Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отражается в бухгалтерском учете организации в 2007 г. начисление пособия по временной нетрудоспособности работнику - гражданину Республики Беларусь, имеющему статус временно пребывающего на территории РФ? Страховой стаж работника (с учетом стажа, приобретенного в связи с трудовой деятельностью на территории Республики Беларусь) составляет свыше 8 лет. Заработная плата работника - 20 000 руб. Работник находился на больничном с 13.09.2007 по 19.09.2007, расчетный период им отработан полностью.

Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

При временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" (ст. 183 Трудового кодекса РФ).

Согласно ч. 1 ст. 1, ч. 1, п. 1 ч. 2 ст. 2 Федерального закона N 255-ФЗ названный Федеральный закон определяет условия, размеры и порядок обеспечения пособиями по временной нетрудоспособности застрахованных лиц, которыми являются граждане РФ, а также постоянно или временно проживающие на территории РФ иностранные граждане и лица без гражданства, работающие по трудовым договорам.

Вместе с тем в соответствии с п. 2 ст. 6 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования" застрахованные лица - это граждане РФ, а также иностранные граждане и лица без гражданства, работающие по трудовым договорам. Статья 25 Федерального закона N 165-ФЗ устанавливает приоритет международных договоров РФ над национальным законодательством РФ.

На основании ст. 8 Договора между Российской Федерацией и Республикой Беларусь о равных правах граждан (подписан в г. Москве 25.12.1998) гражданам Республики Беларусь на территории РФ предоставляется равное с гражданами РФ право на социальное обеспечение. Отношения, связанные, в частности, с выплатой пособия по временной нетрудоспособности, регулируются Договором между Российской Федерацией и Республикой Беларусь о сотрудничестве в области социального обеспечения (подписан в г. Санкт-Петербурге 24.01.2006) (пп. 1 п. 1, п. 3 ст. 3 Договора о сотрудничестве). Гражданин Республики Беларусь, осуществляющий трудовую деятельность на территории РФ, имеющий статус временно пребывающего на территории РФ, признается застрахованным лицом и при назначении пособия по временной нетрудоспособности приравнивается в правах к гражданину РФ согласно пп. 4, 6 п. 1 ст. 1, п. 1 ст. 2, ст. 4 Договора о сотрудничестве, п. 3 Решения Высшего Совета Сообщества Беларуси и России от 22.06.1996 N 4 "О равных правах граждан на трудоустройство, оплату труда и предоставление других социально-трудовых гарантий". Назначение и выплата пособия по временной нетрудоспособности такому белорусскому гражданину должны производиться в соответствии с законодательством РФ (п. 1 ст. 5 Договора о сотрудничестве, абз. 2 п. 3 Решения N 4), то есть в соответствии с Федеральным законом N 255-ФЗ.

Расчет пособия по временной нетрудоспособности

Назначение и выплата пособия по временной нетрудоспособности осуществляется работодателем по месту работы застрахованного лица (ч. 1 ст. 13 Федерального закона N 255-ФЗ). Работодатель назначает пособие по временной нетрудоспособности в течение 10 календарных дней со дня обращения работника за его получением при представлении листка нетрудоспособности. Выплата пособия осуществляется работодателем в ближайший после назначения пособий день, установленный для выплаты заработной платы, и в том же порядке (ч. 1 ст. 15, ч. 5 ст. 13 Федерального закона N 255-ФЗ).

Застрахованному лицу, имеющему стаж 8 и более лет, пособие выплачивается в размере 100% среднего заработка (п. 1 ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 255-ФЗ) <*>.

Порядок расчета среднего дневного заработка для исчисления пособия установлен ч. 1 - 3 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ. В рассматриваемой ситуации средний дневной заработок составит 657,53 руб. (20 000 руб. x 12 мес. / 365 дн., где 365 дн. - количество календарных дней в расчетном периоде с 01.09.2006 по 31.08.2007). Размер дневного пособия в данном случае равен размеру среднего дневного заработка (ч. 4 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ). Следовательно, размер пособия по временной нетрудоспособности, определенный исходя из размера дневного пособия, составит 4602,71 руб. (657,53 руб. x 7 дн., где 7 дн. - число календарных дней, приходящихся на период временной нетрудоспособности) (ч. 5 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ).

