 АПК РФ

Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" 2011, N 14

НЕВОСТРЕБОВАННУЮ КРЕДИТОРКУ УЧЛИ В ДОХОДАХ И... ДОБРОВОЛЬНО ПОГАСИЛИ ДОЛГ

Шаронова Е.А.

На страницах нашего журнала мы неоднократно рассказывали, как правильно списать просроченную кредиторскую и дебиторскую задолженность, чтобы не вызвать нареканий со стороны налоговиков. А сегодня мы рассмотрим конкретную ситуацию, возникшую у нашего подписчика.

Организация, применяющая общий режим налогообложения, списала кредиторскую задолженность в связи с истечением трехлетнего срока исковой давности <1> и учла ее во внереализационных доходах <2>. Казалось бы, вопрос закрыт.

Однако в следующем году объявился кредитор и попросил вернуть ему долг. Организация согласилась выполнить свои обязательства перед контрагентом. Но как теперь правильно отразить эту операцию в бухгалтерском и налоговом учете? Надо ли подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за тот период, когда кредиторка была учтена в доходах? Или же нужно все отразить в текущем периоде?

Истечение срока исковой давности =/ погашение долга

Истечение трехлетнего срока исковой давности не приравнивается к погашению долга и не влечет прекращения обязательства <3>. Кредитор может обратиться в суд и по его истечении <4>. И если должник в суде не заявит об истечении срока исковой давности, то у кредитора есть все шансы взыскать долг по суду <5>.

В то же время добросовестный должник может добровольно погасить свой долг и после истечения срока давности <6>.

Таким образом, перечисление денег по договору после истечения срока исковой давности признается исполнением обязательства по договору <7>.

Отражаем в учете погашение долга

Напомним, что невостребованную кредиторскую задолженность нужно включать в доходы в том отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности <8>. Поэтому, когда в момент истечения срока исковой давности организация признала кредиторку в доходах в бухгалтерском и налоговом учете, она все сделала правильно <9>.

И при погашении долга исправлять что-либо в бухучете не надо. Также не нужно подавать и уточненную декларацию по налогу на прибыль за прошлый год с уменьшением суммы внереализационных доходов <10>.

На дату погашения долга вы отражаете его:

- в бухгалтерском учете - как прочий расход (Дт счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы", - Кт счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") <11>);

- в налоговом учете - как внереализационный расход <12>.

Аналогичной позиции относительно учета погашенного долга для целей налогообложения прибыли придерживаются и в Минфине России.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ
БУЛАНЦЕВА ВАЛЕНТИНА АЛЕКСАНДРОВНА - Начальник отдела налогообложения прибыли организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, заслуженный экономист Российской Федерации

"Действительно, организация-покупатель может учесть денежные средства, которые она вернула продавцу, в составе внереализационных расходов. Сделать это нужно в день перечисления долга. А продавец, в свою очередь, в день получения суммы долга учтет ее во внереализационных доходах".

***

Как видим, добровольное погашение долга после истечения срока исковой давности для бухгалтера должника дополнительной работы не создаст.

А кредитор погашенный долг включит у себя во внереализационные доходы (если ранее он учел эту задолженность как безнадежную во внереализационных расходах) <13>.

<1> ст. 196 ГК РФ

<2> п. 18 ст. 250 НК РФ

<3> статьи 195, 196, п. 1 ст. 407 ГК РФ

<4> п. 1 ст. 199 ГК РФ

<5> п. 2 ст. 199 ГК РФ

<6> ст. 206 ГК РФ

<7> п. 1 ст. 408 ГК РФ

<8> п. 18 ст. 250 НК РФ; Постановление Президиума ВАС РФ от 22.02.2011 N 12572/10; Письмо Минфина России от 27.12.2007 N 03-03-06/1/894

<9> п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета... утв. Приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н; пп. 7, 10.4, 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н; п. 18 ст. 250 НК РФ

<10> п. 1 ст. 81 НК РФ

<11> пп. 11, 15, 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н; Инструкция по применению Плана счетов... утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н

<12> подп. 20 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 272, п. 1 ст. 252 НК РФ

<13> ст. 250, подп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ

Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" 2011, N 14

ОДНОРАЗОВАЯ УПАКОВКА: БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

Полянская В.А.

Нередко товар упаковывается в процессе производства - без такой упаковки товар невозможно хранить, транспортировать и продавать (пакет для молока, банка для консервов, тюбик для крема и т.д.). Иногда товар упаковывают дополнительно - например, чтобы товар выглядел более презентабельно или чтобы сохранить качество и внешний вид основной упаковки товара. Упаковка используется не только в торговле, но и при оказании различного рода услуг (к примеру, если организация оказывает складские услуги или услуги хранения, занимается фасовкой товара). Такая упаковка, как правило, - тара однократного использования, которая передается покупателю вместе с товаром и отдельно им не оплачивается. Ее учет мы и рассмотрим.

Бухгалтерский учет тары однократного использования

Бухгалтерский учет такой тары зависит от вида деятельности вашей организации.

Производственные организации относят упаковочные материалы к материально-производственным запасам <1> и учитывают на счете 10 "Материалы", субсчет 4 "Тара и тарные материалы" <2>.

Далее учет стоимости тары зависит от того, на какой стадии производства товар упаковывается <3>:

<если> товар упаковывается в процессе производства товара, то тара со счета учета МПЗ списывается в дебет счета 20 "Основное производство", после чего включается в себестоимость готовой продукции (дебет счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", 43 "Готовая продукция" - кредит счета 20).

Упаковка - средство или комплекс средств, обеспечивающих защиту продукции от повреждения и потерь, окружающей среды, загрязнений, а также обеспечивающих процесс транспортировки, хранения и реализации продукции <4>;

<если> продукция упаковывается уже после изготовления, то стоимость тары списывается в дебет счета 44 "Расходы на продажу".

Торговые организации учитывают тару на счете 41 "Товары", субсчет 3 "Тара под товаром и порожняя". Далее стоимость упаковки списывается в дебет счета 44 "Расходы на продажу" <5>.

Расходы на упаковку вы также можете сразу включить в себестоимость (списать в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж") <6>.

Учет одноразовой упаковки в целях налогообложения

Налог на прибыль

В целях исчисления налога на прибыль затраты на упаковку однократного использования можно учитывать так же, как и в бухгалтерском учете. Производственные организации учитывают их как материальные расходы <7> в себестоимости продукции или в расходах на продажу. Торговые организации, как правило, учитывают их в расходах на продажу, но могут также включить их в стоимость товаров <8>.

Если упаковка является неотъемлемой частью производимой продукции, то расходы на приобретение (изготовление) упаковки признаются прямыми <9>. Во всех остальных случаях такие расходы, как правило, косвенные, и их полностью относят на уменьшение базы по налогу на прибыль отчетного периода.

Если товар упаковывается на стадии производства, то к таким расходам у налоговиков претензий не возникает. Ведь без такой упаковки товар вообще не может существовать в том виде, в котором он пригоден для продажи. А вот если без упаковки в принципе можно обойтись или можно использовать более дешевую упаковку, то претензии вполне вероятны.

