Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в 2009 г. в учете заемщика, применяющего УСН, получение и возврат займа, если заемные средства использованы для перечисления 100%-ной предоплаты в счет поставки сырья?

Заем в сумме 200 000 руб. получен 26 января, а возвращен 26 февраля. В день получения заем перечислен поставщику в счет поставки сырья. Сырье получено от поставщика 4 февраля. Проценты уплачиваются из расчета 5% годовых на дату возврата займа.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ).

В рассматриваемой ситуации организации предоставлен заем под проценты (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Полученные организацией в качестве займа денежные средства, а также денежные средства, направленные на погашение полученного займа, не признаются в бухгалтерском учете заемщика ни в составе доходов, ни в составе расходов (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Выбытие активов в порядке предоплаты также не признается расходом организации (п. 3 ПБУ 10/99).

Начиная с 2009 г. при отражении в бухгалтерском учете расходов, связанных с выполнением обязательств по займам, следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденным Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н.

Сумма займа, поступившая на расчетный счет организации, отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с кредитом счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (п. 2 ПБУ 15/2008, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В рассматриваемой ситуации расходами, связанными с выполнением обязательств по полученному займу, являются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (п. 3 ПБУ 15/2008). Проценты по займу отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (п. 4 ПБУ 15/2008).

В данном случае полученный заем перечислен поставщику в качестве предоплаты в счет поставки сырья. Обращаем внимание, что с 01.01.2009 в такой ситуации проценты признаются в составе прочих расходов, то есть в отличие от ранее действовавшего порядка не относятся на увеличение дебиторской задолженности (п. 7 ПБУ 15/2008, п. 11 ПБУ 10/99).

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу, включаются в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа. Указанные проценты могут включаться в состав прочих расходов исходя из условий предоставления займа в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения (п. 8 ПБУ 15/2008).

Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. 6 ПБУ 15/2008).

Таким образом, начисление процентов в рассматриваемой ситуации отражается в бухгалтерском учете ежемесячно по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 66 (Инструкция по применению Плана счетов).

Приобретенное сырье принимается к бухгалтерскому учету в качестве материально- производственных запасов по фактической себестоимости, равной сумме фактических затрат на его приобретение (с учетом НДС) (п. п. 2, 5, абз. 3, 6 п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, п. 2 ст. 346.11, пп. 3 п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ) <*>.

Оприходование сырья отражается по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов) <**>.

Налог, уплачиваемый при применении УСН

Денежные средства, полученные по договорам займа, а также передаваемые заимодавцу в счет погашения займа, не учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.16, пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Сумма перечисленной предоплаты не признается в составе расходов (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

При определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в составе материальных расходов учитывается стоимость приобретенного сырья (пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Обращаем внимание, что с 01.01.2009 с учетом изменений, внесенных п. 10 ст. 1 Федерального закона от 22.07.2008 N 155-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации", для признания стоимости сырья в составе материальных расходов теперь не важен факт его отпуска в производство, достаточно только одного условия - погашения задолженности за полученное от поставщика сырье (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Для целей налогового учета расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Таким образом, при получении от поставщика сырья, за которое была перечислена предоплата, в составе расходов признаются стоимость сырья и сумма НДС, относящаяся к этому сырью (пп. 5, 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

При определении налоговой базы организация, применяющая УСН, в составе расходов учитывает также проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (займов) (пп. 9 п. 1 ст. 346.16, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Указанные расходы принимаются в порядке, предусмотренном ст. 269 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). В данной схеме исходим из предположения, что предусмотренная договором займа процентная ставка не превышает ставку рефинансирования ЦБ РФ на дату получения займа, то есть вся сумма уплаченных процентов признается расходом при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 66:

66-1 "Расчеты по основной сумме займа";

66-2 "Расчеты по процентам по займу".

К балансовому счету 60:

60-1 "Расчеты с поставщиками за поставленное имущество";

60-2 "Расчеты с поставщиками по предоплате".

<*> Заметим, что в настоящее время в абз. 8 п. 6 ПБУ 5/01 указано, что к фактическим затратам на приобретение сырья относятся начисленные до принятия его к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, привлеченным для приобретения этого сырья.

На наш взгляд, с 01.01.2009 данная норма применению не подлежит, так как она противоречит более позднему по времени принятия ПБУ 15/2008.

