Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации (ООО) расчеты с участником - физическим лицом (резидентом РФ) по причитающемуся ему имуществу, распределяемому при ликвидации этого ООО? Выплата производится денежными средствами и превышает первоначальный взнос участника в уставный капитал общества.

Стоимость имущества ООО, причитающаяся участнику после расчетов с кредиторами, составила 800 000 руб. и выплачена участнику денежными средствами путем перечисления на его банковский счет.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Юридическое лицо может добровольно ликвидироваться по решению его учредителей (участников) или органа юридического лица, уполномоченного на то учредительным документом (п. 2 ст. 61 Гражданского кодекса РФ, п. 1 ст. 57 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ)).

Порядок ликвидации юридического лица, в том числе по решению его учредителей, установлен ст. ст. 61 - 63 ГК РФ, а также ст. ст. 57, 58 Закона N 14-ФЗ и подробно описан в Путеводителе по корпоративным процедурам.

Оставшееся после завершения расчетов с кредиторами имущество ликвидируемого общества распределяется между участниками общества. При этом в первую очередь осуществляется выплата участникам общества распределенной, но невыплаченной части прибыли, а затем осуществляется распределение имущества ликвидируемого общества между участниками общества пропорционально их долям в уставном капитале общества (п. 1 ст. 8, п. 1 ст. 58 Закона N 14-ФЗ). В рассматриваемой ситуации исходим из того, что у организации нет задолженности перед участником по выплате ему распределенной прибыли.

Бухгалтерский учет

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по расчетам с участниками (учредителями) организации при ее ликвидации нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету не установлен. Соответственно, такой порядок организация может разработать самостоятельно и закрепить его в своей учетной политике (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

При этом можно говорить, что распределение имущества ликвидируемого общества между участниками является уменьшением капитала организации, обусловленным изъятиями собственников, то есть такие выплаты, в том числе денежными средствами, не признаются расходами организации. Это следует из положений п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 7.6 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997).

Таким образом, при распределении имущества между участниками организация отражает возникновение задолженности перед участником в размере стоимости причитающегося ему при ликвидации имущества с уменьшением на эту стоимость средств собственного капитала (уставного капитала, а также нераспределенной прибыли). На дату перечисления в адрес участника денежных средств задолженность перед ним погашается.

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с изложенным выше, а также правилами, установленными Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Сумма передаваемых выбывающему участнику в связи с ликвидацией ООО средств признается его доходом применительно к ст. 41 Налогового кодекса РФ и подлежит налогообложению НДФЛ в общеустановленном порядке (пп. 10 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ).

Налогообложение дохода физического лица, являющегося налоговым резидентом РФ, производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Организация в качестве налогового агента должна исчислить сумму НДФЛ, удержать ее у налогоплательщика и перечислить в бюджет (п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

Организация исчисляет и удерживает НДФЛ непосредственно из дохода участника при его фактической выплате. Исчисленный и удержанный НДФЛ перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем перечисления денежных средств с расчетного счета организации (пп. 1 п. 1 ст. 223, п. п. 3, 4, 6 ст. 226 НК РФ).

Кроме того, организация в качестве налогового агента представляет в налоговый орган по месту своего учета в отношении выплаченного участнику дохода сведения, предусмотренные п. 2 ст. 230 НК РФ, а именно:

- документ, содержащий сведения о доходах участника истекшего налогового периода и суммах НДФЛ, исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджет за этот налоговый период ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Форма сведений о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ), Порядок ее заполнения, а также Формат представления в электронной форме утверждены Приказом ФНС России от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@;

- расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом. Расчет представляется за первый квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Форма расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), Порядок ее заполнения и представления, а также Формат представления в электронной форме утверждены Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@.

Для доходов, в отношении которых применяется ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ (п. 3 ст. 210 НК РФ).

В данной консультации рассмотрим вопрос о предоставлении участнику имущественного налогового вычета, предусмотренного ст. 220 НК РФ <*>.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ налогоплательщик (участник ООО) при ликвидации общества имеет право на имущественный вычет. Данное право реализуется путем уменьшения налогоплательщиком суммы облагаемых НДФЛ доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением доли в уставном капитале. К таким расходам относятся расходы в сумме денежных средств и (или) стоимости иного имущества, внесенных в качестве взноса в уставный капитал при учреждении общества, и расходы на приобретение или увеличение доли в уставном капитале общества. Это следует из абз. 2, 3, 4, 5 пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ.