Согласно ч. 5 ст. 7, ч. 6 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, ч. 1 ст. 13 Федерального закона от 19.12.2006 N 234-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2007 год" пособие по временной нетрудоспособности, выплачиваемое работнику, не может превышать за полный календарный месяц 16 125 руб., то есть 3762,50 руб. (16 125 руб. / 30 дн. x 7 дн.) за 7 дней сентября. В связи с этим в рассматриваемой ситуации работнику выплачивается пособие в размере 3762,50 руб.

Пособие по временной нетрудоспособности за первые два дня временной нетрудоспособности выплачивается работнику за счет средств работодателя, а за оставшиеся дни - за счет средств ФСС РФ (ст. 8 Договора о сотрудничестве, ч. 1, 2 ст. 3 Федерального закона N 255-ФЗ).

Бухгалтерский учет

Сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств ФСС РФ, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию", в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств организации, признается ее расходом по обычным видам деятельности и отражается по дебету счета учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета 70 (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

НДФЛ, ЕСН и страховые взносы

Сумма пособия по временной нетрудоспособности является доходом работника и включается в налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 217 Налогового кодекса РФ). Исчисление НДФЛ производится по ставке 13%, поскольку работник признается налоговым резидентом РФ (п. 1 ст. 224 НК РФ). Удержанная сумма НДФЛ отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Удержание налога производится налоговым агентом (организацией) в момент выплаты дохода работнику (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Пособие по временной нетрудоспособности не подлежит обложению ЕСН, страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", п. 2 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765, Письмо ФСС РФ от 15.02.2005 N 02-18/07-1243 (ответ на вопрос 6)).

Кроме того, сумма ЕСН, подлежащая уплате в ФСС РФ, подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством РФ, в том числе на суммы пособия по временной нетрудоспособности (п. 2 ст. 243 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств организации, в налоговом учете включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

<*> Правила подсчета и подтверждения страхового стажа для определения размеров пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам утверждены Приказом Минздравсоцразвития России от 06.02.2007 N 91. Для установления права на пособия по временной нетрудоспособности, а также определения их размера полностью учитывается страховой (трудовой) стаж, приобретенный в связи с трудовой деятельностью как на территории РФ, так и на территории Республики Беларусь, кроме случаев, когда периоды этого стажа совпадают по времени их приобретения (ст. 7 Договора о сотрудничестве, абз. 2 ст. 7 Договора о равных правах граждан).

2007-10-10	И.В.Шувалова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как рассчитать и отразить в учете начисление пособия по временной нетрудоспособности за период с 17 по 26 сентября 2007 г. работнику со сдельной оплатой труда?

За 12 месяцев, предшествующих месяцу, в котором наступило заболевание, работнику начислено 164 000 руб., в том числе оплата отпуска - 12 350 руб. (за период очередного оплачиваемого отпуска со 2 по 29 апреля 2007 г.), дополнительное вознаграждение за нерабочие праздничные дни (исходя из величины, установленной коллективным трудовым договором) - 3500 руб., премия по итогам 2007 г. - 10 000 руб. Страховой стаж работника составляет 12 лет.

Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

Согласно ч. 1, 2 ст. 183 Трудового кодекса РФ при временной нетрудоспособности работникам гарантировано социальное обеспечение в виде выплаты пособия по временной нетрудоспособности, размеры и условия выплаты которого устанавливаются федеральными законами, в частности Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию".

Отметим, что в данном случае за нерабочие праздничные дни работнику в соответствии с ч. 3 ст. 112 ТК РФ выплачено дополнительное вознаграждение, которое относится к расходам на оплату труда.