<**> Сумма НДС, предъявленная поставщиком сырья, может отражаться в бухгалтерском учете организации, применяющей УСН, с использованием либо без использования счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (в зависимости от принятой организацией учетной политики). В данной схеме исходим из условия, что предъявленная сумма НДС включается в фактические затраты, связанные с приобретением сырья, напрямую без использования счета 19 (Инструкция по применению Плана счетов).

2008-11-17	Н.А.Якимкина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

В учете организации отражены отложенный налоговый актив (ОНА) и отложенное налоговое обязательство (ОНО). Какие записи в бухгалтерском учете должна произвести организация в связи со снижением с 01.01.2009 налоговой ставки по налогу на прибыль?

Организация применяет кассовый метод учета доходов и расходов для целей налогообложения прибыли. В декабре 2008 г. организация получила предоплату в размере 200 000 руб. в счет оплаты услуг, которые будут оказаны в 2009 г. (по договору N 1), а также оказала услуги, оплата за которые в размере 250 000 руб. должна поступить в 2009 г. (по договору N 2). Организация освобождена от обязанностей налогоплательщика по НДС в соответствии с п. 1 ст. 145 Налогового кодекса РФ.

Корреспонденция счетов:

Бухгалтерский учет

Доход, полученный от оказания услуг по договору N 2, в бухгалтерском учете организации является доходом от обычных видов деятельности и признается в том отчетном периоде, в котором подписан акт приемки-сдачи оказанных услуг (п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Сумма предоплаты, полученная по договору N 1, доходом в бухгалтерском учете не признается (п. п. 3, 12 ПБУ 9/99).

Дебиторская задолженность по договору N 2 и кредиторская задолженность по договору N 1 отражаются на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". При этом сумма предоплаты учитывается обособленно (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете выручка от реализации услуг признается доходом от реализации и при кассовом методе учета доходов и расходов учитывается в порядке, предусмотренном ст. 273 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. п. 1, 2 ст. 249 Налогового кодекса РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 273 НК РФ датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

По договору N 1 организация получила предоплату, сумма которой в соответствии с указанными нормами должна быть учтена в составе доходов в период получения денежных средств (п. 8 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (Приложение к Информационному письму ВАС РФ от 22.12.2005 N 98)).

Договорная стоимость услуг, оказанных по договору N 2, не признается доходом в налоговом учете до момента получения денежных средств от заказчика.

По состоянию на 31.12.2008 действует ставка налога на прибыль, равная 24% (п. 1 ст. 284 НК РФ). С 01.01.2009 ставка налога на прибыль равна 20% (пп. "а" п. 23 ст. 2, п. 1 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации").

Применение ПБУ 18/02

По договору N 1 доход признан в налоговом учете и не признан в бухгалтерском, вследствие чего у организации возникает вычитаемая временная разница (ВВР), которой соответствует ОНА (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

По договору N 2 доход признан в бухгалтерском учете и не признан в налоговом учете, вследствие чего у организации возникает в учете налогооблагаемая временная разница (НВР), которой соответствует ОНО (п. п. 12, 15 ПБУ 18/02).

Исходя из абз. 4 п. 14, абз. 3 п. 15 ПБУ 18/02 указанные ОНА и ОНО рассчитываются как произведение величин ВВР и НВР соответственно и ставки налога на прибыль, установленной законодательством РФ о налогах и сборах, действующей на отчетную дату (31.12.2008). Следовательно, величина ОНА составляет 48 000 руб. (200 000 руб. x 24%), а величина ОНО - 60 000 руб. (250 000 руб. x 24%).

Вследствие уменьшения ставки налога на прибыль данные ОНА и ОНО подлежат пересчету с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". В результате пересчета ОНА должен быть скорректирован на сумму 8000 руб. (200 000 руб. x (24% - 20%)), а ОНО - на сумму 10 000 руб. (250 000 руб. x (24% - 20%)).

Порядок отражения в бухгалтерском учете результатов указанного пересчета нормативными актами по бухгалтерскому учету не установлен. На наш взгляд, корректировку ОНА и ОНО в связи с изменением ставки налога на прибыль следует произвести в межотчетный период.