При проверке налога на прибыль у контролирующих органов, которые всегда тщательно следят за обоснованностью и целесообразностью различного рода затрат, могут возникнуть вопросы о том, например, насколько упаковка необходима или нужна ли вам именно эта упаковка, если она дорогостоящая. Так, они неоднократно пытались "убрать" как необоснованные расходы на пакеты, которые бесплатно выдавались покупателям для приобретенных в магазине товаров <10>.

Конечно, налоговики не могут оценивать затраты с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата <11>, но лишний раз спорить не хочется никому, поэтому мы решили уточнить, как относятся к таким затратам в Минфине.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ
БУЛАНЦЕВА ВАЛЕНТИНА АЛЕКСАНДРОВНА - Начальник отдела налогообложения прибыли организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, заслуженный экономист Российской Федерации

"Для целей налогообложения прибыли признаются все расходы, документально подтвержденные, экономически оправданные и связанные с деятельностью организации. Если организация может обосновать необходимость дополнительной упаковки, например, для повышения сохранности товара во время его транспортировки, то такие расходы считаются обоснованными и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. При этом документальным подтверждением таких затрат будут являться: приказ руководителя о необходимости дополнительной упаковки товаров, счет-фактура и накладная, выставленные продавцом упаковки, документы, подтверждающие принятие и отпуск упаковки со склада (унифицированные формы первичной документации N М-4 и М-11) <12>".

НДС

С вычетом НДС, предъявленного при приобретении упаковки, проблем не будет - если вы плательщик налога, вы принимаете его к вычету в обычном порядке <13>.

Но тут есть один нюанс. Если стоимость упаковки товара отдельно в документах не выделена, а покупатель получает два вида продукции - товар и упаковку, но оплачивает только товар, то получается, что упаковка передается покупателю безвозмездно. А безвозмездная передача товара признается его реализацией <14>. Тогда на стоимость упаковки, в которой вы реализовали товары, вроде бы как надо начислить НДС. Кроме того, если считать передачу упаковки покупателю безвозмездной реализацией, вы не можете учесть эти расходы при расчете налога на прибыль <15>.

Такой подход - неверный. То, что покупатель, оплачивая товар, получал не только товар, но и упаковку, не означает, что он упаковку получал бесплатно. Расходы на приобретение упаковочных материалов включены в себестоимость реализуемого товара, то есть получается, что НДС на стоимость этой упаковки уплачен покупателем в цене приобретаемых товаров <16>. Поэтому ни о какой безвозмездной передаче речи не идет и начислять НДС не надо.

Мы решили уточнить позицию Минфина по данному вопросу.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ
ВИХЛЯЕВА ЕЛЕНА НИКОЛАЕВНА - Советник отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

"Налоговая база по НДС определяется как стоимость товаров, исчисленная по ценам, указанным сторонами сделки, без включения в них налога, и считается соответствующей уровню рыночных цен, пока не доказано обратное <17>.

Поскольку исчисление налога по отдельным составляющим договорной цены реализуемых товаров не предусмотрено, то налоговая база по НДС в отношении товаров, цена которых формируется с учетом затрат на их упаковку, определяется как договорная цена этих товаров. То есть на стоимость упаковки, в которой товары реализованы, начислять НДС отдельно не нужно".

***

Если упаковка - это часть товара, без которой его нельзя хранить и транспортировать, то учесть затраты на приобретение такой тары как в налоговом, так и в бухгалтерском учете не составит труда. А вот если без упаковки в общем-то можно обойтись, у налоговиков могут возникнуть претензии.

При этом учтите, что если вы нанесете на упаковку логотип фирмы или информацию о товарах и услугах, предстоящих акциях и скидках, то расходы на упаковку должны будут учитываться как рекламные <18>. И если упаковка будет стоить более 100 руб. за единицу, вам придется начислить на ее стоимость НДС <19>.

<1> п. 160 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания)

<2> п. 166 Методических указаний; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н

<3> п. 172 Методических указаний

<4> Межгосударственный стандарт "Упаковка. Термины и определения. ГОСТ 17527-2003", введ. Постановлением Госстандарта России от 09.03.2004 N 85-ст

<5> Инструкция по применению Плана счетов

<6> ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н

<7> подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ; Письмо Минфина России от 05.10.2010 N 03-03-06/4/95

<8> ст. 320 НК РФ

<9> Постановление Президиума ВАС РФ от 02.11.2010 N 8617/10

<10> Постановления ФАС МО от 26.02.2010 N КА-А40/951-10, от 21.01.2008 N КА-А40/13938-07-2

<11> п. 3 Определения КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П; Постановление Президиума ВАС РФ от 09.04.2009 N 15585/08

<12> пп. 49, 100, 160 Методических указаний

<13> п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ

<14> подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ

<15> п. 16 ст. 270 НК РФ

<16> Постановления ФАС ВВО от 10.06.2008 N А82-4718/2007-27; ФАС МО от 14.05.2010 N КА-А40/3565-10, от 26.02.2010 N КА-А40/951-10

<17> п. 1 ст. 40, п. 1 ст. 154 НК РФ

<18> подп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК РФ; ст. 7 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе"; Постановление ФАС СЗО от 04.05.2008 N А05-7970/2007

<19> подп. 1 п. 1 ст. 146, подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ; Письмо Минфина России от 27.04.2010 N 03-07-07/17

Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" 2011, N 14

ВЕРНУЛИ ПОКУПАТЕЛЮ АВАНС "ЗАЧЕТОМ" - ЛИШИЛИСЬ ПРАВА НА ВЫЧЕТ АВАНСОВОГО НДС

Калинченко Е.О.

25 апреля

Письмо Минфина России от 25.04.2011 N 03-07-11/109

Минфин указал, что нельзя принимать к вычету авансовый НДС по расторгнутому договору, если аванс не возвращен контрагенту деньгами, а зачтен в счет погашения его долга. Эти разъяснения финансистов касались лизингодателя, который хотел вычесть НДС с аванса после зачета его суммы в счет погашения задолженности лизингополучателя по уплате санкций и возмещению убытков, связанных с расторжением договора. В качестве аргумента Минфин привел положения НК РФ, которые действительно связывают возможность вычета НДС с аванса при расторжении договора (изменении его условий) именно с возвратом предоплаты <1>.

Но еще год назад сам же Минфин, ссылаясь на ГК РФ, разъяснял, что возвратить аванс можно не только деньгами, но и "зачетом" <2>. Ведь в этом случае обязательство по возврату аванса погашается <3>. И в более ранних разъяснениях финансисты также не возражали против вычета авансового НДС при зачете предоплаты <4>.

Гадать, почему на этот раз Минфин решил читать НК РФ буквально, мы не станем, а лучше сделаем выводы.

Учитывая переменчивость позиции ведомства, чтобы наверняка принять к вычету авансовый НДС по расторгнутому договору, вам придется возвращать предоплату контрагенту деньгами даже при наличии у него долга.

Если вам все-таки важнее не гонять деньги туда-обратно и вы согласны рискнуть - принимайте к вычету НДС после проведения зачета. Возможно, при проверке налоговый инспектор и не увидит здесь нарушения. Если же дело дойдет до суда, имейте в виду, что, например, ФАС Центрального округа посчитал вычет возвращенного "зачетом" авансового НДС по расторгнутому договору законным <5>.

