Содержание

• НАЛИЧИЕ СВОИХ ЮРИСТОВ НЕ МЕШАЕТ ПРИВЛЕЧЬ ЧУЖИХ
• ИСПРАВЛЕНИЕ СЧЕТА-ФАКТУРЫ НА ДАТУ ВЫЧЕТА НЕ ВЛИЯЕТ
• ВЫДАЛ ЗАЕМ - РАЗДЕЛИ НДС? (О раздельном учете входного НДС заимодавцем)
• "ОХРАННАЯ ГРАМОТА" ДЛЯ БУХГАЛТЕРА (Как учесть расходы компании на охрану имущества и персонала)
• "ПРИБЫЛЬНЫЕ" ПРОБЛЕМЫ: ДИВИДЕНДЫ, ДЕКЛАРАЦИЯ И ДРУГОЕ
• ОБ УБЫТКАХ ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ВЕКСЕЛЕЙ
• О ПОРЯДКЕ РАСЧЕТА ОТПУСКНЫХ
• О ПЕРИОДЕ НАЛОГОВОГО УЧЕТА ОТПУСКНЫХ
• О ПЕРЕЧИСЛЕНИИ НДФЛ С ОТПУСКНЫХ

НАЛИЧИЕ СВОИХ ЮРИСТОВ НЕ МЕШАЕТ ПРИВЛЕЧЬ ЧУЖИХ

Филимонова Е.М.

ВАС РФ подтвердил, что организация вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль за счет расходов на оказанные сторонними юристами услуги при наличии собственной юридической службы, выполняющей аналогичные функции <1>. Отметим, что это давнишний спор между организациями и налоговиками. Последние всегда возражали против учета для целей налогообложения прибыли расходов не только на юридические, но и на консультационные, информационные, управленческие услуги, считая экономически нецелесообразным привлекать сторонних лиц при наличии своих штатных специалистов подобного профиля. Суды же практически всегда занимают сторону налогоплательщиков <2>. Исключение составляют случаи, когда <3>:

(и) организация хотя и имеет отдельные документы, подтверждающие факт оказания услуг (договор, акт), но из этих документов нельзя сделать вывод о конкретном объеме и характере выполненных работ. Скажем, при оказании консультационных услуг в документах не содержится информация о проведенных исследованиях и консультациях, представленных рекомендациях с учетом предмета заключенного договора;

(и) стороны договора (заказывающая услуги организация и оказывающее услуги лицо) являются взаимозависимыми лицами.

Что же касается Постановления Высшего арбитражного суда РФ <1>, то принятое решение базировалось еще и на том, что ни налоговики, ни суд не вправе оценивать понесенные организацией расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. Только организация вправе решать, привлекать ли ей каких-либо дополнительных специалистов для ведения деятельности.

Также высшие арбитры сделали еще один важный вывод. Поскольку налоговики посчитали размер оплаты юридических услуг завышенным, сравнив его с ценами на аналогичные услуги в регионе, то они полностью исключили расходы из "прибыльной" налоговой базы. Однако ВАС РФ указал, что налоговики вправе проверять правильность применения цен по заключенным договорам только в следующих случаях <4>:

- по сделкам между взаимозависимыми лицами;

- по товарообменным (бартерным) операциям;

- при совершении внешнеторговых сделок;

- при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых этой организацией по идентичным (однородным) услугам в пределах непродолжительного периода времени.

Во всех остальных случаях цена, указанная в договоре, должна признаваться рыночной и ставиться под сомнение не должна. Более того, даже если цена признана нерыночной, то из расходов нужно исключить лишь сумму отклонения, а не расходы в полном объеме.

Итак, проанализировав сложившуюся судебную практику, можно сделать вывод, что организация может учесть расходы на услуги сторонних юристов, консультантов, маркетологов и других специалистов даже при наличии в штате своих специалистов, выполняющих аналогичные функции, но только при условии, что она сможет документально подтвердить реальность оказанных услуг, их конкретный объем, необходимость таких услуг, а также их связь со своей деятельностью. А вот при заключении договора с взаимозависимым лицом нужно быть готовым подтвердить, что цена услуги соответствует уровню рыночных цен.

<1> Постановление Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 N 14616/07

<2> Постановления ФАС ВВО от 15.06.2006 N А43-20521/2005-36-747; ФАС ЗСО от 17.09.2007 N Ф04-6333/2007(38133-А27-15), от 16.05.2007 N Ф04-2816/2007(34015-А27-15); ФАС ДВО от 07.11.2007 N Ф03-А51/07-2/4297; ФАС МО от 02.05.2007 N КА-А40/1912-07; ФАС ПО от 13.03.2008 N А12-10458/07-С60; ФАС СЗО от 24.12.2007 N А42-1199/2007; ФАС УО от 19.02.2008 N Ф09-477/08-С2

<3> Постановления ФАС ВСО от 17.05.2007 N А19-16907/06-30-Ф02-2021/07, от 16.05.2007 N А19-22298/06-50-04АП-241/07-Ф02-2770/07

<4> п. 2 ст. 40 НК РФ

Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" N 10, 2008

ИСПРАВЛЕНИЕ СЧЕТА-ФАКТУРЫ НА ДАТУ ВЫЧЕТА НЕ ВЛИЯЕТ

Филимонова Е.М.

Высший арбитражный суд РФ указал, что по исправленным счетам-фактурам вычет нужно заявлять в том квартале, в котором выполнены условия, определяющие право на вычет (использование приобретенного товара в облагаемой НДС деятельности, оприходование товара), а не в квартале внесения исправлений в счет-фактуру. Иными словами, суд пришел к выводу, что внесение исправлений в счета-фактуры не имеет значения для определения периода, в котором налогоплательщик вправе заявить НДС к вычету <1>.

Как известно, контролирующие органы занимают противоположную позицию. Так, налоговая служба указала <2>, что если продавец внес в счет-фактуру какие-либо исправления, то он обязан заверить их своей печатью, подписью руководителя и проставить дату исправлений <3>. После этого:

(если) покупатель еще не принял к вычету НДС по этому счету-фактуре, то после внесения исправлений в счет-фактуру он вправе зарегистрировать его в книге покупок;

(если) покупатель уже принял к вычету НДС по первоначально выставленному счету-фактуре, то он должен аннулировать вычет путем составления дополнительного листа книги покупок <4> и подачи уточненной декларации по НДС за тот период, в котором был заявлен налоговый вычет. А исправленный счет-фактуру можно зарегистрировать в книге покупок лишь на дату внесения исправлений, указанную в счете-фактуре.

Причем такого мнения контролирующие органы придерживаются не только в ситуации, когда в счете-фактуре содержатся неправильные данные, влияющие на сумму НДС, но и в случаях, если есть иные неверные данные (ИНН, адреса, реквизиты платежного документа и т.п.) <5>.

Судебная практика по рассматриваемому вопросу до последнего момента была неоднозначной. Некоторые суды поддерживали налогоплательщиков <6>, другие - налоговиков <7>. Теперь шансы налогоплательщика отстоять свое право на вычет в более раннем периоде увеличились.