Бухгалтерская отчетность

В Бухгалтерском балансе (форма N 1) ОНА отражаются по строке 145 "Отложенные налоговые активы", нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) - по строке 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", а ОНО - по строке 515 "Отложенные налоговые обязательства".

В бухгалтерской отчетности за 2008 г. указанные ОНА и ОНО должны быть отражены в суммах, исчисленных исходя из налоговой ставки, равной 24%. Нераспределенная прибыль должна быть отражена в сумме, рассчитанной исходя из данных по счету 84 за 2008 г.

В бухгалтерской отчетности организации за 2009 г. показатели строки 145 и строки 515 Бухгалтерского баланса на начало года должны быть сформированы в суммах, которые будут фактически влиять на величину текущего налога на прибыль, то есть скорректированы на рассчитанные выше суммы, подлежащие списанию на счет 84. Соответственно, должен быть скорректирован также показатель нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на начало 2009 г.

Изменение величины нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) в межотчетный период отражается в Отчете об изменениях капитала (форма N 3) (по свободной строке разд. I "Изменения капитала" за отчетный 2009 г.).

В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности за 2009 г. необходимо раскрыть информацию о причинах несовпадения "вступительных" показателей по вышеназванным строкам бухгалтерского баланса за 2009 г. с "заключительными" показателями бухгалтерского баланса за 2008 г. - изменение налоговой ставки по налогу на прибыль (п. 25 ПБУ 18/02).

Информацию о последствиях изменения налоговой ставки по налогу на прибыль организация может привести в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности за 2008 г.

2008-12-22	Е.В.Фещенко
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отражаются в учете организации операции, связанные с ремонтом асфальтового покрытия на земельном участке, не принадлежащем организации, на котором находится приобретенное организацией производственное здание?

Право собственности на земельный участок, на котором здание расположено, находится в стадии оформления. В июне по производственной необходимости организация силами подрядной организации осуществила ремонт асфальтового покрытия земельного участка. Стоимость работ составила 70 800 руб., в том числе НДС 10 800 руб. В сентябре зарегистрирован переход права собственности на земельный участок.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

При переходе права собственности на здание, строение, сооружение, находящиеся на чужом земельном участке, к другому лицу оно приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний их собственник, независимо от оформления договора с собственником земельного участка (п. 1 ст. 35 Земельного кодекса РФ, п. п. 1, 3 ст. 552 Гражданского кодекса РФ, см. также п. п. 13, 14 Постановление Пленума ВАС РФ от 24.03.2005 N 11 "О некоторых вопросах, связанных с применением земельного законодательства"). Собственник здания, строения, сооружения, находящихся на чужом земельном участке, имеет преимущественное право покупки или аренды земельного участка (п. 3 ст. 35, п. 1 ст. 36 ЗК РФ).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете организации затраты на ремонт асфальтового покрытия, находящегося на земельном участке, используемом организацией в производственных целях, признаются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Расходы на ремонт могут учитываться на счете 97 "Расходы будущих периодов" и равномерно списываться в дебет счета 20 "Основное производство" в течение периода, к которому они относятся (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. п. 18, 19 ПБУ 10/99). Например, организация может установить периодичность проведения ремонта асфальтового покрытия раз в два года, тогда списывать затраты на проведение ремонта следует в течение двух лет.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

На дату принятия выполненных подрядчиком работ у организации возникает право на вычет предъявленного им НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете организация вправе учитывать любые расходы, осуществляемые ею в рамках деятельности, направленной на получение дохода (за исключением расходов, перечисленных в ст. 270 НК РФ), при условии, что они экономически обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Так, расходы на ремонт асфальтового покрытия, расположенного на находящемся в пользовании организации земельном участке, могут учитываться в составе расходов на ремонт основного средства (п. 1 ст. 260, п. 5 ст. 272 НК РФ, Письма Минфина России от 28.10.2008 N 03-03-06/1/609, от 02.04.2007 N 03-03-06/1/203) <*>.

Применение ПБУ 18/02

В результате того, что расходы на ремонт в бухгалтерском учете формируют финансовый результат по мере списания их со счета 97 (при отсутствии у организации остатков незавершенного производства и непроданной продукции), а в налоговом учете признаются единовременно, в бухгалтерском учете на дату признания расходов в налоговом учете возникает налогооблагаемая временная разница, формирующая отложенное налоговое обязательство. Погашаться данные разница и обязательство будут по мере признания расходов на ремонт в бухгалтерском учете в составе себестоимости продаж (п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68 "Расчеты по налогам и сборам":

68-1 "НДС";

68-2 "Налог на прибыль".