Заметим, что при отсутствии документально подтвержденных расходов на приобретение доли в уставном капитале общества имущественный налоговый вычет предоставляется в размере доходов, полученных налогоплательщиком в результате прекращения участия в обществе, не превышающем в целом 250 000 руб. за налоговый период (абз. 6 пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ).

Дополнительно об изменении с 01.01.2016 перечня оснований и особенностей предоставления имущественного вычета по НДФЛ, предусмотренного пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, см. Практическое пособие по НДФЛ <**>.

Данный вычет предоставляется участнику при подаче им в налоговый орган по окончании налогового периода декларации по НДФЛ (п. 7 ст. 220 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества при его выходе из общества не признается реализацией и, соответственно, не признается объектом налогообложения по НДС (пп. 5 п. 3 ст. 39, пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации причитающаяся участнику доля имущества больше его первоначального взноса.

Однако передача имущества ликвидируемого ООО в данном случае производится путем перечисления денежных средств. При выплате причитающейся участнику доли в имуществе ликвидируемого ООО денежными средствами объекта налогообложения по НДС не возникает на основании положений пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ.

Налог на прибыль организаций

Сумма выплаченных участнику денежных средств при ликвидации ООО (как в пределах первоначального вклада участника, так и сверх его вклада) не может быть признана в составе расходов, поскольку рассматриваемая выплата не соответствует требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, так как она не направлена на получение дохода (п. 49 ст. 270 НК РФ).

--------------------------------

<*> Предоставление иных налоговых вычетов, предусмотренных гл. 23 НК РФ, в данной консультации не рассматривается.

<**> Отметим, что до 01.01.2016 вопрос о порядке налогообложения НДФЛ дохода, полученного участником при ликвидации общества, был спорным. Подробно данный вопрос освещен в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.

Т.Е.Меликовская
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

11.01.2016

Ситуация:

Как отразить в учете организации-перевозчика оказание услуг по перевозке груза белорусской компании (грузоотправителю) с территории Республики Беларусь на территорию государства - члена Евросоюза?

Перевозка груза осуществляется автомобильным транспортом по договору перевозки, заключенному между организацией и белорусским грузоотправителем. Договорная стоимость перевозки (провозная плата) составляет 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). Стоимость перевозимого груза, указанная в товаросопроводительных документах, составляет 800 000 руб. Фактическая себестоимость оказанных услуг по данным бухгалтерского учета составила 60 000 руб. и равна сумме прямых расходов, по данным налогового учета, на оказание этих услуг, признанных расходом текущего отчетного периода, в котором они оказаны. Факт оказания услуг подтверждается актом приемки-сдачи оказанных услуг, подписываемым сторонами договора. Оплата услуг произведена белорусской компанией после их оказания.

Для целей налогового учета доходов и расходов организацией применяется метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату (п. 1 ст. 785 Гражданского кодекса РФ).

Провозная плата устанавливается соглашением сторон, если иное не предусмотрено законом или иными правовыми актами (п. 1 ст. 790 ГК РФ).

Заключение договора перевозки груза автомобильным транспортом подтверждается составлением транспортной накладной (п. 2 ст. 785 ГК РФ, ч. 1 ст. 8 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" (далее - Закон N 259-ФЗ), п. 6 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272). Заметим, что согласно разъяснениям, содержащимся в Письме Минтранса России от 30.09.2011 N СА-19/11175 (направлено Письмом ФТС России от 13.10.2011 N 04-34/49597), транспортная накладная, являющаяся подтверждением заключения договора перевозки грузов, используется при осуществлении перевозок грузов по территории Российской Федерации. При осуществлении международных автомобильных перевозок грузов подтверждением заключения договора перевозки грузов является международная накладная, которая должна содержать сведения, установленные положениями Конве нции о договоре международной дорожной перевозки грузов, подписанной в г. Женеве 19 мая 1956 г. (КДПГ).

В данном случае перевозка осуществляется вне территории РФ, следовательно, заключение договора перевозки груза подтверждается составлением международной транспортной накладной.

Перевозчик несет ответственность за сохранность груза с момента принятия его к перевозке и до выдачи грузополучателю или управомоченному им лицу, если не докажет, что утрата, недостача или повреждение (порча) груза произошли вследствие обстоятельств, которые перевозчик не мог предотвратить и устранение которых от него не зависело (п. 1 ст. 796 ГК РФ, ч. 5 ст. 34 Закона N 259-ФЗ).