Итак, с учетом вышеизложенного мы советуем поступать следующим образом. При обнаружении вами или вашим поставщиком в счете-фактуре каких-либо ошибок по возможности попросите поставщика не вносить исправления в этот документ, а заменить его правильно заполненным с сохранением той же даты и номера документа. Особенно, если ошибки касаются тех показателей счета-фактуры, которые не регистрируются в книге покупок (например, адресов, данных о грузоотправителе и грузополучателе). Если же ошибки допущены в тех показателях, которые регистрируются в книге покупок, а книга покупок ведется в электронном виде, то поправьте книгу покупок задним числом, не оформляя дополнительный лист.

В ситуации, когда договориться с поставщиком о "перевыставлении" правильного счета-фактуры сложно или же невозможно внести изменения в книгу покупок задним числом, следует зарегистрировать исправленный счет-фактуру в дополнительном листе книги покупок за тот же период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений. То есть сначала делается запись по аннулированию ранее полученного счета-фактуры и сразу же запись по регистрации исправленного счета-фактуры <4>. Если в результате сумма по строке "Всего" дополнительного листа книги покупок не изменится, то и представлять уточненную декларацию за прошлый период не нужно.

<1> Постановление Президиума ВАС РФ от 04.03.2008 N 14227/07

<2> п. 1 Письма ФНС России от 06.09.2006 N ММ-6-03/896@

<3> п. 29 Правил, утв. Постановлением Правительства России от 02.12.2000 N 914

<4> п. 7 Правил, утв. Постановлением Правительства России от 02.12.2000 N 914

<5> Письмо Минфина России от 27.07.2006 N 03-04-09/14

<6> Постановления ФАС СЗО от 13.03.2007 N А66-6086/2006; ФАС МО от 02.10.2006 N КА-А40/9375-06

<7> Постановление ФАС ДВО от 01.06.2006 N Ф03-А04/06-2/1434

Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" N 10, 2008

ВЫДАЛ ЗАЕМ - РАЗДЕЛИ НДС? (О раздельном учете входного НДС заимодавцем)

Дыбов А.И.

Для "обычных" некредитных организаций выдача займов и получение процентов по ним не очень-то редкие операции. Причем едва ли найдется налогоплательщик, который не знает, что эти операции освобождены от налогообложения НДС. Зато многие забывают, что наряду с правом не исчислять НДС при выдаче займов и получении процентов у организации может возникнуть обязанность по распределению входного НДС.

Но почему "может", а не "должна" возникнуть? Давайте разбираться.

Заем "по-минфиновски":
входной НДС делить, счета-фактуры составлять

В апреле 2008 г. Минфин России выпустил Письмо, из которого следует, что заимодавец обязан вести раздельный учет операций по выдаче займов и других, облагаемых налогом, операций <1>. Все потому, что операции, связанные с займами, гл. 21 НК РФ приравнены к финансовым услугам. А эти услуги, в свою очередь, освобождены от налогообложения НДС <2>.

То есть по логике Минфина получается, что если вы, например, занимаетесь оптовой торговлей и время от времени выдаете денежные займы, то вы одновременно совершаете облагаемые и не облагаемые НДС операции и должны вести их раздельный учет <3>. Кроме того, вам надо составлять счета-фактуры при получении процентов по займам и регистрировать счета-фактуры в книге продаж. Не забудьте также заполнить разд. 9 декларации по НДС за тот квартал, в котором получены проценты <4>.

Поскольку Налоговым кодексом не установлен порядок раздельного учета, нужно обратиться к бухгалтерским нормативным актам <5>. Ими предусмотрен отдельный учет операций с займами от операций по продаже товаров, работ или услуг. Заключается он в следующем:

- сумма выданного займа не является расходом организации <6>;

- сумма выданного займа отражается по дебету счета 58, субсчет 58-3 "Предоставленные займы", в аналитике по каждому заемщику <7>;

- проценты по займу являются прочими доходами и отражаются по кредиту счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы" <8>;

- к расходам по операциям с займом относятся только те расходы, которые НЕПОСРЕДСТВЕННО связаны с его выдачей и получением процентов (например, расходы на информационные и консультационные услуги). Такие расходы являются прочими и отражаются по дебету счета 91-2 "Прочие расходы" <9>;

- общехозяйственные затраты не включаются в расходы по операциям с займами (кроме случая, когда эти расходы НЕПОСРЕДСТВЕННО связаны с выдачей займа) <10>.

Что означает этот порядок для целей налогообложения НДС? Он означает, что не принимается к вычету входной налог по товарам (работам, услугам), расходы на приобретение которых напрямую относятся к расходам по операциям с займами. Этот НДС включается в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг). А налог по расходам на другие операции, облагаемые НДС, можно принять к вычету <11>.

Однако у большинства "обычных" организаций не бывает расходов (особенно с входным НДС), непосредственно связанных с операциями по выдаче займов и получением процентов по ним. Не станет же, допустим, торговая организация обращаться к кому-то за консультацией, чтобы понять: давать заем или нет. Поэтому когда "прямых" расходов на операции с займами у заимодавца нет (общехозяйственные расходы к этим операциям не относятся), то он может принять к вычету весь входной НДС, который ему предъявлен, ничего не распределяя <12>.

И все бы хорошо, если бы не Минфин. Финансистов не смущает, что они сами же установили: общехозяйственные расходы к расходам по займам никакого отношения не имеют <13>. Они считают, что НДС по этим расходам нужно делить. И налог в сумме, приходящейся на операции с займами, к вычету не принимать и включать в стоимость товаров (работ, услуг), увеличивая тем самым общехозяйственные расходы. Рассчитывается сумма этого НДС так <14>:

Правда, не забыло финансовое ведомство и про "правило пяти процентов". Согласно ему входной НДС можно принимать к вычету полностью, если расходы по операциям с займами не превысили 5% от общей суммы расходов на производство за квартал <14>.

Очень сомнительно, что доля расходов, связанных с выдачей займов, окажется больше этой величины. Особенно учитывая, что выданная сумма займа расходом не является <15>. Но полностью такой вариант исключать нельзя. Можно ли обосновать свое нежелание делить входной НДС в этом случае? Можно.

Заем - не услуга:
НДС не делим, счета-фактуры не составляем

Давайте вчитаемся в норму ст. 149 НК РФ. Там сказано, что освобождены от налогообложения НДС, цитируем, "операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме", конец цитаты <16>. Не норма, а загадка. Где тут проценты по займам? Что за загадочные финансовые услуги? Российскому законодательству известны лишь те финансовые услуги, которые оказываются банками, страховыми компаниями, лизинговыми компаниями и т.п. Причем Минфин, в общем-то, не отрицает, что в ст. 149 НК РФ термин "финансовые услуги" используется именно в таком значении <17>. Тогда непонятно, как "обычная" организация может оказывать "финансовые услуги", не будучи банком или страховой компанией? Ответ очевиден: никак.