<*> Заметим, что существуют разъяснения Минфина России, согласно которым заасфальтированную площадку следует признавать объектом внешнего благоустройства (основным средством, не подлежащим амортизации). Текущие затраты на ремонт объектов внешнего благоустройства, по мнению Минфина России, не учитываются в целях налогообложения прибыли (Письма Минфина России от 15.11.2006 N 03-03-04/2/241, от 30.10.2007 N 03-03-06/1/745).

Если организация применит эти разъяснения Минфина России, то по мере списания в состав текущих расходов стоимости ремонта в ее учете ежемесячно будет возникать постоянная разница, приводящая к возникновению постоянного налогового обязательства (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02).

<**> Напомним, что с 01.01.2009 уменьшается ставка налога на прибыль (с 24% до 20%) (пп. "а" п. 23 ст. 2, п. 1 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"). В связи с этим организации в межотчетный период следует провести перерасчет отложенного налогового обязательства, отраженного на счете 77 "Отложенные налоговые обязательства" в порядке, установленном абз. 3 п. 15 ПБУ 18/02. В последующих месяцах списание отложенного налогового обязательства будет производиться записями по дебету счета 77 и кредиту счета 68 (субсчет 68-2), но исходя из новой ставки налога на прибыль (20%).

2008-12-26	И.В.Шувалова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отражаются в 2009 г. в учете должника (заемщика), применяющего УСН, расходы на выплату вознаграждения поручителю, не являющемуся кредитной организацией, если согласно учетной политике дополнительные расходы по привлечению займов признаются в бухгалтерском учете единовременно?

За предоставление поручительства поручителю уплачено вознаграждение в размере 5900 руб. (в том числе НДС 900 руб.). Указанная сумма перечислена на счет поручителя в банке при выдаче поручительства.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части (ст. 361 Гражданского кодекса РФ).

Если иное не предусмотрено договором поручительства, поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, что и должник (п. 2 ст. 363 ГК РФ). Поручительство прекращается с прекращением обеспеченного им обязательства (п. 1 ст. 367 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Начиная с 2009 г. при отражении в бухгалтерском учете расходов, связанных с выполнением обязательств по займам, необходимо руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденным Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н.

В рассматриваемой ситуации сумма вознаграждения, уплачиваемая поручителю, учитывается должником-заемщиком в составе дополнительных расходов по займам (п. 3 ПБУ 15/2008). Такие расходы могут признаваться в составе прочих расходов единовременно (п. п. 6, 7 ПБУ 15/2008, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Сумма вознаграждения поручителя в этом случае отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", на котором могут учитываться расчеты с поручителем (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) <*>.

Налог, уплачиваемый при применении УСН

Вознаграждение, выплаченное организацией-должником поручителю, не являющемуся кредитной организацией, не признается расходом организации, поскольку такой вид расходов не упомянут в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ <**>.

<*> В данной схеме не рассматриваются получение и возврат займа, а также уплата процентов по займу.

<**> Заметим, что вознаграждение, выплаченное банку или иной кредитной организации за выдачу поручительства, может быть включено в состав расходов в качестве оплаты услуг, оказываемых кредитными организациями (пп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

2009-01-08	Д.А.Егоров
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отразить в учете организации приобретение лома черных металлов в 2008 г. и продажу его в 2009 г., если "входной" НДС принят к вычету, а с 01.01.2009 операции по реализации лома черных металлов не облагаются НДС?

Организация в декабре 2008 г. приобрела лом черных металлов за 23 600 руб. (в том числе НДС 3600 руб.) для перепродажи. Данный лом реализуется по цене 25 000 руб. У организации есть лицензия на осуществление деятельности по заготовке, переработке и реализации лома черных металлов.

Корреспонденция счетов:

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Операции по реализации черных металлов в 2008 г. облагаются НДС в общеустановленном порядке (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты, в том числе на суммы НДС, предъявленные организации продавцами товаров, приобретенных для перепродажи (пп. 2 п. 2 ст. 171 НК РФ). Налоговый вычет производится при соблюдении требований, установленных п. 1 ст. 172 НК РФ: после принятия к учету товара и при наличии счета- фактуры поставщика. Таким образом, в рассматриваемой ситуации право на налоговый вычет возникает у организации в декабре 2008 г.