Расчет пособия по временной нетрудоспособности

Пособие по временной нетрудоспособности исчисляется исходя из дневного пособия. Дневное пособие рассчитывается путем умножения среднего дневного заработка застрахованного лица на размер пособия, установленного в процентном выражении к среднему заработку, в данном случае - 100% (ч. 4 ст. 14, п. 1 ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 255-ФЗ). Средний дневной заработок рассчитывается путем деления суммы заработной платы, начисленной за расчетный период (12 месяцев, предшествующих месяцу наступления временной нетрудоспособности), на число календарных дней, приходящихся на период, за который учитывается заработная плата (ч. 1, 3 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ).

Работник заболел в сентябре 2007 г., следовательно, в данном случае заработная плата учитывается за период с 01.09.2006 по 31.08.2007, который включает в себя 365 календарных дней.

В заработок, исходя из которого исчисляются пособия, включаются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, учитываемые при определении налоговой базы по ЕСН, зачисляемому в ФСС РФ в соответствии с гл. 24 Налогового кодекса РФ. В данном случае к указанным выплатам относятся заработная плата, начисленная работнику за выполненную работу по сдельным расценкам, премия по итогам работы за год и сумма дополнительного вознаграждения за нерабочие праздничные дни (ч. 2 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, пп. "б", "к", "л" п. 2 Положения об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 15.06.2007 N 375).

Из расчетного периода исключается период очередного оплачиваемого отпуска (со 2 по 29 апреля 2007 г. - 28 календарных дней) и начисленная сумма отпускных (12 350 руб.) (пп. "а" п. 8 Положения).

Нерабочие праздничные дни включаются в число календарных дней при определении среднего дневного заработка застрахованного лица, необходимого для исчисления пособия (п. 18 Положения).

Таким образом, для расчета пособия по временной нетрудоспособности учитывается сумма, равная 151 650 руб. (164 000 руб. - 12 350 руб.).

Рассчитанное в вышеуказанном порядке дневное пособие равно 450 руб. (151 650 руб. / (365 дн. - 28 дн.) x 100%).

Размер пособия по временной нетрудоспособности определяется путем умножения размера дневного пособия на число календарных дней, приходящихся на период временной нетрудоспособности (ч. 5 ст. 14, ч. 1, 8 ст. 6 Федерального закона N 255-ФЗ).

При этом в 2007 г. максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности за полный календарный месяц не может превышать 16 125 руб. (ч. 6 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, ч. 1 ст. 13 Федерального закона от 19.12.2006 N 234-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2007 год", ч. 5 ст. 7 Федерального закона N 255-ФЗ). В сентябре 2007 г. размер дневного пособия не может превышать 537,5 руб. (16 125 руб. / 30 дн.). Поскольку размер дневного пособия, исчисленный исходя из среднего заработка работника (450 руб.), меньше 537,5 руб., то сумма пособия по временной нетрудоспособности в рассматриваемом случае исчисляется исходя из среднего заработка работника.

Сумма пособия по временной нетрудоспособности работника, исчисленная исходя из его среднего заработка, составляет 4500 руб. (450 руб. x 10 дн.) <*>.

Согласно ч. 1, 2 ст. 3 Федерального закона N 255-ФЗ за счет средств организации производится выплата пособия по временной нетрудоспособности за первые два дня нетрудоспособности, а остальная сумма выплачивается за счет средств ФСС РФ.

Бухгалтерский учет

Сумма начисленного в соответствии с действующим законодательством пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств работодателя, может быть отнесена в бухгалтерском учете к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Соответственно, начисление пособия за первые два дня нетрудоспособности отражается в данном случае по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств ФСС РФ, отражается в учете по дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию", в корреспонденции с кредитом счета 70.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Сумма пособия по временной нетрудоспособности является доходом работника и включается в налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 217 НК РФ). Исчисление НДФЛ производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Удержанная сумма НДФЛ отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Удержание налога производится налоговым агентом (организацией) в момент выплаты дохода работнику (п. 4 ст. 226 НК РФ).