Но хорошо, учитывая апрельское Письмо Минфина, допустим, что ведомство передумало и решило, что финансовые услуги могут оказывать все подряд <18>. Реализация услуг - это объект налогообложения НДС <19>. Только вот определения термина "услуга" в гл. 21, да и во всей части второй НК РФ, нет. Согласно части первой Налогового кодекса услуга - это деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления такой деятельности <20>. Является ли выдача займов и получение процентов по ним услугой, исходя из приведенного определения? Нет, не является. Причем Минфин не отрицает и это <21>. Ведь деятельность подразумевает активные и систематические действия. А заимодавец, если это "обычная" некредитная организация, ни до, ни после выдачи займа ничего не делает. Он просто ждет проценты и возврата денег.

Тот факт, что операции с займами нельзя приравнивать к оказанию услуг, подтверждается также определением термина "процент" из части первой НК РФ. Процент - это любой заранее установленный ДОХОД ПО ДОЛГОВОМУ ОБЯЗАТЕЛЬСТВУ любого вида <22>. Вы видите здесь хоть что- то об оказании услуг? Вот и мы не видим).

Доходы (в том числе проценты) и реализация услуг - совершенно разные объекты налогообложения <23>. Проценты - это всегда доход, учитываемый для целей налогообложения прибыли или НДФЛ. Неслучайно ведь гл. 25 НК РФ, без вариантов, относит проценты к внереализационным доходам, то есть к доходам, не связанным с реализацией чего-либо. Даже если речь идет о банках, для которых выдача кредитов и получение процентов по ним - самая обычная деятельность <24>.

Примечание. Кстати, Гражданский кодекс четко разделяет договор об оказании услуг и договор займа. Нормы ГК РФ об этих договорах совершенно разные и никак не пересекаются <25>. Таким образом, и по гражданскому законодательству выдача займа не приравнена к оказанию услуги.

Итак, из части первой Налогового кодекса однозначно следует, что выдача займов и получение процентов по ним - это никакие не услуги <26>. При этом в налоговом законодательстве нет нормы о том, что часть вторая НК РФ может изменять определения терминов "услуга" и "процент". Следовательно, упоминание в ст. 149 НК РФ операций по выдаче займов в денежной форме и финансовых услуг по их выдаче - не более чем недоразумение.

Не будь этой нормы, НИЧЕГО не изменилось бы. Части первой НК РФ вполне хватает, чтобы обосновать, почему операции с займами не должны облагаться НДС. Передача денег в заем не признается реализацией <27>. Проценты - доход по долговому обязательству, с реализацией никак не связаны <28>. Нет реализации - нет объекта налогообложения по НДС <29>. И жилось бы всем без нормы ст. 149 НК РФ гораздо проще.

Тем не менее норма есть, но рассматривать ее нужно как неясность. И трактоваться эта неясность должна в пользу налогоплательщика, то есть в вашу пользу <30>. А в ваших интересах не считать операции с займами оказанием услуг.

Почему это в ваших интересах?

Во-первых, потому что тогда сразу же отпадает проблема с разделением входного НДС. Ведь ст. 170 НК РФ требует распределения НДС по товарам (работам, услугам), цитируем, "в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения)", конец цитаты <31>. Выдавая займы и получая проценты по ним, никаких "операций по реализации" вы не совершаете. Поэтому норма ст. 170 Налогового кодекса не работает, и весь входной налог принимается к вычету.

Во-вторых, сразу развеиваются сомнения насчет счетов-фактур. Выставлять их не нужно <32>.

Окончательное решение за налогоплательщиком

Понятно, что отнюдь не всем нравится ссориться со своей налоговой инспекцией. Если "прямые" расходы по операциям с займами у вас минимальны (скорее всего, их вообще нет), а составление счетов-фактур на проценты не является проблемой, то почему бы не следовать разъяснениям Минфина? Раздельный учет операций с займами и других операций вы и так ведете, выдумывать ничего не приходится - все уже установлено нормативными документами по бухучету. Входной НДС тоже, скорее всего, делить не придется. Правда, вы должны будете заполнять разд. 9 декларации по НДС, а это всегда привлекает внимание налоговиков. Им тотчас же захочется проверить книгу покупок и книгу продаж, запросить документы, связанные с выдачей займов, и т.п.

Другое дело, если квалификация операций с займами в качестве финансовых услуг для целей налогообложения НДС вас совершенно не устраивает и выпиской счетов-фактур на проценты вы заниматься не хотите. Тогда делайте все так, словно никаких операций, освобожденных от налогообложения НДС, вы не совершаете. Долю "заемных" расходов по "правилу пяти процентов" не рассчитывайте, счета-фактуры на проценты не составляйте, входной НДС принимайте к вычету полностью. И, конечно, не заполняйте разд. 9 декларации по НДС. Но будьте готовы к спорам с проверяющими.

Впрочем, возможно, никаких споров и не будет, учитывая, что Минфин сам не уверен в своем мнении. В том самом Письме, с комментария к которому началась эта статья, финансовое ведомство подчеркнуло, цитируем: "настоящее письмо имеет информационно- разъяснительный характер и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме", конец цитаты <33>.

Одним словом, как обычно это бывает: "Спасение утопающих - дело рук самих утопающих".

<1> Письмо Минфина России от 28.04.2008 N 03-07-08/104

<2> подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ

<3> п. 4 ст. 149 НК РФ

<4> пп. 3, 5 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ; Письмо УФНС России по г. Москве от 18.12.2007 N 19-11/120883, форма декларации, утв. Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н

<5> п. 1 ст. 11 НК РФ

<6> п. 2 ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н

<7> Инструкция по применению Плана счетов, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н

<8> п. 7 ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н; Инструкция по применению Плана счетов

<9> пп. 9, 35, 36 ПБУ 19/02, утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н; Инструкция по применению Плана счетов

<10> пп. 9, 35, 36 ПБУ 19/02

<11> п. 4 ст. 170 НК РФ

<12> п. 4 ст. 170 НК РФ; Постановление Президиума ВАС РФ от 29.02.2000 N 5323/99; Постановление ФАС Поволжского округа от 05.02.2008 N А55-7142/07-43

<13> п. 9 ПБУ 19/02

<14> п. 4 ст. 170 НК РФ; Письмо Минфина России от 28.04.2008 N 03-07-08/104

<15> п. 2 ПБУ 10/99

<16> подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ

<17> п. 1 ст. 11 НК РФ; пп. 2, 6 ст. 4 Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции"; Письмо Минфина России от 14.03.2007 N 03-02-07/2-44

<18> Письмо Минфина России от 28.04.2008 N 03-07-08/104

<19> подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ

<20> п. 5 ст. 38 НК РФ

<21> Письмо Минфина России от 01.06.2006 N 03-01-15/4-121

<22> п. 3 ст. 43 НК РФ

<23> п. 1 ст. 38 НК РФ

<24> п. 6 ст. 250, ст. 290 НК РФ

<25> главы 39, 42 ГК РФ

<26> Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2007 N А56-4910/2007

<27> подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ

<28> п. 3 ст. 43 НК РФ

<29> подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ

<30> п. 7 ст. 3 НК РФ

<31> п. 4 ст. 170 НК РФ

<32> пп. 3, 5 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ; Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2007 N А56-4910/2007

<33> Письмо Минфина России от 28.04.2008 N 03-07-08/104

Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" N 11, 2008

"ОХРАННАЯ ГРАМОТА" ДЛЯ БУХГАЛТЕРА (Как учесть расходы компании на охрану имущества и персонала)

Попов П.А.