С 01.01.2009 операции по реализации лома черных металлов не облагаются НДС (пп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ, п. 1 ст. 2, п. 1 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"). Следовательно, в случае принятия к вычету предъявленной поставщиком суммы НДС она подлежит восстановлению в период продажи организацией лома черных металлов. При этом восстановленные суммы НДС не включаются в стоимость указанных товаров, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ (пп. 1 п. 2, абз. 1, 3, 4 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Обращаем внимание на то, что в рассматриваемой ситуации организация имеет право на освобождение от обложения НДС операций по реализации лома черных металлов, поскольку у нее есть соответствующая лицензия (п. 6 ст. 149 НК РФ, пп. 82 п. 1 ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности", Положение о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома черных металлов, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 14.12.2006 N 766).

Бухгалтерский учет

Приобретенный лом принимается организацией в 2008 г. к учету в составе материально- производственных запасов (МПЗ) по фактической себестоимости, которая в данном случае определяется исходя из договорной цены (без учета НДС) (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). Для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи, предназначен счет 41 "Товары" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). При оприходовании лома производится запись по дебету счета 41 и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Предъявленная поставщиком сумма НДС отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60. На дату оприходования лома черных металлов существует вероятность того, что он будет продан в период, когда операции по его реализации облагаются НДС, следовательно, в период приобретения лома НДС является возмещаемым налогом. Соответственно, включение суммы "входного" НДС в фактическую себестоимость приобретенного лома неправомерно. Налоговый вычет НДС отражается записью по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19.

Выручка от продажи товаров в 2009 г. признается доходом по обычным видам деятельности организации (п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Фактическая себестоимость проданного лома черных металлов учитывается в составе расходов по обычным видам деятельности и формирует себестоимость продаж (п. п. 5, 7, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно себестоимость проданных товаров списывается со счета 41 в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов).

Сумма НДС, восстановленная при продаже лома черных металлов, может быть отражена по кредиту счета 68 и дебету счета 19. Указанная сумма относится на издержки обращения записью по дебету счета 44 "Расходы на продажу" и кредиту счета 19. Со счета 44 данная сумма списывается в дебет счета 90, субсчет 90-2 (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

Выручка от продажи товаров является доходом от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). Согласно пп. 3 п. 1 ст. 268, абз. 2 ст. 320 НК РФ доходы от продажи товаров могут быть уменьшены на стоимость их приобретения и на расходы, связанные с приобретением и реализацией этих товаров.

Расходом организации, как сказано выше, также признается и сумма восстановленного НДС.

2009-01-08	Е.В.Фещенко
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отразить в учете организации приобретение сырья для производства продукции в январе 2009 г., если по соглашению об отступном организация в апреле 2009 г. оплачивает данное сырье передачей векселя третьего лица?

Договорная стоимость сырья - 177 000 руб., в том числе НДС 27 000 руб. Цена приобретения векселя, по которой он числится в учете организации в составе финансовых вложений, составляет 148 000 руб.

Рыночная стоимость данного векселя не определяется. Вексель получен организацией в апреле 2009 г. Расчетная цена векселя на дату его передачи поставщику составляет 180 000 руб.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами (ст. 409 Гражданского кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

Приобретенное организацией сырье принимается ею к учету в составе материально- производственных запасов (МПЗ) по фактической себестоимости, которой в рассматриваемой ситуации признается его договорная стоимость без учета НДС (п. п. 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). При этом производится запись по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В рассматриваемой ситуации организация прекращает свое обязательство перед поставщиком сырья передачей ему векселя третьего лица, который числится в учете организации в составе финансовых вложений. При этом в учете организации признается прочий доход от реализации векселя в сумме погашаемой задолженности по оплате сырья - 177 000 руб. (п. п. 7, 10.1, 6.3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). На дату передачи векселя в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 60 и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов).