ЕСН и страховые взносы

На сумму пособия по временной нетрудоспособности не начисляются:

- ЕСН (пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ);

- страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации");

- страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 2 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765, Письмо ФСС РФ от 15.02.2005 N 02-18/07-1243 (ответ на вопрос 6)).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли расходы организации по выплате пособия по временной нетрудоспособности вследствие заболевания за первые два дня нетрудоспособности работника относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

<*> Согласно ч. 1 ст. 15 Федерального закона N 255-ФЗ работодатель назначает пособие по временной нетрудоспособности в течение 10 календарных дней со дня обращения застрахованного лица за его получением с необходимыми документами. Выплата пособия осуществляется работодателем в ближайший после назначения пособия день, установленный для выплаты заработной платы.

2007-10-17	Е.В.Фещенко
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отразить в бухгалтерском учете организации розничной торговли, являющейся плательщиком ЕНВД, корректировку излишне начисленного в прошлом году (по итогам II и IV кварталов 2006 г.) ЕНВД?

В течение указанных налоговых периодов организация не уменьшала сумму исчисленного ЕНВД на суммы пособий по временной нетрудоспособности, уплаченных работникам за счет средств организации. Ошибка выявлена организацией в октябре 2007 г. В результате данной ошибки организация излишне исчислила и уплатила в бюджет ЕНВД в сумме 6000 руб., в том числе за II квартал 2006 г. - 4000 руб., за IV квартал 2006 г. - 2000 руб.

Корреспонденция счетов:

Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)

Организации, осуществляющие розничную торговлю через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м, палатки, лотки и др. объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади, являются плательщиками ЕНВД, если данный налог введен нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга (п. 1, пп. 4 п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ).

Объект налогообложения и налоговая база определяются в соответствии со ст. 346.29 НК РФ. Налоговым периодом по ЕНВД признается квартал (ст. 346.30 НК РФ).

Сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается ЕНВД, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма ЕНВД не может быть уменьшена более чем на 50 процентов (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).

В данном случае организация не уменьшала сумму исчисленного ЕНВД на сумму пособий по временной нетрудоспособности, что повлекло переплату налога.

На основании абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ организация вправе внести необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненные налоговые декларации по ЕНВД за II и IV кварталы 2006 г. При этом уточненные декларации представляются в налоговый орган по формам, действовавшим в том налоговом периоде, за который вносятся соответствующие изменения.

За налоговые периоды 2006 г. декларации по ЕНВД представлялись по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 17.01.2006 N 8н, без учета изменений, внесенных в декларацию Приказом Минфина России от 19.12.2006 N 177н.

Исчисленные к уплате суммы ЕНВД указываются по строке 050 разд. 3 и по строке 030 разд. 1 декларации. Сумма выплаченных в налоговом периоде из средств организации работникам, занятым в сферах деятельности, по которым уплачивается ЕНВД, пособий по временной нетрудоспособности отражается по строке 030 разд. 3 декларации. При этом общая сумма пособий, уменьшающая сумму исчисленного ЕНВД, отражается по строке 040 разд. 3 декларации.

Сумма излишне уплаченного ЕНВД подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому налогу, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.

Бухгалтерский учет

Организации, являющиеся плательщиками ЕНВД, ведут бухгалтерский учет в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Согласно абз. 2 п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н, в случаях выявления неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены. При этом исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год не вносятся.

Выявленная переплата ЕНВД за II и IV кварталы 2006 г. должна была сформировать прибыль (убыток) 2006 г.

По общему правилу прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, учитывается в составе прочих доходов и отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Вместе с тем сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов, абз. 4 Письма Минфина России от 18.08.2004 N 07-05-14/215). В связи с этим считаем, что сумма ЕНВД, излишне уплаченная по итогам II и IV кварталов 2006 г., может быть отражена записью по дебету счета 68 и кредиту счета 99.