Нет, речь не идет об объявлении амнистии за различные бухгалтерские прегрешения. В этой статье мы разберем особенности учета различных форм охранных услуг, оказываемых организации. В последние годы этот рынок становится все более прозрачным и профессиональным, так что счет на оплату разнообразных услуг по охране для многих бухгалтеров - уже не диковинка. Кроме того, профессиональная охрана нередко является требованием как деловых партнеров, так и сотрудников компаний. Или же ее необходимость вызвана самим фактом владения ценными активами, наличием собственных помещений, наконец, общей ответственностью руководства за сохранность имущества компании.

Профессиональная охрана имущества организации

Практически в любом, даже среднем, городе у организаций довольно богатый выбор поставщиков услуг профессиональной охраны - такие услуги по охране имущества ей могут оказывать:

- частные охранные предприятия (ЧОПы) <1>, а также выделенные из отделов вневедомственной охраны МВД филиалы ФГУП "Охрана" (создание постов военизированной или сторожевой охраны, услуги контролеров доступа на объекты). Именно ЧОПы и филиалы ФГУП "Охрана" - удел малых и средних компаний, которым нет смысла ставить пост милиции или создавать собственную службу безопасности;

- отделы вневедомственной охраны при органах внутренних дел РФ (создание поста милиции и патрулирование) <2>. Обычно к их услугам обращаются для защиты особо ценных объектов (например, ювелирные магазины, крупные заводы).

Комплексная охрана имущества организации

Учет расходов на услуги по охране имущества организации не должен вызвать у бухгалтерии каких-либо сложностей. Речь идет о расходах на:

- организацию физической охраны объектов с пребыванием охранников на предприятии - в определенные часы или круглосуточно;

- обеспечение функционирования сигнализаций, кнопок тревожной сигнализации, пунктов дистанционного видеонаблюдения - мониторинг и прибытие групп реагирования на вызовы.

Все эти расходы можно учитывать следующим образом:

(и) в бухгалтерском учете - ежемесячно включать в расходы по обычным видам деятельности и отражать на счетах по учету затрат (20, 25, 26, 44). Услуги по комплексной охране территории организации можно сразу отражать на счете 26 без разбивки по охраняемым объектам <3>;

(и) в налоговом учете - учитывать как прочие расходы на производство и (или) реализацию <4>:

(или) на дату расчетов в соответствии с условиями заключенного договора;

(или) на дату предъявления документов, служащих основанием для произведения расчетов;

(или) в последний день отчетного (налогового) периода.

Примечание. Относится ко всем охранным услугам: "упрощенцы" с объектом налогообложения "доходы минус расходы" могут учесть в расходах оплату такого же состава охранных услуг сторонних организаций, что и плательщики налога на прибыль <5>. Единственное исключение - у них в состав расходов не включены расходы на создание собственной службы безопасности. Однако сложно представить "упрощенца", создающего полноценное охранное подразделение (с набором частных охранников), а кроме того, такие расходы можно учитывать по другим основаниям - как расходы на приобретение основных средств, форменной одежды и спецодежды, оплату труда и т.д.

НДС, предъявленный по услугам по охране имущества, организация имеет право принять к вычету на общих основаниях при наличии счетов-фактур <6>. Однако учтите, что:

(если) услуги оказаны подразделением вневедомственной охраны, то они не признаются объектом налогообложения НДС <7>. Соответственно, выставленные ими счета не должны содержать НДС. Если отделы вневедомственной охраны в регионе до сих пор выставляют счета с учетом НДС, то налоговики при проверке наверняка укажут на недопустимость вычета НДС по таким услугам <8>. И, несмотря на поддержку ВАС РФ <9>, правомерность применения вычета, возможно, придется доказывать в суде;

(если) договор заключен не с вневедомственной охраной МВД России, а с ФГУП "Охрана" (выделено из структуры МВД <10>), то такие услуги облагаются НДС на общих основаниях. Сейчас договоры на охрану и обслуживание охранных систем мелкие и средние компании, как правило, заключают именно с филиалами ФГУП, а не с отделениями МВД. Соответственно, бухгалтер на основании выставленных филиалом счетов-фактур может на общих основаниях принимать уплаченный налог к вычету.

Предупредите руководителя

Многие охранные компании работают в тандеме - ЧОП-"упрощенец" и ЧОП на обычном режиме. Поэтому стоит сразу сообщить ЧОПу о своем налоговом режиме, чтобы вам был предоставлен нужный ЧОП и стоимость его услуг была оптимальной (с НДС или без налога, но с некоторой скидкой).

Охрана перевозимых грузов организации

Организация может и не заключать комплексный договор на охрану своего имущества, а периодически оплачивать лишь разовую охрану при перевозке товарно-материальных ценностей. Возможен и иной вариант: даже при наличии договора на комплексную охрану бухгалтеру может попасть счет на оплату услуг другого ЧОПа или милиции по перевозке особо ценных грузов.

На наш взгляд, в подобных ситуациях порядок налогового и бухгалтерского учета может быть таким же, как и при комплексной охране находящегося на территории организации имущества (см. чуть выше о детализации охранных счетов). А именно: в налоговом учете бухгалтер вправе включать такие расходы на охрану в состав прочих расходов <11>, а в бухгалтерском учете - признавать расходом по обычным видам деятельности.

Неспециализированная охрана и служба безопасности

Многие организации предпочитают экономить или "держать руку на пульсе" - содержат собственных охранников. Вариантов защиты собственными силами у организации всего два.

Во-первых, для охраны имущества и соблюдения пропускного режима организация вправе нанять просто штат вахтеров и сторожей, которые не выполняют охранных услуг в понятии Закона РФ "О частной детективной и охранной деятельности в РФ". Правда, такие сотрудники не могут (в отличие от частных охранников <12>) применять оружие и спецсредства.

Примечание. Кстати, даже если вы наймете на основную работу или по совместительству в свою обычную (не охранную) организацию человека с удостоверением частного охранника, у него в рамках работы в вашей организации не будет как таковых "охранных" прав (применение оружия, спецсредств).

Расходы на зарплату таких вахтеров и сторожей учитываются в обычном порядке, в частности:

(и) в бухгалтерском учете - как расходы по обычным видам деятельности с отражением на счетах по учету затрат на обслуживание объектов охраны, расходов для нужд управления и т.д. (например, Дт 20, 25, 26 - Кт 70 в зависимости от того, какие объекты охраняются). Торговые организации учитывают расходы на содержание и обслуживание своих помещений по дебету счета 44 "Расходы на продажу" <13>;

(и) в налоговом учете - как косвенные расходы на оплату труда персонала, занятого охраной имущества организации <14>.

Еще один вариант - создание собственной службы безопасности. Но мы не рекомендуем организациям создавать такие службы в настоящее время. Дело в том, что по инициативе МВД России Госдума принимает законопроект о поправках в Закон РФ "О частной детективной и охранной деятельности в РФ", который запретит неспециализированным организациям создание собственных служб безопасности <15>. Такое понятие вообще исключается из Закона.

Соответственно, уже имеющиеся службы после принятия и вступления в силу поправок должны быть расформированы, не смогут более приобретать, иметь и использовать гражданское и служебное оружие и т.д.