Одновременно в учете организации записью по дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 58 "Финансовые вложения" отражается прочий расход в виде стоимости выбывающего векселя (п. 25 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Сумму НДС, предъявленную поставщиком сырья, организация вправе принять к вычету на основании счета-фактуры поставщика после принятия к учету данного сырья (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Последующая оплата приобретенного сырья векселем третьего лица не приводит к каким- либо налоговым последствиям. Это объясняется тем, что с 01.01.2009 отменены нормы абз. 2 п. 4 ст. 168, п. 2 ст. 172 НК РФ, в соответствии с которыми в рассматриваемой ситуации НДС следовало уплатить поставщику денежными средствами и принять к вычету только после такой оплаты (пп. "в" п. 5, пп. "а" п. 9 ст. 2 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации").

Таким образом, в 2009 г. вне зависимости от формы расчетов с поставщиком сырья НДС принимается к вычету после принятия сырья на учет при наличии счета-фактуры поставщика.

Заметим также, что передача права собственности на ценные бумаги не подлежит обложению НДС (пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Стоимость приобретенного сырья в налоговом учете организации определяется как сумма расходов на его приобретение (в данном случае она равна договорной стоимости сырья без учета НДС) (пп. 1 п. 1, п. 2 ст. 254 НК РФ). Датой осуществления материальных расходов признается дата передачи сырья в производство (п. 2 ст. 272 НК РФ). На основании п. 1 ст. 318 НК РФ расходы на приобретение сырья могут быть отнесены к прямым. В этом случае они включаются в расходы текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Для целей налогообложения прибыли доход от выбытия векселя согласно п. 2, абз. 4 п. 6 ст. 280 НК РФ в рассматриваемой ситуации определяется как сумма задолженности перед поставщиком сырья, погашаемая передачей этого векселя, - 177 000 руб.

В налоговом учете расходы при выбытии ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (абз. 4 п. 2 ст. 280 НК РФ).

2009-01-08	Е.А.Кондрашкина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отразить в учете организации продажу в январе 2009 г. сырья (в связи с прекращением производства одного из видов продукции), если по соглашению об отступном организация в апреле 2009 г. получила от покупателя сырья вексель третьего лица?

Договорная стоимость сырья равна 177 000 руб., в том числе НДС 27 000 руб. В бухгалтерском и налоговом учете фактическая себестоимость (стоимость приобретения) сырья составляет 145 000 руб.

По соглашению об отступном от покупателя сырья получен беспроцентный вексель третьего лица на сумму 190 000 руб.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами (ст. 409 Гражданского кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

Поступления от продажи сырья являются прочими доходами организации (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Указанные поступления принимаются к бухгалтерскому учету при выполнении условий, перечисленных в п. 12 ПБУ 9/99, в размере договорной цены реализованного сырья (п. п. 10.1, 16 ПБУ 9/99).

Поступления от продажи сырья отражаются по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91- 1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Одновременно фактическая себестоимость сырья, по которой оно числится в учете, включается в прочие расходы организации и списывается со счета 10 "Материалы", субсчет 10- 1 "Сырье и материалы", в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В рассматриваемой ситуации задолженность покупателя по оплате сырья прекращена предоставлением отступного, в качестве которого передан вексель третьего лица.

Поскольку сумма векселя превышает сумму задолженности покупателя сырья, погашаемую передачей векселя, то данный вексель отвечает условиям для принятия его к учету в составе финансовых вложений (п. п. 2, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н). Полученный вексель принимается организацией к учету по первоначальной стоимости, которой в рассматриваемой ситуации признается сумма погашаемой его передачей задолженности покупателя сырья (п. п. 8, 14 ПБУ 19/02). Получение векселя третьего лица от покупателя сырья по соглашению об отступном отражается записью по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-2 "Долговые ценные бумаги", в корреспонденции со счетом 62.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация сырья на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ). Налоговая база при реализации сырья определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ.

Заметим, что с 01.01.2009 отменены нормы абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ (пп. "в" п. 5 ст. 2 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"). Таким образом, в 2009 г. в связи с оплатой приобретенного сырья передачей собственного имущества (векселя третьего лица) у покупателя не возникает обязанности перечислить НДС, предъявленный организацией при реализации сырья, денежными средствами.

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли доход от продажи сырья относится к доходам от реализации (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 38, п. 1 ст. 249 НК РФ). Указанный доход признается в размере договорной стоимости реализованного сырья (без НДС) (п. 4 ст. 274, п. 1 ст. 248 НК РФ).