А еще лучше (если, конечно, время терпит, а вопрос о возврате или зачете принципиален) - направьте свой запрос в Минфин. Не исключено, что, рассматривая вашу ситуацию, финансисты разрешат применить вычет авансового НДС при зачете предоплаты. При наличии адресованного вам разрешающего письма Минфина по крайней мере пени и штраф в случае спора с налоговиками вам точно не грозят <6>.

<1> п. 5 ст. 171 НК РФ

<2> Письмо Минфина России от 22.06.2010 N 03-07-11/262

<3> ст. 410 ГК РФ

<4> Письмо Минфина России от 01.04.2008 N 03-07-11/125

<5> Постановление ФАС ЦО от 26.05.2009 N А48-3875/08-8

<6> п. 8 ст. 75, подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ

Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" 2011, N 15

ОБЯЗАН ЛИ РАБОТОДАТЕЛЬ ОЗНАКОМИТЬ РАБОТНИКОВ С ГРАФИКОМ ОТПУСКОВ

Шаповал Е.А.

СУТЬ ОБСУЖДЕНИЯ

Работодатель не позднее чем за 2 недели до нового года обязан утвердить график отпусков на следующий год <1>. Бывает, что работодатель утвердил график отпусков, но не поставил о нем в известность работников. И только за 2 недели до начала отпуска уведомил работника о дате начала отпуска. Один из наших читателей поинтересовался, обязан ли работодатель знакомить работников под роспись с этим графиком после его утверждения и может ли работник отказаться уходить в отпуск по графику, если он не был в курсе планов начальства.

АНАЛИЗ СИТУАЦИИ

В ТК РФ сказано лишь то, что работодатель должен известить каждого работника об отпуске под роспись не позднее чем за 2 недели до его начала <1>.

Вместе с тем график отпусков - это документ, принимаемый работодателем в порядке, установленном для локальных нормативных актов, и обязательный как для работника, так и для работодателя <2>. И, как известно, работодатель обязан знакомить работников под роспись с документами, непосредственно связанными с их трудовой деятельностью <3>. Ведь пока работодатель не доведет до сведения работника содержание документа, он не будет обязательным для работника и работник не может его исполнять. Это нам подтвердили и в Роструде.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ
АНОХИН АЛЕКСЕЙ ВАСИЛЬЕВИЧ - Начальник Правового управления Федеральной службы по труду и занятости

"График отпусков - это локальный нормативный акт, обязательный для принятия и исполнения как работодателем, так и работниками <1>. Это означает, что ни работодатель, ни работник не вправе в одностороннем порядке изменить установленное графиком время ухода в отпуск. Работодатель обязан знакомить работников под роспись с принимаемыми локальными нормативными актами, непосредственно связанными с их трудовой деятельностью <3>. В связи с этим утвержденный график отпусков доводится до сведения всех работников.

В случае если работника не устраивает время отпуска, установленное в графике, он может попросить работодателя изменить его. С согласия работника время ухода в отпуск может быть изменено и по инициативе работодателя".

То есть работодатель обязан ознакомить каждого работника с графиком отпусков любым удобным способом, но желательно под роспись.

А вот отказаться уходить в отпуск и письменно потребовать перенести его на другой срок работник может, только если работодатель <4>:

<или> письменно уведомил его о начале отпуска позднее чем за 2 недели до его начала;

<или> выплатил ему отпускные позже чем за 3 дня до начала отпуска.

Кроме того, могут отказаться уйти в отпуск работники, которые имеют право на предоставление отпуска в удобное для них время, если при составлении графика отпусков работодатель не учел их пожелания. В частности, это <5>:

- работницы, имеющие двух и более детей в возрасте до 12 лет <6>;

- работницы, в скором времени уходящие в декрет <7>;

- мужья в период нахождения их жен в отпуске по беременности и родам <5>;

- работники моложе 18 лет <8>;

- совместители <9>.

ВЫВОД

Если вам не нужны конфликты с работниками, то ознакомьте их с графиком отпусков после его утверждения. Ведь это сделать не сложно. И не нужно бояться, что сотрудники начнут возмущаться. Какие работодатель установит сроки ухода работников в отпуск, в такие работники обязаны будут уходить в него (кроме нескольких исключений). Но у работников хотя бы появится возможность спланировать отпуск заранее (купить билеты и путевки).

<1> ст. 123 ТК РФ

<2> статьи 372, 123 ТК РФ

<3> ст. 22 ТК РФ

<4> ст. 124 ТК РФ

<5> ст. 123 ТК РФ

<6> ст. 423 ТК РФ; подп. "б" п. 3 Постановления ЦК КПСС, Совмина СССР от 22.01.81 N 235

<7> ст. 260 ТК РФ

<8> ст. 267 ТК РФ

<9> ст. 286 ТК РФ

Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" 2011, N 15

РЕМОНТ ИЛИ МОДЕРНИЗАЦИЯ? (Критерии отнесения работ по восстановлению ОС к ремонту или модернизации)

Калинченко Е.О.

Сомнений в ремонтном характере работ нет, когда речь идет просто о замене сломанной детали на такую же новую. Но если вместо точно такой же вы установите деталь с лучшими характеристиками - уже возникают вопросы. Что уж говорить о плановом ремонте, задача которого не устранять, а предотвращать неисправности. А ведь для многих промышленных и транспортных предприятий поломка - это ЧП. И в ходе ремонта они, как правило, меняют не уже сломанные, а еще только сильно изношенные детали. Ну а уж грань между капитальным ремонтом и модернизацией зачастую вообще призрачна.

Поэтому вопрос об отличии ремонта от модернизации (говоря о модернизации, мы будем иметь в виду также реконструкцию, достройку, дооборудование, техническое перевооружение) возникает довольно часто. И он весьма принципиален.

В чем отличие ремонта от модернизации

Работы по восстановлению ОС вам, естественно, выгоднее квалифицировать как ремонт. Ведь затраты на него можно списать единовременно <1>. Тогда как при модернизации их придется списывать на протяжении определенного срока через амортизацию, предварительно увеличив на сумму этих расходов первоначальную стоимость ОС <2>. А налоговики по этой же причине, наоборот, стремятся в ремонтных работах разглядеть признаки модернизации.

К сожалению, свести риск споров к минимуму не так уж просто. Одни и те же работы могут выполняться в рамках как ремонта, так и модернизации. От чего же зависит квалификация таких работ? От цели их проведения. И от возникших последствий для ОС.

Модернизация - это всегда улучшение, усовершенствование изначальных (создание новых) технико- экономических характеристик ОС. И если ориентироваться на определение модернизации (реконструкции, достройки, дооборудования, технического перевооружения), которое дает НК РФ, то как характерные последствия модернизации, помимо собственно улучшения характеристик ОС, можно обозначить, например <3>:

<или> изменение технологического или служебного назначения ОС;

<или> повышение нагрузочных характеристик ОС;

<или> увеличение производительности ОС;

<или> изменение номенклатуры, улучшение качества продукции, производимой с использованием этого ОС.

Цель ремонтных работ - восстановление и поддержание исправности ОС, его работоспособности, изначальных технико-экономических характеристик ОС. Однако их проведение может иметь и побочные последствия в виде улучшения характеристик ОС. О том, как квалифицировать работы в этом случае, мы дальше поговорим отдельно. Также особого внимания заслуживает вопрос подтверждения ремонтной цели, когда к физическому износу детали добавляется еще и моральный износ.