То есть рядовые организации (кроме стратегических компаний, наделенных правом иметь военизированные подразделения) смогут прибегать к услугам только оставшихся ЧОПов или вневедомственной охраны, требования к которым, кстати существенно ужесточаются.

Охрана руководства и сотрудников

Организация может обеспечивать охрану не только своего имущества, но и руководства и прочих ценных сотрудников (например, имеющих доступ к коммерческой тайне). Юридически оказание на возмездной основе услуг по охране жизни и здоровья граждан (личной охране) законодательством РФ допускается и составляет одну из основных функций частных охранных агентств (предприятий) <16>. Однако с учетом таких расходов не все так просто.

Налоговые органы (а ранее и Минфин России <17>) склонны полагать, что такие расходы в гл. 25 НК РФ не предусмотрены и их нельзя учитывать при налогообложении (равнозначные выводы на основании такой логики могут сделать и "упрощенцы"). Их аргументы сводятся к тому, что расходы по охране связаны с производством и (или) реализацией, только если они касаются охраны организации в целом и всех ее частей как производственного комплекса. А в данном случае это или оплата услуг в пользу работников <18>, или иные затраты не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода <19>.

Соответственно, налоговики предлагают учитывать расходы на охрану сотрудников следующим образом:

(и) в бухгалтерском учете - включать в прочие расходы и отражать по дебету счета 91 <29>;

(и) в налоговом учете - не учитывать в составе расходов, поскольку они не являются обоснованными расходами <20>;

(и) ЕСН и пенсионные взносы - не начислять, так как эти расходы не учитываются в составе расходов при исчислении налога на прибыль <21>;

(и) НДФЛ - облагать в качестве доходов охраняемых работников <22>;

(и) НДС, выставленный в счетах-фактурах по услугам охраны, - не принимать к вычету <23>.

Между тем очевидно, что НК РФ не устанавливает подобных ограничений на учет охранных расходов и, более того, прямо относит к ним расходы на оказание "иных охранных услуг" (помимо собственно охраны имущества) <24>. В итоге один из налогоплательщиков в 2007 г. смог аргументированно доказать в суде, что расходы на охрану сотрудников учитываются при налогообложении прибыли. Налогоплательщик в данном деле настаивал на том, что услуги охраны были оказаны именно в интересах организации, так как возможный ущерб руководителю от противоправных действий отрицательно скажется на ее финансовых интересах <25>. Позднее и Минфин России согласился с тем, что расходы по персональной охране отдельных сотрудников организации (в том числе иностранных специалистов) могут быть учтены при налогообложении прибыли <26>.

Так что позиция налоговых органов не основана на налоговом законодательстве. И бухгалтер, которому принесли счет на оплату услуг личной охраны сотрудников организации, вправе:

(и) в бухгалтерском учете - включить их в расходы на обычные виды деятельности и отражать на счетах по учету затрат на конкретные производственные процессы (например, при охране руководства - на счете 26 по учету общехозяйственных расходов) <27>;

(и) в налоговом учете - учитывать расходы на охрану персонала как прочие расходы на производство и (или) реализацию <28>;

(и) ЕСН и пенсионные взносы - не начислять, поскольку данные услуги оказаны по инициативе и в интересах работодателя и вознаграждением работнику не являются <29>;

(и) НДФЛ - не включать выплаты за охрану в базу по НДФЛ в качестве натурального дохода охраняемого лица (например, руководителя), поскольку опять-таки данные услуги оказаны в интересах работодателя <30>;

(и) НДС, выставленный в счетах-фактурах по услугам охраны, - принять к вычету на общих основаниях.

Совет юристу

Договор на личную охрану сотрудников в чистом виде - редкость. Обычно ЧОПы рекомендуют заключать договор на охрану имущества организации, находящегося при сотрудниках, или комплексный договор на охрану и сотрудников, и имущества (компьютеров, прочей техники, документации, автомобиля, на котором перемещается руководство). Это позволит избежать претензий к учету расходов на охрану, а кроме того, имеет и неналоговые плюсы:

- при охране имущества своих клиентов сотрудники ЧОПа имеют право носить и применять огнестрельное оружие, а при личной охране граждан они до сих пор такого права лишены (допустима только физическая сила и применение спецсредств <31>);

- при личной охране они не имеют права задержать нападавших, а при охране имущества - вправе их задержать и передать милиции <32>.

Таким образом, в услугах на охрану имущества и персонала есть некоторые нюансы, о которых необходимо иметь представление бухгалтеру. Однако в части налогов законодательство и судебная практика создали бухгалтерии при учете затрат на охрану "режим наибольшего благоприятствования". Настоящие проблемы (в том числе в учете) у нее возникнут, если профессиональная охрана не обеспечена и компания понесет потери в результате преступных действий.

<1> ст. 3 Закона РФ от 11.03.92 N 2487-1 "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон)

<2> п. 3 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утв. Постановлением Правительства РФ от 14.08.92 N 589

<3> План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н; пп. 5, 7, 9 ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н

<4> подп. 6 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ

<5> подп. 10 п. 1 ст. 346.16 НК РФ

<6> п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ

<7> подп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ; ст. 9, п. 11 ст. 10 Закона РФ от 18.04.91 N 1026-1 "О милиции"; Письмо МНС России от 29.06.2004 N 03-1-08/1462/17@

<8> Письмо МНС России от 29.06.2004 N 03-1-08/1462/17@

<9> Постановление Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 N 10627/06

<10> Постановление Правительства РФ от 11.02.2005 N 66

<11> п. 1 ст. 257 НК РФ

<12> подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ

<13> статьи 16 - 18 Закона

<14> План счетов и Инструкция по его применению

<15> п. 1 ст. 318 НК РФ

<16> проект Федерального закона N 495510-4, принят в I чтении от 21.03.2008

<17> ст. 3 Закона

<18> Письмо Минфина России от 17.11.2005 N 03-03-04/1/376

<19> п. 29 ст. 270 НК РФ

<20> п. 49 ст. 270 НК РФ

<21> пп. 4, 11 ПБУ 10/99; Инструкция по применению Плана счетов

<22> п. 3 ст. 236 НК РФ; п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"

<23> подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ

<24> подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ

<25> подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ

<26> Постановление ФАС СЗО от 19.07.2007 N А56-35010/2006

<27> Письмо Минфина России от 08.05.2007 N 03-03-06/1/269

<28> пп. 5, 7 ПБУ 10/99

<29> подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ

<30> п. 1 ст. 236, п. 1 ст. 237 НК РФ; п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ

<31> подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ; Постановление ФАС СЗО от 18.01.2007 N А05-7024/2006-34

<32> статьи 16 - 18 Закона

Полный текст статьи читайте в журнале "Главная книга" N 11, 2008
Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" N 11, 2008

"ПРИБЫЛЬНЫЕ" ПРОБЛЕМЫ: ДИВИДЕНДЫ, ДЕКЛАРАЦИЯ И ДРУГОЕ

Дыбов А.И.