Организация вправе уменьшить доходы, полученные от реализации сырья, на стоимость его приобретения (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Полученный от покупателя сырья вексель третьего лица в налоговом учете учитывается по стоимости, равной сумме погашаемого передачей векселя обязательства, - 177 000 руб. Данная стоимость включается в расходы при выбытии векселя (например, в связи с его реализацией либо погашением) (абз. 4 п. 2 ст. 280 НК РФ).

2009-01-08	Е.А.Кондрашкина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отразить в учете организации в 2009 г. начисление и уплату процентов по договору займа? Организация 12.01.2009 получила заем в размере 365 000 руб. на срок шесть месяцев. По данному займу ежемесячно уплачиваются проценты исходя из ставки 18% годовых. Заем использован для оплаты оказанных организации услуг.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Правоотношения сторон по договору займа регулируются нормами параграфа 1 гл. 42 Гражданского кодекса РФ.

В данном случае организация получила в собственность от заимодавца денежные средства и через шесть месяцев обязана вернуть заимодавцу такую же сумму денег и уплатить проценты из расчета 18% годовых за все время пользования денежными средствами (п. 1 ст. 807, п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Проценты начисляются со дня, следующего за днем получения денежных средств от заимодавца, по день погашения займа. Срок возврата займа - 12.07.2009 (ст. 191, п. 3 ст. 192 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Для целей бухгалтерского учета полученные по договору займа денежные средства не учитываются в составе доходов организации (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Основная сумма долга отражается в бухгалтерском учете организации по кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", поскольку заем получен на период менее 12 месяцев (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу, являются расходами по займу. Они отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по займу в том отчетном периоде, к которому относятся (п. п. 3, 4 ПБУ 15/2008). В рассматриваемой ситуации проценты по займу включаются в состав прочих расходов ежемесячно в размере начисленной суммы (п. п. 7, 8 ПБУ 15/2008, п. п. 11, 14.1, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов в бухгалтерском учете начисление процентов отражается на счете 66. Учитывая требование п. 4 ПБУ 15/2008, организация может открыть к этому счету субсчет, на котором будут обособленно учитываться проценты. Начисление процентов отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 66.

Погашение основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности записью по дебету счета 66 и кредиту счета 51 "Расчетные счета" (п. 5 ПБУ 15/2008, п. 3 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

Средства, полученные по договору займа, а также направленные на погашение займа, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (пп. 10 п. 1 ст. 251, п. 12 ст. 270 Налогового кодекса РФ).

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера займа, в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, являются внереализационными расходами организации.

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам установлены ст. 269 НК РФ.

До 31.12.2009 действие абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ приостановлено. В этот период при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,5 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях (п. 22 ст. 2, ст. 8, п. 1 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации").

Исходя из условия, что на дату привлечения займа ставка рефинансирования равна 13%, расходы в виде процентов не могут превышать сумму, исчисленную исходя из 19,5% годовых (13% x 1,5). Таким образом, в данном случае организация может учесть в составе расходов всю сумму начисленных по договору займа процентов.

У налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы методом начисления, в соответствии с п. 8 ст. 272, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ внереализационные расходы в виде процентов по займам (в пределах, определенных в соответствии со ст. 269 НК РФ) отражаются в налоговом учете на конец месяца вне зависимости от даты выплаты денежных средств заимодавцу.

Если организация применяет кассовый метод, то проценты за пользование заемными средствами учитываются в составе расходов в момент их уплаты заимодавцу (пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 66:

66-1 "Расчеты по основной сумме займа";

66-2 "Расчеты по процентам по займу".

<*> Проценты по займу начисляются исходя из количества календарных дней пользования заемными средствами в текущем месяце.

<**> Если организация применяет кассовый метод, то в случае, когда уплата процентов производится в месяце, следующем за месяцем их начисления, в учете возникают вычитаемые временные разницы (ВВР) и соответствующие им отложенные налоговые обязательства (ОНО), которые отражаются с использованием счета 09 "Отложенные налоговые обязательства" (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов).

Погашение этих ВВР и ОНО производится после перечисления суммы процентов заимодавцу (п. 17 ПБУ 18/02).

2009-01-08	Е.В.Фещенко
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Все права защищены © 2009 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. (495)956-8283
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/