Но прежде отметим, что стоимость проведения работ критерием их отнесения к ремонтным или же проводимым в рамках модернизации не является. На это не раз указывал в своих разъяснениях Минфин <4>. Поэтому вы вправе учесть как ремонтные расходы затраты даже в сумме, сопоставимой с первоначальной стоимостью ремонтируемого ОС. И более того - превышающей последнюю <5>.

Подтверждаем ремонтную цель работ

Детали (конструкции, части, механизмы) ОС часто оказываются не только физически изношенными, но и морально устаревшими. Замена же их исключительно из-за морального износа ремонтом считаться не будет. Поэтому, чтобы у проверяющих не возникло сомнений в ремонтном характере работ, перед его проведением вам нужно составить дефектную ведомость. Этот документ подтвердит, что ваши затраты направлены именно на восстановление (поддержание) работоспособности ОС.

Для составления дефектной ведомости нужно создать комиссию. В нее следует включить:

- сотрудников бухгалтерии;

- сотрудников эксплуатирующего подразделения;

- специалиста ремонтного цеха либо представителя подрядчика, который будет ремонтировать ОС.

Унифицированной формы дефектной ведомости нет. Вы можете разработать ее самостоятельно. Что нужно в ней указать?

Во-первых, информацию о самом ремонтируемом ОС. Его инвентарный номер, данные технической документации.

Во-вторых, причины ремонта. Нужно указать, в чем заключается неисправность ОС или какие неполадки возможны, если вовремя не заменить изношенную деталь. Предоставить такие сведения должен сотрудник подразделения, которое эксплуатирует требующее ремонта ОС. Проследите, чтобы в дефектной ведомости (как и во всех прочих документах, связанных с ремонтом) в качестве даже сопутствующей причины ремонта не упоминался моральный износ заменяемой детали.

В-третьих, перечень восстановительных работ. То есть какие детали необходимо купить, какие работы выполнить. Для получения этой информации нам как раз и нужен в составе комиссии специалист- ремонтник.

Хотели только починить, а получилось улучшить

Если, ремонтируя ОС, вы заменяете сломанную (или работающую, но физически изношенную) деталь не такой же, а улучшенной (особенно часто так бывает в случае ремонта полностью самортизированных ОС), то есть риск, что налоговики сочтут ваши ремонтные расходы затратами на модернизацию. Однако сам факт такой замены, который не повлек характерные для модернизации последствия, вовсе не свидетельствует о ее проведении. К такому выводу не раз приходили суды <6>.

Подобную точку зрения (в отношении компьютеров) неоднократно высказывали и финансисты. Они отмечали, что в компьютере замена любой детали может привести к изменению его эксплуатационных характеристик. Но, если замена вызвана необходимостью поддержания компьютера в работоспособном состоянии и в результате проведенных работ не меняется его функциональное назначение, можно говорить о проведении ремонта <7>.

Правда, нельзя не упомянуть о том, что финансисты давали и прямо противоположные разъяснения. Так, затраты на замену сломанных деталей самолета на новые, с улучшенными техническими характеристиками, Минфин отнес к расходам по техническому перевооружению основного средства <8>.

Учитывая неоднозначность разъяснений, мы решили уточнить в Минфине, можно ли считать ремонтом замену изношенной детали на более современную, поскольку точно такую же деталь:

<или> купить невозможно (снята с производства);

<или> устанавливать экономически нецелесообразно (изнашивается быстро, при этом не существенно дешевле современных),

при условии, что в результате замены (хотя это и не было целью) эксплуатационные характеристики ОС повышаются. И вот какой ответ мы получили.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ
БАХВАЛОВА АЛЕКСАНДРА СЕРГЕЕВНА - Главный специалист-эксперт Департамента налоговой и таможенно- тарифной политики Минфина России

"Для того чтобы точно установить, является ли замена сломанных деталей на более современные ремонтом или модернизацией, нужно получить заключение специалиста, занимающегося обслуживанием такой техники.

На мой взгляд, эта ситуация вполне соответствует положению п. 2 ст. 257 НК РФ о техническом перевооружении. Ведь к нему, в частности, относится "комплекс мероприятий по повышению технико- экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе... замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым...".

Полагаю, что ввиду замены старых изношенных деталей на более современные производительность техники увеличится, а следовательно, замена будет рассматриваться как техническое перевооружение и повлечет за собой изменение первоначальной стоимости объекта ОС".

Если вы считаете, что провели все-таки ремонт, и готовы отстаивать свою позицию, запаситесь, как советуют специалисты Минфина, заключением технического специалиста о том, что замена деталей является именно ремонтом. Не лишним будет и документ (например, служебная записка) с обоснованием, почему вы не используете для ремонта такую же деталь. Если эти бумаги и не убедят налогового инспектора, то хотя бы станут в суде лишним аргументом в вашу пользу.

***

Каждая ситуация индивидуальна, и дать универсальный совет, как отличить ремонт от модернизации, к сожалению, невозможно. Ясно одно: если даже у вас возникли сомнения в ремонтном характере работ, не стоит надеяться, что у налоговиков они не появятся. И, если вы не готовы доказывать, что провели именно ремонт, учтите затраты как расходы на модернизацию.

<1> п. 27 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н; п. 1 ст. 260 НК РФ

<2> п. 27 ПБУ 6/01; п. 2 ст. 257 НК РФ

<3> п. 2 ст. 257 НК РФ

<4> Письма Минфина России от 22.04.2010 N 03-03-06/1/289, от 24.03.2010 N 03-03-06/4/29

<5> Письмо Минфина России от 28.10.2008 N 03-03-06/1/609

<6> Постановления ФАС МО от 05.04.2011 N КА-А40/1652-11; ФАС ЗСО от 17.11.2010 N А27-3324/2010; ФАС ВВО от 12.08.2010 N А43-1785/2006; ФАС ЦО от 09.02.2010 N А14-14803/2008/500/24; ФАС ВСО от 05.11.2008 N А19-19415/06-20-Ф02-5295/08; ФАС СКО от 18.02.2008 N Ф08-402/2008-127А

<7> Письма Минфина России от 14.11.2008 N 03-11-04/2/169, от 27.05.2005 N 03-03-01-04/4/67, от 01.04.2005 N 03-03-01-04/2/54

<8> Письмо Минфина России от 18.04.2006 N 03-03-04/1/358

Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" 2011, N 15

КАК ИСЧИСЛЯТЬ НДС ПРИ ПРОДАЖЕ В КОМПЛЕКТЕ ТОВАРОВ, ОБЛАГАЕМЫХ ПО РАЗНЫМ СТАВКАМ

Шаронова Е.А.

Некоторые торговые организации формируют комплект из разных товаров и продают их в одной упаковке. Чаще всего розничные магазины составляют комплекты из товаров для детей, например альбома для рисования и красок, детской игрушки и конфет, детского научно-популярного журнала и диска и др. И все бы ничего, да вот ставки НДС на эти товары могут быть разные: альбомы для рисования, игрушки, журналы облагаются налогом по ставке 10% <1>, а краски, конфеты и диски - по ставке 18% <2>. Вот и возникает у бухгалтеров вопрос: по какой ставке надо исчислить НДС при продаже такого комплекта? Что ж, проясним ситуацию.