ОБ ОТРАЖЕНИИ УБЫТКОВ В ДЕКЛАРАЦИИ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

ООО "Полоса черная, полоса белая" по итогам 2007 г. получило убыток в сумме 100 000 руб. В 2002 - 2006 гг. убытков не было. Остаток неперенесенных убытков, полученных до 01.01.2002, составил 200 000 руб. Из них 30 000 руб. - убыток 1997 г.

По итогам I квартала 2008 г. получена прибыль в размере 130 000 руб., по итогам полугодия - убыток в сумме 10 000 руб. (рассчитан нарастающим итогом с начала года), по итогам 9 месяцев - прибыль в сумме 90 000 руб. (нарастающим итогом). Наконец, за 2008 г. получена прибыль в сумме 150 000 руб. (нарастающим итогом). Ни в 2007, ни в 2008 г. организация не получала дивиденды и не совершала операции с ценными бумагами.

1. Декларация за 2007 г. должна быть заполнена следующим образом (строки форм, в которых ставятся прочерки, а также строки, не нужные для иллюстрации примера, не приводятся).

Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций

Лист 02

Расчет налога на прибыль организаций

Приложение N 4 к Листу 02

Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу

2. При заполнении декларации за I квартал 2008 года следует учитывать, что:

- из остатка убытков, полученных до 01.01.2002 (200 000 руб.), должен быть исключен убыток 1997 г. (30 000 руб.), т.к. срок на его перенос истек;

- строки 160 - 180 приложения N 4 к листу 02 по отчетным периодам не заполняются.

Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций

Лист 02

Расчет налога на прибыль организаций

Приложение N 4 к Листу 02

Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу

3. Декларация за полугодие будет заполнена следующим образом (напоминаем, что убыток за полугодие не увеличивает остаток убытков на начало года).

Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций

Лист 02

Расчет налога на прибыль организаций

Приложение N 4 к Листу 02

Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу

4. Декларация за 9 месяцев 2008 г. должна выглядеть так.

Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций

Лист 02

Расчет налога на прибыль организаций

Приложение N 4 к Листу 02

Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу

5. Декларация за год будет иметь следующий вид.

Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций

Лист 02

Расчет налога на прибыль организаций

Приложение N 4 к Листу 02

Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу

Впервые опубликовано в издании "Главная книга. Конференц-зал", 2008, N 6

ОБ УБЫТКАХ ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ВЕКСЕЛЕЙ

Кошелев А.П.

Вопрос. Скажите, пожалуйста, а расходы по векселям можно учитывать при расчете налоговой базы по обычным видам деятельности или на них тоже распространяется 280-я статья?

А. К.: Смотря о каких векселях и каких расходах вы говорите. Можно немного подробнее?

Вопрос. Обычная ситуация. Нам поставляют товар, расплатиться за который сейчас мы не можем. Мы выписываем продавцу вексель. Сумма по векселю, конечно, больше задолженности за товар, иначе поставщик бы просто не согласился. Так вот, дисконт по векселю - это обычный расход или убыток от реализации ценных бумаг?

А. К.: Обычный. Ведь реализовать можно только активы, то есть принадлежащие вам вещи или имущественные права, а для вас ваш собственный вексель не является активом. Он лишь подтверждает существование вашей задолженности перед поставщиком <1>. То есть в вашем случае вексель - это документ, удостоверяющий ваше обязательство, продать которое в принципе невозможно. Поэтому никакой отдельной операции при передаче векселя не происходит. Вы просто подтверждаете вашу задолженность перед продавцом.

И вексель в этом случае опосредует отношения коммерческого кредита, предоставленного в виде отсрочки оплаты товаров <2>. А дисконт по нему учитывается как расход в виде процентов по долговому обязательству <3>. Это подтверждается и тем, что в налоговом законодательстве к процентам относится любой заранее установленный доход по любому долговому обязательству, в том числе и дисконт <4>.

Вопрос. А если мы выдаем вексель не для оплаты товаров, а просто для того, чтобы получить деньги?

А. К.: Все то же самое. Разница только в том, что у вас вексель опосредует отношения не коммерческого кредита, а обычного займа. Но для целей налогообложения прибыли это не имеет значения. Важно то, что это ваш собственный вексель, который свидетельствует о вашем заемном обязательстве. Дисконт или проценты по такому векселю учитываются при формировании налоговой базы по обычным видам деятельности. Не забывайте только об ограничениях, предусмотренных ст. 269.

Вопрос. А налоговики с этим согласятся?

А. К.: По этому вопросу есть разъяснения Минфина. Специалисты финансового ведомства соглашаются с тем, что при передаче собственного векселя реализации ценных бумаг не происходит, а дисконт по нему учитывается в расходах по обычным видам деятельности <5>.

Правда, арбитражная практика говорит о том, что налоговые инспекции на местах зачастую думают по-другому. По их мнению, налоговую базу по операциям с собственными векселями нужно определять отдельно по правилам 280-й статьи. При этом деньги, полученные от векселедержателя, учитываются как доход, а номинал векселя - как расход. Отрицательная разница между ними, то есть дисконт, признается убытком от реализации ценных бумаг, который не может уменьшать прибыль по обычным видам деятельности <6>. К счастью, суды с такой точкой зрения, как правило, не соглашаются, указывая, что выдача собственных векселей - это способ привлечения заемных средств, который не связан с обращением ценных бумаг <7>.

Хотя в некоторых случаях и суды встают на сторону налоговиков. И, на мой взгляд, виноваты в этом сами налогоплательщики. Зачем, к примеру, нужно составлять договор купли- продажи собственных векселей? Конечно, природа векселя от этого не изменится, он по- прежнему останется долговым обязательством. Но ведь договор купли-продажи подразумевает именно реализацию <8>. И не удивительно, что у инспекторов появляется соблазн расценить деньги, полученные в долг от векселедержателя, как выручку от реализации ценных бумаг. И не только у них. Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, сославшись на буквальный смысл одного из таких договоров, пришел к выводу о том, что его предметом является именно купля-продажа ценных бумаг, а не заем. И значит, проценты по векселю нужно учитывать по правилам 280-й статьи. И это несмотря на то, что на момент рассмотрения дела векселедержатель уже предъявил векселя к погашению <9>. При этом при рассмотрении других дел тот же суд соглашался с тем, что проценты по собственному векселю учитываются в расходах по обычным видам деятельности <10>.

Желание организаций иметь как можно больше документов, подтверждающих условия сделки, понятно. Но стоит учесть, что в принципе получение денег под вексель не должно оформляться ничем, кроме выдачи самого векселя. И если составление акта приема-передачи еще может быть целесообразным (хотя бы для того, чтобы у векселедателя остался какой-то первичный документ), то договор купли-продажи явно излишен. Более того, как видим, он может привести и к негативным налоговым последствиям.

Вопрос. Понятно. А если, наоборот, мы получаем вексель от покупателя, а потом погашаем или продаем с дисконтом, тогда как учитываются убытки?

А. К.: Здесь порядок учета может различаться в зависимости от того, чей вексель вы получили и что с ним потом сделали. Если вы получаете собственный вексель покупателя и через какое-то время, предъявив его к погашению, получаете деньги, то, по сути, происходит возврат займа. Поэтому о реализации ценных бумаг здесь опять же речи не идет. Да и убытков здесь не будет.