2007-10-26	Н.В.Чаплыгина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отразить в учете торговой организации расчеты по договору аренды транспортного средства с экипажем, заключенному с физическим лицом, не являющимся работником организации?

Стоимость арендованного автомобиля, указанная в акте передачи, составляет 400 000 руб. Ежемесячная сумма вознаграждения по договору составляет 20 000 руб., в том числе арендная плата - 5000 руб., плата за услуги по управлению автомобилем - 15 000 руб.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Согласно ст. 632 Гражданского кодекса РФ по договору аренды транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации. Договор аренды транспортного средства с экипажем должен быть заключен в письменной форме независимо от его срока (ст. 633 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Основные средства, арендованные организацией, учитываются на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" в оценке, указанной в договорах аренды (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В целях бухгалтерского учета вознаграждение, уплачиваемое по договору аренды транспортного средства с экипажем, является для организации расходом по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Данный расход признается в бухгалтерском учете при наличии условий, указанных в п. 16 ПБУ 10/99. В рассматриваемой ситуации указанный расход признается ежемесячно в течение срока действия договора аренды на последнее число месяца.

При признании в бухгалтерском учете торговой организации расходов по аренде автомобиля и по услугам, связанным с его управлением, производится запись по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", например, субсчет 76-5 "Расчеты с арендодателем".

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Доход, полученный арендодателем - физическим лицом от предоставления в аренду автомобиля, а также от оказания услуг по управлению этим автомобилем, является объектом налогообложения по НДФЛ на основании пп. 4, 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209 Налогового кодекса РФ.

Организация-арендатор в силу п. 1 ст. 226 НК РФ в данном случае признается налоговым агентом и производит исчисление и удержание НДФЛ при каждой выплате дохода арендодателю (п. 4 ст. 226 НК РФ).

ЕСН и страховые взносы

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

В рассматриваемой ситуации вознаграждение, выплачиваемое физическому лицу по договору, состоит из платы за аренду автомобиля и платы за услуги по управлению этим автомобилем.

Соответственно, вознаграждение в сумме платы за услуги по управлению автомобилем облагается ЕСН. При этом данная плата не включается в налоговую базу по ЕСН в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ (п. 3 ст. 238 НК РФ). На указанную выплату начисляются также страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

На сумму вознаграждения по рассматриваемому договору организация не начисляет страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если это прямо не предусмотрено договором, заключенным с физическим лицом (п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"). В данной схеме исходим из условия, что в договоре аренды транспортного средства с экипажем отсутствует условие о начислении указанных страховых взносов.

Налог на прибыль организаций

В целях исчисления налога на прибыль плата физическому лицу за услуги по управлению автомобилем учитывается в составе расходов на оплату труда (п. 21 ст. 255 НК РФ).

Сумма арендной платы учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Сумма начисленного ЕСН также учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования";

69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд обязательного медицинского страхования".

2007-10-31	Н.В.Чаплыгина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отразить в учете транспортной организации списание автобуса, не подлежащего ремонту после аварии, приобретенного за счет средств субсидии, полученной из городского бюджета?

В бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость автобуса составляет 600 000 руб., срок полезного использования установлен равным 6 годам, амортизация начисляется линейным способом (методом). Автобус списывается по истечении 4 лет с момента ввода в эксплуатацию. НДС, уплаченный поставщику при приобретении автобуса, к вычету организацией не принимался, а отнесен за счет средств субсидии и включен в первоначальную стоимость автобуса. Рыночная стоимость запчастей, оприходованных после ликвидации автобуса, составляет 20 000 руб.