ВАРИАНТ 1. НДС исчисляем по одной ставке - 18%. Контролирующие органы считают, что при продаже в комплекте товаров, облагаемых НДС по пониженной и обычной ставкам, надо применять максимальную ставку 18% <3>. Свою позицию они обосновывают так. Применять ставку 10% можно только в отношении товаров, поименованных в специальных правительственных перечнях <4>. А поскольку в этих перечнях не упоминается о комплектах, в состав которых входят товары с 10%-м НДС, то применять по ним пониженную ставку продавец не может.

Эта позиция, в общем-то, логична. Ведь когда два товара объединяют в один комплект, то цену устанавливают уже не отдельно на каждый товар, а единую на комплект в целом. Следовательно, и НДС применительно к комплекту надо исчислять по ставке 18%.

ВАРИАНТ 2. НДС исчисляем по двум ставкам - 18% и 10%. Эту позицию можно обосновать так. Товаром для целей налогообложения признается любое реализуемое имущество <5>. И оно может быть продано как отдельно, так и в комплекте <6>. При этом товары из комплекта могут передаваться (отгружаться) покупателю либо одновременно, либо в ином порядке, предусмотренном в договоре <7>. А значит, для целей исчисления НДС каждая составляющая комплекта - это самостоятельный товар, передача которого облагается НДС по своей ставке (18% или 10%) <8>.

Однако при продаже такого комплекта применить две ставки НДС может быть проблематично. Большинство магазинов каждому наименованию товара присваивают отдельный штрих-код, в который "зашивают" цену товара и НДС по соответствующей ставке. При продаже комплекта исчислить НДС по двум ставкам возможно, только если в штрих-код удастся заложить два товара, две цены и две ставки НДС (и 18%, и 10%). И разумеется, если это позволяет сделать ваша ККТ.

***

Чтобы снизить риск возникновения споров с налоговиками, на упаковку комплекта можно наносить два штрих-кода, соответствующих наименованию каждого товара. Тогда продажу каждого товара, входящего в комплект, можно пробивать по своей секции: игрушки - через секцию, по которой продаются товары, облагаемые НДС по ставке 10%, а конфеты, диски - через секцию, по которой продаются товары, облагаемые НДС по ставке 18%. По сути это будет продажа двух разных товаров, а не комплекта в целом, так как на каждый товар будет своя цена со своей ставкой НДС. Но зато в этом случае в бюджет ничего лишнего платить не придется.

<1> подп. 2, 3 п. 2 ст. 164 НК РФ

<2> п. 3 ст. 164 НК РФ

<3> Письмо Минфина России от 11.03.2009 N 03-07-07/17; Письма УФНС России по г. Москве от 20.01.2009 N 19-11/003306, от 03.09.2008 N 19-11/83380

<4> п. 2 ст. 164 НК РФ; Перечень кодов видов товаров для детей... утв. Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908; Перечень видов периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, утв. Постановлением Правительства РФ от 23.01.2003 N 41

<5> п. 3 ст. 38 НК РФ

<6> п. 1 ст. 455, п. 1 ст. 479 ГК РФ

<7> п. 2 ст. 479 ГК РФ

<8> подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ

Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" 2011, N 15

ОБ ОБЯЗАННОСТИ РАБОТОДАТЕЛЯ ОБЕСПЕЧИТЬ ДЕКРЕТНИЦЕ НЕПОЛНЫЙ РАБОЧИЙ ДЕНЬ

Воробьева Е.В.

Предположим, работница, находясь в отпуске по уходу за ребенком, хочет выйти на работу на условиях неполного рабочего времени. Существует ли минимальная и максимальная продолжительность неполного рабочего времени, при котором у нее сохраняется право на пособие? Нужно ли предоставлять ей дополнительные оплачиваемые перерывы для кормления ребенка?

Расскажу, как я вижу эту ситуацию. Есть статья 93 ТК, которая говорит о неполном рабочем времени. Она изначально адресована тем, кто был принят на работу на полный рабочий день, то есть работодатель изначально рассчитывал, что человек будет работать все 8 часов. Однако работник в силу каких-то причин может попросить работодателя о своего рода льготе - предоставить ему возможность часть дня не работать. Какова будет длительность неполного рабочего дня или недели, стороны трудового договора вправе согласовать сами. Поэтому ни минимального, ни максимального законодательного ограничения количества рабочего времени здесь нет.

Если же речь идет о женщине, находящейся в отпуске по уходу за ребенком, то такая льгота, как частичное освобождение от работы, ей не нужна. Она и так полностью освобождена от работы и получает пособие. А нужна ей льгота, прямо противоположная указанной в статье 93 ТК, - возможность подработать, не прерывая при этом отпуск по уходу за ребенком и продолжая получать пособие. Это ее право зафиксировано в статье 256 ТК.

Может ли работодатель отказать работнице, которая хочет, находясь в отпуске по уходу за ребенком, выйти на неполный рабочий день? Конечно, может. Нельзя запретить прервать отпуск по уходу за ребенком и выйти на работу на полный день. А вот отказать в просьбе разрешить ей выйти на работу на неполный рабочий день - пожалуйста. Ведь на ее место мог быть принят другой работник с условием, что срочный трудовой договор с ним будет действовать, пока основная работница находится в отпуске. Уволить этого работника нельзя, поскольку основная работница отпуска по уходу не прерывает. Но ведь не может работодатель посадить двоих работников на один стул за один компьютер.

Но если вы все-таки готовы пойти навстречу работнице и разрешить ей работать неполное время, то вы вправе установить ей такое количество часов работы в день и в неделю, какое посчитаете возможным с учетом производственной ситуации. Здесь у вас есть возможность выдвигать работнице свои условия.

Следующий вопрос: надо ли предоставлять работнице перерывы для кормления ребенка?

Раз она будет трудиться на условиях неполного рабочего времени, скажем, 3 часа в день, то потом она может идти домой и спокойно заниматься своими делами - кормить, гулять, воспитывать ребенка. Хотя нигде не оговаривается, какое максимальное количество часов работы в день еще может считаться неполным рабочим временем для возможности получать пособие по уходу за ребенком, я думаю, что это никак не может быть 7 часов 50 минут ежедневно. Разве вот эти оставшиеся 10 минут в день могут считаться временем ухода за ребенком? На мой взгляд, полдня она может работать, а остальное время она должна ухаживать за ребенком. А то что же получается: кроме того, что работодатель платит ей пособие и согласился, чтобы она работала неполный день, так еще и оплачиваемые перерывы на кормление ей предоставлять? Я считаю, что Трудовой кодекс предусматривает перерывы для кормления ребенка только для работающих матерей. А если женщина в отпуске по уходу за ребенком, значит, она неработающая и ТК в ! этой части на нее не распространяется.

Но, если хотите, можете предоставлять перерывы на кормление и тем работницам, которые находятся в отпуске по уходу. Вероятность того, что вас за это накажут, незначительна.

Впервые опубликовано в издании "Главная книга. Конференц-зал" 2011, N 8

О НОВОМ ЛИСТКЕ НЕТРУДОСПОСОБНОСТИ

Колосовская А.С.

Вопрос. Елена Вячеславовна сказала, что с 1 июля действует новая форма листка нетрудоспособности. Изменился ли его внешний вид?