Бухгалтерский учет

Стоимость груза, полученного российской транспортной организацией от белорусской компании для перевозки, отражается на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). На дату передачи груза грузополучателю или его управомоченному лицу стоимость груза списывается с забалансового счета 002.

Поступления (выручка), связанные с оказанием услуг по перевозке груза, признаются доходом от обычных видов деятельности на дату оказания услуг (в данном случае - на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг) в сумме, установленной договором (п. п. 5, 6, 6.1, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Одновременно с признанием выручки фактическая себестоимость оказанных услуг относится на себестоимость продаж текущего отчетного периода (п. п. 9, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Бухгалтерские записи по отражению в учете рассматриваемых операций производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров, работ или услуг на территории РФ.

Взимание НДС по договорам, заключенным между российскими и белорусскими организациями, осуществляется в соответствии с Договором о Евразийском экономическом союзе (ЕАЭС) (подписан в г. Астане 29.05.2014). Порядок взимания НДС при выполнении работ, оказании услуг установлен Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (Приложение N 18 к Договору о ЕАЭС).

В соответствии с п. 2 ст. 72 Договора о ЕАЭС, п. 28 Протокола взимание НДС при оказании услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации услуг.

На основании пп. 5 п. 29 Протокола местом реализации услуг по перевозке груза (независимо от пункта отправления и пункта назначения) признается территория РФ, поскольку данные услуги оказываются российской организацией и не поименованы в пп. 1 - 4 п. 29 Протокола. Следовательно, налоговая база, ставка и порядок взимания НДС определяются в соответствии с нормами гл. 21 НК РФ (абз. 2 п. 28 Протокола).

Поскольку в рассматриваемой ситуации оба пункта (пункт отправления и пункт назначения) расположены за пределами РФ, данная перевозка не соответствует понятию международной перевозки применительно к пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, в отношении которой применяется ставка НДС 0%. Согласно данной норме под международной перевозкой понимается перевозка товаров (в том числе автотранспортными средствами), при которой пункт отправления или пункт назначения расположен за пределами РФ. Следовательно, в таком случае услуги перевозки облагаются по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

Аналогичная позиция по вопросу применения ставки НДС 18% в случае заключения договора перевозки с грузоотправителем (членом ЕАЭС), если пункт отправления и пункт назначения расположены за пределами РФ, изложена в Письмах Минфина России от 14.07.2015 N 03-07-13/1/40343, от 02.09.2015 N 03-07-13/1/50600, от 19.03.2015 N 03-07-13/1/15028.

Налоговая база определяется на момент оказания услуг (на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг) исходя из договорной стоимости перевозки (без учета НДС) (п. 1 ст. 154, абз. 3 п. 1 ст. 105.3, пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).

Организация при реализации услуг перевозки обязана предъявить к уплате грузоотправителю сумму НДС и выставить счет-фактуру не позднее пяти календарных дней со дня оказания услуг (п. п. 1, 3 ст. 168, пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Выручка от оказания услуг по перевозке груза (провозная плата) признается доходом от реализации в размере договорной стоимости (без учета НДС) (абз. 5, пп. 1 п. 1 ст. 248, п. п. 1, 2 ст. 249 НК РФ).

Указанный доход организация признает в том отчетном (налоговом) периоде, в котором данные услуги фактически оказаны (в данном случае - на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг) (п. п. 1, 3 ст. 271 НК РФ).

Затраты, связанные с оказанием услуг, учитываются в качестве прямых или косвенных расходов в зависимости от перечня прямых расходов, предусмотренного учетной политикой организации (пп. 1, 2, абз. 9, 10 п. 1 ст. 318 НК РФ).

По общему правилу прямые расходы относятся к текущим расходам того отчетного (налогового) периода, в котором признана выручка от реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ). Косвенные расходы, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода (абз. 1 п. 2 ст. 318 НК РФ).

При этом организация, оказывающая услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от реализации услуг данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ). Такой порядок признания прямых расходов закрепляется в учетной политике организации (ст. 313 НК РФ).

В данном случае сумма прямых расходов на оказание рассматриваемых услуг, признанных в налоговом учете расходами текущего отчетного периода, равна фактической себестоимости оказанных услуг по данным бухгалтерского учета.

М.С.Радькова
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

11.01.2016