Другое дело, если вы, не дожидаясь срока погашения, передали вексель покупателя по индоссаменту. В этот момент все обязательства покупателя перед вами прекращаются. Поэтому передачу векселя третьему лицу, на мой взгляд, следует рассматривать как отдельную операцию. Конечно, можно сказать, что деньги, полученные за вексель, это не что иное, как выручка от продажи товара. Но проблема в том, что вексель - это не только документ, удостоверяющий заемное обязательство, но еще и ценная бумага <11>. И когда мы передаем вексель покупателя третьему лицу, мы продаем самостоятельный актив - ценную бумагу. Поэтому я считаю, что если вексель покупателя, полученный в оплату товаров, передается по индоссаменту с дисконтом, то дисконт следует рассматривать как убыток от реализации ценных бумаг и учитывать его в соответствии со статьей 280 Налогового кодекса.

Аналогичный порядок будет правильным и при передаче по индоссаменту или погашении векселей третьих лиц, полученных в оплату товаров. С этим согласен и Минфин <12>. Ведь в такой ситуации организация фактически обменивает один актив (товар) на другой (вексель). И если в дальнейшем актив, полученный от покупателя, продается, то эта операция уже никак не связана с поставкой товара. А поскольку этот актив является ценной бумагой, то доходы и расходы от его реализации нужно учитывать по правилам 280-й статьи.

Однако не могу не сказать, что арбитражная практика говорит об обратном. Суды большинства округов считают, что любой вексель, полученный в оплату товаров, следует рассматривать исключительно как средство платежа, а не как самостоятельный объект сделки. Поэтому если в дальнейшем организация предъявляет такой вексель к погашению или передает по индоссаменту с дисконтом, то дисконт следует учитывать в составе внереализационных расходов по обычным видам деятельности <13>. Очевидно, что для организации, у которой нет прибыли от операций с аналогичными ценными бумагами, такой вариант более выгоден. Ведь если учитывать дисконт по правилам 280-й статьи, то он вообще не будет уменьшать налогооблагаемую прибыль <14>. Конечно, при применении этого варианта учета избежать претензий налоговиков вряд ли получится, но, если дело дойдет до суда, скорее всего, он вас поддержит.

Но все-таки еще раз повторю, что мне такой вариант учета кажется необоснованным. Хотя бы потому, что непонятно, какой именно расход по обычным видам деятельности суды разрешают учитывать. В большинстве судебных решений ответа на этот вопрос не найти. Но суд Западно-Сибирского округа однажды согласился с тем, что дисконт при погашении векселя - это проценты по долговому обязательству <15>. Проценты, которые векселедержатель (заимодавец) уплачивает векселедателю (заемщику)? По-моему, странно.

А вообще, какой бы точки зрения вы ни придерживались, думаю, вы согласитесь с тем, что расчеты векселями могут повлечь за собой множество проблем. И связаны они могут быть не только со сложностью учета, но и с финансовыми потерями в виде излишне уплаченных налогов. Поэтому, прежде чем согласиться принять вексель в оплату товара, нужно тщательно просчитать все возможные последствия. Вполне возможно, что и проще, и выгоднее будет продолжать учитывать на балансе дебиторскую задолженность покупателя. Кстати, при необходимости ее тоже можно продать <16>.

Но мы немного отвлеклись. У нас осталась еще ситуация, когда организация приобретает вексель за деньги и затем продает его третьему лицу по меньшей цене. Судебные решения по этому вопросу мне неизвестны. Но мне кажется, что здесь никаких вопросов возникать не должно. Отрицательная разница между ценой приобретения и продажи векселя будет убытком от операций с ценными бумагами. Именно такой точки зрения придерживается и Минфин <17>.

Вопрос. У меня еще такой вопрос. Предположим, полученный нами вексель не был погашен векселедателем, и продать его тоже не удалось. Организация списывает вексель на убытки как безнадежный долг. Этот убыток тоже будет относиться к налоговой базе по операциям с ценными бумагами?

А. К.: Опять же все зависит от того, является ли организация первым векселедержателем или нет. Долг вашего контрагента по его собственному векселю, переданному в оплату товара или за деньги, для вас представляет собой дебиторскую задолженность. И если вы этот вексель никому не передали, а покупатель или заемщик в дальнейшем, например, обанкротился, то эта задолженность списывается на убытки по обычным видам деятельности как безнадежный долг <18>.

Если же вы списываете вексель третьего лица, полученный в оплату товара или приобретенный за деньги, то убыток уже будет относиться к налоговой базе по операциям с ценными бумагами. Основания для этого вывода аналогичны основаниям для учета дисконта по 280-й статье. Причем в данном случае с необходимостью отдельного учета убытка по операциям с векселями соглашаются и Минфин, и арбитражные суды <19>.

Из арбитражной практики известны еще и такие случаи, когда организация передает векселя третьих лиц по индоссаменту, но не получает за них денег от покупателя. Затем покупатель признается банкротом, и организация списывает долг по оплате векселей на убытки. Очевидно, что в такой ситуации убыток будет учитываться при определении налоговой базы по операциям с ценными бумагами, что подтверждается и судебными решениями <20>.

Кстати, такие ситуации сами по себе говорят о том, что получение векселя от покупателя или заемщика еще не означает стопроцентной гарантии погашения его задолженности. Это еще один аргумент в пользу того, чтобы не прибегать к использованию векселей, когда нет уверенности в платежеспособности векселедателя.

<1> ст. 815 ГК РФ

<2> п. 1 ст. 823 ГК РФ

<3> подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ

<4> п. 3 ст. 43 НК РФ

<5> Письма Минфина России от 10.03.2006 N 03-03-04/1/205, от 15.11.2005 N 03-03-04/1/362

<6> пп. 8, 10 ст. 280 НК РФ

<7> Постановления ФАС ВВО от 29.06.2007 N А11-5378/2006-К2-23/419; ФАС ВСО от 18.10.2006 N А33-326/05-Ф02-5385/06-С1; ФАС ЗСО от 12.12.2007 N Ф04-42/2007(50-А27-15)

<8> п. 1 ст. 454 ГК РФ

<9> Постановление ФАС ЗСО от 20.09.2006 N Ф04-5956/2006(26388-А67-35)

<10> Постановление ФАС ЗСО от 15.05.2006 N Ф04-1880/2006(21290-А27-26)

<11> ст. 143 ГК РФ

<12> Письмо Минфина России от 10.03.2006 N 03-03-04/1/205

<13> Постановления ФАС ДВО от 05.07.2006 N Ф03-А73/06-2/1853; ФАС ЗСО от 21.11.2007 N Ф04-8118/2007(40398-А45-41); ФАС МО от 17.04.2007 N КА-А41/2436-07; ФАС ПО от 29.06.2006 N А65-25836/2005-СА1-29; ФАС СЗО от 04.04.2006 N А56-51384/04; ФАС ЦО от 15.02.2007 N А09-3503/06-22

<14> пп. 8, 10 ст. 280 НК РФ

<15> Постановление ФАС ЗСО от 28.02.2005 N Ф04-588/2005(8599-А81-26)

<16> ст. 382 ГК РФ, ст. 279 НК РФ

<17> Письмо Минфина России от 03.10.2007 N 03-03-06/2/188

<18> подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ

<19> Письмо Минфина России от 14.02.2006 N 03-03-04/2/32; Постановление ФАС СЗО от 22.08.2005 N А56-42834/04

<20> Постановления ФАС ЗСО от 10.09.2007 N Ф04-5719/2007(37434-А27-15); ФАС СЗО от 17.10.2006 N А05-3377/2006-34

Впервые опубликовано в издании "Главная книга. Конференц-зал", 2008, N 6

О ПОРЯДКЕ РАСЧЕТА ОТПУСКНЫХ

Ковязина Н.З.
Заграничная Т.Г.