А.К.: Новый больничный увеличился в размерах, цвет фона стал голубым и появился водяной знак в виде логотипа ФСС <1>. В листке по-прежнему два раздела: один заполняет врач, другой - работодатель, но теперь эти разделы на лицевой стороне листка. Заполнять новый листок придется печатными заглавными буквами строго в границах специальных светло-желтых клеточек. Обратите внимание, в строке "Место работы - наименование организации" всего 29 клеточек. В них надо вписать полное или сокращенное наименование организации в соответствии с ее уставом. Но не исключено, что даже сокращенное название в этой строчке может не поместиться. В этом случае специалисты ФСС предлагают пожертвовать организационно-правовой формой и кавычками. А если и после этого 29 ячеек не хватит, вам нужно придумать, как корректно сократить название вашей организации. Пусть даже такого варианта названия нет в уставе. А через дробь в этой же строчке указать ваш регистрационный номер в ФСС (правда! , в Порядке об этом ничего не сказано). И обязательно скажите работникам, какое название организации им следует сообщать для заполнения больничного, а также номер страхователя.

Для нового больничного разработан и новый Порядок его заполнения <2>. Теперь заполнять листок можно только черными чернилами, и ни в коем случае нельзя использовать шариковую ручку, а только гелевую, перьевую или капиллярную. Я даже посоветовала бы работникам при походе к врачу брать с собой "правильную" ручку. Как и прежде, допускается заполнять листок с помощью печатающих устройств, если это технически осуществимо. Печати же надо ставить аккуратно, чтобы не заехать на желтые клеточки <3>. Конечно, все это непросто, но, увы, ничего не поделаешь.

Кстати, врач теперь вообще не может вносить исправления в листок, и если он ошибся, то ему придется оформлять новый больничный <4>.

Вопрос. А если ошибся бухгалтер?

А.К.: С разделом, заполняемым работодателем, проще - количество исправлений не ограничено. Вносить их надо так: зачеркиваем ошибочную запись, правильную вписываем на оборотную сторону листка, пишем "исправленному верить" и ставим подпись руководителя и печать организации <5>.

Вопрос. На что нам обратить внимание в разделе, заполняемом врачом?

А.К.: Основные изменения в нем такие. Вместо кода медучреждения по ОКПО <6> теперь указывается его ОГРН <7>. Закодированы и некоторые данные в листке, чтобы его можно было обработать автоматически. Перечень используемых кодов с расшифровкой - на оборотной стороне листка. Сразу скажу, что большинство кодов, например код причины нетрудоспособности, будет вносить врач. Так, вместо слова "заболевание" теперь будет указываться код "01", а вместо "отпуск по беременности и родам" - "05". На заболевание вследствие алкогольного опьянения указывает код "021", а значит, в этом случае работнику положено пособие в размере не больше МРОТ <8>. Если поменялась причина нетрудоспособности, к примеру работник сначала простудился, а потом получил травму, то код новой причины врач запишет в клеточках "код изм", а дату изменения - в строке "Дата1" <9>. Эта же строка может использоваться и для указания! предполагаемой даты родов или даты начала путевки. Закодированы и виды нарушения режима (строка "Отметки о нарушении режима"), а также причины, по которым человека не выписали на работу (строка "Иное:"), то есть когда нет даты в строке "Приступить к работе" <10>.

Для страховых случаев по уходу за больным членом семьи появился свой подраздел. То есть в строке "Причина нетрудоспособности" будет стоять только код "09", а возраст, код родственной связи и ф. и. о. заболевшего будут уже в этом подразделе. Интересно, что теперь в один больничный можно вписать максимум двух заболевших детей, а если одновременно болеет еще и третий ребенок, выдается еще один листок нетрудоспособности <9>.

Вопрос. А можно по новому листку определить, сколько у человека мест работы?

А.К.: Да. Если работник - внешний совместитель, то в строке "По совместительству" врач поставит галочку и номер больничного, выданного для основного места работы <9>. Но в строке "Основное" теперь будет стоять галочка, даже если у человека лишь одно место работы. В свою очередь, работодатель в своем разделе тоже ставит отметку или в строке "Основное", или в строке "По совместительству", в зависимости от того, на каких условиях человек у него трудится <10>.

Вопрос. Что еще поменялось в разделе, заполняемом работодателем?

А.К.: Теперь, помимо наименования организации, надо указывать ее регистрационный номер и код подчиненности из уведомления о регистрации в отделении ФСС <11>. Уже не нужно вписывать в листок ф. и. о., подразделение, должность и табельный номер заболевшего, но зато надо указывать его ИНН (если он есть) и страховой номер в ПФР (СНИЛС) из пенсионного страхового свидетельства <12>.

Работодателю тоже придется использовать коды, заполняя строку "Условия исчисления". Как понятно из названия, в ней указывается информация, которая повлияет на величину пособия <11>. К примеру, о том, что заболевшему размер или срок выплаты пособия ограничен. Это заболевшие после расторжения договора (код "47"), работники-срочники с договором менее 6 месяцев (код "46"), инвалиды, нетрудоспособные больше 4 месяцев подряд (код "49") или 5 месяцев в году (код "50") <13>. Кодируются и данные о том, что человек относится к льготникам, которым пособие положено в большем, чем обычно, размере. Это, к примеру, работники-чернобыльцы (код "43") <14>, северяне, начавшие работать до 01.01.2007 (код "44") <15>.

Вопрос. Я видела строчку "Дата начала работы". Зачем она нужна?

А.К.: Она заполняется, только если человек из-за болезни так и не приступил к работе и заключенный с ним договор аннулировали <16>. Как вы знаете, пособие в этом случае выплачивается не более чем за 75 дней со дня, когда человек должен был приступить к работе <17>, а дата заключения договора и дата начала работы могут и не совпадать. Для остальных же работников в эту строку ничего не вписывается.

Вопрос. Как в новом больничном показывать расчет пособия?

А.К.: Самое главное - в больничном вы указываете только сведения, необходимые для расчета пособия. А сам расчет вам придется сделать на отдельном листке, прилагаемом к больничному <18>.

Итак, в больничном по-прежнему надо указывать страховой стаж работника, правда, теперь только количество полных лет и месяцев, без дней. Добавилась строка для входящих в страховой стаж нестраховых периодов <19>. Дальше вы пишете период, за который платится пособие, средний заработок и средний дневной заработок. И наконец, сумму пособия за первые 3 дня болезни, которая оплачивается за ваш счет, и часть пособия, финансируемую ФСС. Полное пособие, причитающееся работнику, записываете в строке "Итого начислено" <20>.

Еще один важный момент. В разделе, заполняемом работодателем, теперь не нужны подписи табельщика, руководителей подразделения и кадровой службы. Зато там должен расписаться, помимо главбуха, сам руководитель организации или ее обособленного подразделения. И еще: теперь в больничном обязательна печать организации <21>.

Вопрос. Работнику был открыт больничный в июне, а выздоровел он уже в июле. Надо ли просить его заменить старый листок нетрудоспособности на новый?

А.К.: Нет, не нужно. ФСС уже разъяснил, что пособия можно назначать на основании листков нетрудоспособности старого образца, открытых до 1 июля <22>.

<1> форма утверждена Приказом Минздравсоцразвития России от 26.04.2011 N 347н

<2> Порядок выдачи листков нетрудоспособности, утв. Приказом Минздравсоцразвития России от 29.06.2011 N 624н (далее - Порядок)

<3> пп. 56, 65 Порядка

<4> п. 56 Порядка

<5> п. 65 Порядка

<6> п. 60 Порядка выдачи медицинскими организациями листков нетрудоспособности, утв. Приказом Минздравсоцразвития России от 01.08.2007 N 514

<7> п. 58 Порядка

<8> п. 58 Порядка; п. 3 ч. 1, п. 2 ч. 2 ст. 8 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (далее - Закон N 255-ФЗ)

<9> п. 58 Порядка

<10> п. 61 Порядка

<11> п. 66 Порядка

<12> форма АДИ-7, утв. Постановлением Правления ПФР от 31.07.2006 N 192п

<13> ч. 2 ст. 7, ч. 3, 4 ст. 6 Закона N 255-ФЗ

<14> п. 6 ст. 14 Закона РФ от 15.05.91 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС"

<15> ст. 24 Закона РФ от 19.02.93 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" (ред., действовавшая до 01.01.2010); ст. 17 Закона N 255-ФЗ

<16> п. 66 Порядка; ст. 61 ТК РФ

<17> ч. 4 ст. 6 Закона N 255-ФЗ

<18> п. 67 Порядка

<19> ч. 1.1 ст. 16 Закона N 255-ФЗ; п. 2.1 Правил подсчета и подтверждения страхового стажа для определения размеров пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, утв. Приказом Минздравсоцразвития России от 06.02.2007 N 91

<20> п. 66 Порядка

<21> пп. 65, 66 Порядка

<22> Информация ФСС РФ от 01.07.2011 "О порядке применения листков нетрудоспособности, выданных по 30 июня 2011 года включительно на бланках старого образца"

Впервые опубликовано в издании "Главная книга. Конференц-зал" 2011, N 8

ЧТО ПИСАТЬ О РАЗДЕЛЬНОМ УЧЕТЕ В УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКЕ

Медведев А.Н.

Нам осталось обсудить последний вопрос, касающийся раздельного учета, - нужно ли методику раздельного учета закреплять в учетной политике? Налоговые органы настаивают на том, что делать это необходимо. Именно такая точка зрения была высказана московским Управлением в 2007 году в Письме N 19-11/028237 и продублирована в 2010 году. В противном случае вам откажут в вычете по общим расходам.

Если раздельный учет не ведется (Письмо Минфина России от 11.01.2007 N 03-07-15/02):

- не принимается к вычету и не включается в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, НДС только по тем ресурсам, которые используются как для облагаемых, так и для необлагаемых операций;

- принимается к вычету НДС по ресурсам, используемым исключительно для операций, облагаемых НДС.

Вместе с тем суды считают, что, если нормы пункта 4 статьи 170 налогоплательщик применяет буквально, необходимости переписывать их в учетную политику нет. А фактическое ведение раздельного учета можно подтвердить любыми способами: первичными документами, регистрами бухгалтерского учета, документами, самостоятельно разработанными для раздельного учета. Об этом Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.01.2011 N А58-2951/10 и ФАС Уральского округа от 07.12.2010 N Ф09- 9755/10-С2.

Тем не менее необходимо закреплять в учетной политике принятую методику определения 5- процентного барьера необлагаемых расходов в расходах общих.

Определить эти самые пороговые 5 процентов можно простым выделением из затрат, учтенных на счете 26, тех, что непосредственно связаны с не облагаемыми НДС операциями. То есть составлением перечня конкретных расходов с соответствующими суммами.

Самый радикальный способ - доказать, что:

- либо расходов, связанных с не облагаемыми НДС операциями, вообще нет, то есть они равны 0;

- либо все общехозяйственные расходы вообще не являются "расходами на производство", поскольку в бухгалтерском учете они с кредита счета 26 относятся - минуя дебет счета 20 - сразу же в дебет счета 90. Тогда правило "пяти процентов" применяется только к прямым расходам.

Также в учетной политике следует описать методику распределения входного НДС между различными реализациями:

- внутрироссийскими, облагаемыми по налоговым ставкам 10 и 18 процентов;

- внутрироссийскими и экспортными, облагаемыми по налоговой ставке 0 процентов.

УФНС по Москве в одном из своих писем обосновывает это тем, что порядок применения налоговых вычетов по внутрироссийским и экспортным операциям различается. Значит, без раздельного учета НДС по приобретенным товарам, работам, услугам не обойтись. Причем методика раздельного учета должна обеспечивать возможность исчисления части НДС, приходящейся на ресурсы, использованные для экспорта, на основании данных бухгалтерского учета и объективных критериев, выбираемых налогоплательщиком.

Несмотря на то что в главе 21 Налогового кодекса применительно к экспорту не идет речь о раздельном учете, налоговые органы и суды его также называют раздельным. Хотя корректнее было бы говорить об отдельном, или обособленном, учете.

Хочу обратить ваше внимание на очень интересное Определение ВАС N 7105/08. В нем сформулированы подходы к формированию положений "экспортной" учетной политики. Итак, приобретенные ресурсы делятся согласно НК на группы, по которым должен вестись учет сумм НДС:

- группа 1 - стоимость ресурсов относится непосредственно на себестоимость той продукции, которая используется для операций, облагаемых по ставке 18 процентов;

- группа 2 - стоимость ресурсов относится непосредственно на себестоимость той продукции, которая используется для операций, облагаемых по ставке 0 процентов;

- группа 3 - стоимость ресурсов относится непосредственно на себестоимость той продукции, которая используется для операций, не подлежащих налогообложению;

- группа 4 - стоимость ресурсов не может полностью относиться непосредственно на себестоимость продукции из первых трех групп.

И как раз потому, что ресурсы последней группы нельзя полностью отнести к каким-либо операциям, НДС, предъявленный по ним, нельзя распределить иначе, как на основе учетной политики. А в ней в зависимости от специфики деятельности организации и должны быть описаны правила выделения и ограничения ресурсов. И уже к этой группе будет применяться пропорция, предусмотренная пунктом 4 статьи 170.

Вот как может выглядеть учетная политика налогоплательщика-экспортера. Я ее позаимствовал в Постановлении ФАС Поволжского округа от 09.07.2009 N А57-5373/2008 и творчески переработал, удалив специфику так, чтобы эта учетная политика подошла максимально большому числу организаций.

В заключение напомню экспортерам, что:

- если налогоплательщик экспортирует товары, перечисленные в статье 149 НК РФ, то он права на налоговые вычеты не имеет. НДС должен учитываться в стоимости товаров. Об этом говорилось в Постановлении Президиума ВАС РФ от 14.12.2004 N 8870/04;

- вычет входного НДС возможен и при неподтверждении нулевой налоговой ставки. Этому вопросу посвящено Постановление Президиума ВАС РФ от 23.10.2007 N 1238/07.

Условие 4: принятие на учет

То, что вычет возможен только по принятым на учет товарам, установлено пунктом 1 статьи 172 НК РФ.

Давайте посмотрим, что такое вообще "принятие на учет". Арбитражные суды неоднократно констатировали, что это принятие ресурсов на бухгалтерский учет. Причем не важно, на каком именно счете будет отражен приобретенный ресурс. Значение имеет сам факт принятия к учету в соответствии с бухгалтерскими правилами.