Поговорим об отпусках. Сразу обращу ваше внимание: когда речь идет о правилах расчета отпускных, то абсолютно те же нормы применяются и для расчета компенсации за неиспользованный отпуск. Я не буду больше акцентировать на этом внимание. Просто вы имейте в виду, что порядок расчета будет одинаков для обоих этих случаев.

Итак, все очень легко, если мы рассчитываем средний заработок для отпуска при полностью отработанном расчетном периоде. Совершенно не имеет значения, был ли у вас суммированный учет рабочего времени или поденный. Правило едино: заработную плату расчетного периода делим на 12, потом на 29,4 - среднемесячное число календарных дней в месяце, и умножаем на количество дней отпуска.

То есть сначала путем деления зарплаты на среднее количество дней рассчитываем средний дневной заработок работника. А потом, умножив это число на количество дней в отпуске, получаем собственно сумму отпускных.

Вот простая формула:

Понятно, что эта формула работает только для 12-месячного расчетного периода. Если же установлен расчетный период иной продолжительности, то в знаменателе дроби вместо 12 будет количество месяцев, соответствующее вашему расчетному периоду.

С этим сложностей вроде не возникает. Проблемы появляются, когда расчетный период отработан не полностью, а эта ситуация, согласитесь, наиболее частая. Все-таки мало кто из работников за 12 месяцев расчетного периода ни разу не был ни в отпуске, ни на больничном, ни в командировке.

Так вот если расчетный период отработан не полностью, то сумма отпускных будет рассчитываться по формуле:

А вопросы здесь могут возникнуть на том этапе, когда бухгалтер задумывается над тем, как же все-таки правильно определить количество календарных дней в не полностью отработанных месяцах.

Раньше, в соответствии с 9-м пунктом старого Положения, количество таких дней определялось через календарную пятидневку, приходящуюся на присутственное время, умноженную на коэффициент 1,4.

Поскольку дни в этом случае рассчитывались не через отработку, а через календарь, то при расчете отпускных в некоторых ситуациях получались перекосы либо в пользу работника, либо в пользу работодателя.

Приведу уже ставший хрестоматийным пример. Рассчитываем отпускные. В одном из месяцев расчетного периода много рабочих дней. Это, например, август с его 23 днями. Работник принес больничный листок на 1 день болезни в этом месяце. Получается, что месяц отработан не полностью. И когда мы отработанные 22 дня по пятидневке присутственной умножаем на 1,4, у нас получается 30,8, больше среднемесячного числа. Ясно, что работнику это совершенно невыгодно.

Поэтому нашей задачей было этот механизм подкорректировать, и в новом Положении мы это сделали.

Теперь мы будем определять количество дней в неполном месяце путем деления их среднемесячного числа - 29,4 - на количество календарных дней неполного месяца и умножения на количество календарных дней, приходящихся на присутственное время в этом неполном месяце. То есть за 29,4, за среднемесячное количество дней, никогда мы не должны уйти, ни в какой ситуации.

Итак, формула для расчета количества дней в неполном месяце такова:

А чтобы рассчитать количество календарных дней, приходящихся на отработанное время в неполном месяце, нужно попросту из общего числа календарных дней в месяце вычесть те дни, которые приходятся на время, исключаемое из расчетного периода.

Например, болел работник с 15 по 19 мая, 5 дней. В мае 31 календарный день. Значит, на отработанное в мае время приходится 26 календарных дней (31 д. - 5 дн.)

А количество календарных дней в неполном месяце, которое будет принимать участие в дальнейших расчетах, составит 24,7 (29,4 дн/мес. / 31 дн/мес. х 26 дн.)

Впервые опубликовано в издании "Главная книга. Конференц-зал", 2008, N 6

О ПЕРИОДЕ НАЛОГОВОГО УЧЕТА ОТПУСКНЫХ

Щигарев С.А.

Можно ли для целей налогообложения прибыли учесть отпускные в составе расходов на оплату труда единовременно в периоде их начисления, если отпуск приходится на несколько налоговых (отчетных) периодов?

<*> В данном деле работники были отозваны из отпуска <8> и вновь продолжили его в другом налоговом периоде. При этом налоговая база была уменьшена не только на сумму начисленных и выплаченных отпускных, приходящихся на неиспользованную часть отпуска, но и на сумму заработной платы, начисленной и выплаченной за тот же месяц.

<1> п. 7 ст. 255 НК РФ

<2> п. 4 ст. 272 НК РФ

<3> ст. 136 ТК РФ

<4> пп. 1, 4 ст. 272 НК РФ

<5> п. 1 ст. 272 НК РФ

<6> Письмо Минфина России от 04.09.2007 N 03-03-06/1/641

<7> см. Постановления от 23.01.2008 N Ф04-222/2008(688-А27-37), Ф04-222/2008(741-А27-37), от 11.05.2006 N Ф04-2610/2006(22165-А46-40), от 03.12.2007 N Ф04-8300/2007(40621-А75-15)

<8> ст. 125 ТК РФ

Впервые опубликовано в издании "Главная книга. Конференц-зал", 2008, N 6

О ПЕРЕЧИСЛЕНИИ НДФЛ С ОТПУСКНЫХ

Еферова Т.В.

Можно ли перечислять в бюджет НДФЛ, удержанный с отпускных, вместе с НДФЛ по заработной плате при окончательном расчете за месяц?

<1> п. 1 ст. 226 НК РФ

<2> статьи 114, 129; гл. 21 "Заработная плата" ТК РФ

<3> п. 2 ст. 223 НК РФ

<4> п. 3 ст. 226 НК РФ

<5> статьи 106, 107 ТК РФ

<6> подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ

<7> пп. 4, 6 ст. 226 НК РФ; Письма Минфина России от 06.03.2008 N 03-04-06-01/49, от 24.01.2008 N 03-04-07-01/8, от 10.10.2007 N 03-04-06-01/349; Письмо ФНС России от 09.01.2008 N 18-0-09/0001

<8> см. Постановления от 27.09.2006 N А12-5949/06-С33, от 15.09.2005 N А57-17261/04

<9> см. Постановления от 13.03.2008 N А56-17909/2007, от 21.12.2006 N А56-59032/2005, от 25.01.2006 N А56-21695/2005

<10> см. Постановления от 04.03.2008 N Ф09-982/08-С2, от 22.09.2005 N Ф09-4186/05-С2

Впервые опубликовано в издании "Главная книга. Конференц-зал", 2008, N 6

Все права защищены © 2008 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. (495)956-8283
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/