Когда я рассказываю об этом условии, мне чаще всего задают вопрос о том, что считается принятием к бухгалтерскому учету основного средства: отражение его на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" или 01 "Основные средства". Повторюсь: это не имеет значения. Ведь НК никаких требований на этот счет не содержит. Примером такого подхода могут служить Постановления ФАС Московского округа N КА-А40/978-10 и Западно-Сибирского округа N Ф04-3674/2009(9190-А67-25).

Здесь мне хочется вспомнить известное изречение Томаса Гоббса "Если бы геометрические аксиомы задевали интересы людей, они бы опровергались". Именно этими словами Ленин начал свою статью "Марксизм и ревизионизм", правда, забыв назвать его автора.

Гоббс Томас (Thomas Hobbes) (05.04.1588 - 04.12.1679) - английский философ-материалист, автор теории общественного договора.

Учитывая, что нормы НК РФ затрагивают интересы налогоплательщиков и бюджета, предпринимаются попытки опровергать многие аксиомы бухгалтерского учета.

Так, Минфин оспаривает принятие к бухгалтерскому учету находящихся в пути материалов, право собственности на которые, согласно условиям договора, перешло к покупателю в момент отгрузки. Я говорю о Письме N 03-07-11/318.

И когда-то суды с этим соглашались, например ФАС Поволжского округа в 2007 году в Постановлении N А57-14388/06. Суд тогда отметил, что в ПБУ 5/01 используется термин "дата принятия к учету", но она не увязывается с моментом перехода права собственности на товары. Для принятия активов к учету первичным является установление контроля над ними. Если они еще не поступили на склад организации, она их не контролирует. В таком случае на учет принимается лишь дебиторская задолженность, а не товары. Поэтому суд решил, что нельзя было в мае 2006 года принимать к учету товары, поступившие на склад только в июне. А значит, до июня нельзя и заявлять по этим товарам налоговые вычеты.

При рассмотрении этого дела суд проигнорировал пункт 26 ПБУ 5/01. Согласно ему МПЗ, которые принадлежат организации, но находятся в пути, отражаются в бухгалтерском учете. В рассматриваемом случае товары принимаются на учет в момент перехода права собственности на них от продавца к покупателю. А этот момент регламентируется в договоре купли-продажи, таким моментом может быть и дата передачи товаров поставщиком перевозчику. И потому вычет может быть заявлен покупателем в том периоде, в котором продавец передал товар перевозчику.

Именно этой логикой руководствовались суды, принимая решения в пользу налогоплательщиков. Вот реквизиты нескольких из них: Постановления ФАС Уральского округа от 03.06.2009 N Ф09-3493/09-С2, Восточно-Сибирского округа от 10.02.2009 N А33-11818/07-Ф02-152/09, Северо-Западного округа от 01.11.2010 N А52-3413/2009. В последние несколько лет мне не встречались противоположные решения. Но мы с вами должны отдавать себе отчет в том, что хотя вычет можно заявить и до фактического получения товара, спор с налоговым органом весьма вероятен. Поэтому желательно закрепить в учетной политике, что моментом принятия на учет приобретенных товаров является переход на них права собственности. Это помогло налогоплательщикам отстоять свою позицию в Постановлениях ФАС Западно- Сибирского округа от 25.03.2010 N А27-13864/2009 и от 04.10.2010 N А27-975/2010.

Кстати, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении N А56-3220/2008 констатирует, что оприходование приобретенных товаров на счете 90 "Продажи", а не на счете 41 "Товары" не является препятствием для налогового вычета. Конечно, при наличии первичных документов, подтверждающих принятие их на учет. То есть даже нарушение налогоплательщиком правил ведения бухгалтерского учета не может быть поводом для отказа в вычете.

В последние годы появились также проблемы с налоговыми вычетами у инвесторов, являющихся одновременно заказчиками-застройщиками, по работам капитального строительства, которые традиционно на основании типовых унифицированных форм КС-2 и КС-3 отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

По мнению налоговых органов, налогоплательщик не вправе принимать к вычету НДС по работам, принятым на учет на основании ежемесячных актов о приемке выполненных работ по форме N КС-2, а вправе это сделать только после принятия заказчиком результата выполненных работ в полном объеме согласно договорам.

Но арбитражная практика поддерживает налогоплательщиков. Ярким примером является Постановление ФАС Московского округа от 07.04.2011 N КА-А40/2227-11. В нем суд подтвердил правомерность принятия к учету работ по капитальному строительству на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". А довод инспекции о том, что подписание актов по форме КС-2 не означает приемки работ заказчиком, а принимается как расшифровка объемов выполненных работ для предварительных расчетов с подрядчиками, признал несостоятельным. Ведь правилами бухгалтерского учета установлена обязанность отражать в учете все имевшие место хозяйственные операции, при этом для оформления приемки выполненных работ установлена унифицированная форма КС-2.

Иными словами, организация, являющаяся одновременно заказчиком-застройщиком и инвестором, вправе принимать НДС к вычету по работам, выполненным подрядчиком, при соблюдении общих условий статей 171 и 172 НК РФ, не дожидаясь готовности объекта в целом.

Вопрос. А какие первичные документы подтверждают принятие на учет?

Согласно статье 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции должны оформляться первичными документами типовых унифицированных форм, утвержденных Госкомстатом России.

Налоговые органы настаивают на неуклонном следовании этим типовым формам. Любимым занятием налоговиков является отказ в налоговом вычете, если:

- у покупателя есть на руках акт или накладная на товар неустановленной формы, а не накладная по форме ТОРГ-12;

- продавец товаров вместо формы ТОРГ-12 заполнил и передал форму М-15, предназначенную не для продажи товаров, а для отпуска материалов на сторону;

- в оформлении бланков типовой формы ТОРГ-12 допущены ошибки или недочеты;

- покупатель товара документально не оформил надлежащим образом принятие на учет на свой склад (для товаров - это форма ТОРГ-1, для материалов - М-4).

Да, налогоплательщики в судах выигрывают все подобные споры. Однако я думаю, что все же проще обеспечить надлежащий уровень документального оформления хозяйственных операций, чем тратить время на судебные разбирательства.

Вопрос. Скажите, принятие имущества на забалансовый учет тоже дает право на вычет?

Действительно, термин "принятие на учет" далеко не всегда предполагает переход права собственности на товар и принятие его на балансовый счет.

Например, лизинговое имущество лизингополучатель отражает на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства". Но вычету ввозного НДС по импортированному лизинговому имуществу это не мешает. Если, конечно, оно используется в облагаемых НДС операциях. Ведь забалансовый учет - это тоже бухгалтерский учет. Именно такая точка зрения царит в судах. Убедиться в этом можно, прочитав, например, Постановление ФАС Московского округа N КА-А41/1065-09 или N КА-А40/6992-08.

Кстати, принятие на забалансовый учет по дебету счета 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" также является "принятием на учет", что дает право на налоговый вычет. К подобному выводу пришел ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 06.11.2008 N А19- 2776/08-57-Ф02-5451/08.

Впервые опубликовано в издании "Главная книга. Конференц-зал" 2011, N 8

Все права защищены © 2011 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. +7(495)956-8283, +7(495)787-9292
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/