Корреспонденция счетов:

Бухгалтерский учет

Автобус учитывается транспортной организацией в составе основных средств по первоначальной стоимости (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). В течение срока эксплуатации автобуса по нему начислялась амортизация (п. п. 17, 21 ПБУ 6/01). При линейном способе начисления амортизации ежемесячная сумма амортизации составляет 8333 руб. (600 000 руб. / 6 лет / 12 мес.), за 4 года эксплуатации сумма амортизации составила 400 000 руб. (600 000 руб. / 6 лет x 4 г.), а остаточная стоимость автобуса на дату его списания равна 200 000 руб. (600 000 руб. - 400 000 руб.).

При списании автобуса в связи с невозможностью дальнейшего использования организация отражает его выбытие (п. 29 ПБУ 6/01). С этой целью организация открывает к балансовому счету 01 "Основные средства" субсчет "Выбытие основных средств", по дебету которого отражается первоначальная стоимость автобуса, а по кредиту - начисленная по нему амортизация. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта основных средств списывается со счета 01 в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В рассматриваемой ситуации автобус приобретен организацией за счет средств субсидии. Следовательно, в соответствии с п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н, в течение срока полезного использования автобуса по мере начисления амортизации производится списание суммы субсидии (отраженной на дату ввода автобуса в эксплуатацию на счете 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления") в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов). Ежемесячно указанный доход признается в размере начисленной за месяц амортизации. Таким образом, на дату списания автобуса по кредиту счета 98, субсчет 98-2, отражена сумма, равная остаточной стоимости автобуса.

При списании стоимости автобуса с бухгалтерского учета недосписанная со счета 98, субсчет 98-2, сумма субсидии относится в кредит счета 91, субсчет 91-1, то есть признается прочим доходом организации одновременно с признанием расхода в сумме остаточной стоимости автобуса (п. 9 ПБУ 13/2000).

Запчасти, полученные от списания автобуса, организация приходует по рыночной стоимости, признавая прочий доход (п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). При этом производится запись по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-5 "Запасные части", и кредиту счета 91, субсчет 91-1 (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

В общем случае согласно пп. 8 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, включаются во внереализационные расходы. Поскольку в рассматриваемой ситуации автобус приобретен за счет бюджетных средств целевого финансирования, то он является амортизируемым имуществом, не подлежащим амортизации (пп. 3 п. 2 ст. 256 НК РФ). Следовательно, в данном случае норма пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ не применяется.

Затраты организации на приобретение автобуса (в том числе в части его остаточной стоимости на дату выбытия в связи с ликвидацией) за счет бюджетных средств целевого финансирования не признаются расходом организации. Этот вывод следует из требования ведения отдельного учета не только доходов, полученных в рамках целевых поступлений, но и расходов, произведенных за счет них, которое содержится в п. 2 ст. 251 НК РФ.

Рыночная стоимость запасных частей, полученных при ликвидации выводимого из эксплуатации автобуса, учитывается в составе внереализационных доходов (п. 13 ст. 250 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

В связи с тем что остаточная стоимость списанного в связи с ликвидацией автобуса в бухгалтерском учете признается прочим расходом, а в налоговом учете она не включается во внереализационные расходы, в учете организации образуется постоянная разница, приводящая к возникновению постоянного налогового обязательства (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.12.2002 N 119н).

В то же время в бухгалтерском учете в сумме субсидии, равной остаточной стоимости автобуса на момент выбытия, признается прочий доход, а в налоговом учете доход в виде субсидии не признается (п. 2 ст. 251 НК РФ). Следовательно, в учете образуются постоянная разница и постоянный налоговый актив.

Поскольку в одном отчетном периоде возникают в равных суммах постоянные разницы и соответствующие им постоянный налоговый актив и обязательство, считаем, что организация вправе не отражать их в учете, руководствуясь требованием рациональности ведения бухгалтерского учета (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 01:

01-1 "Основные средства в эксплуатации";

01-2 "Выбытие основных средств".

2007-11-01	Е.А.Кондрашкина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отражаются в учете организации, осуществляющей розничную продажу товаров для дома (в том числе продажу мебели по образцам), затраты на создание демонстрационных образцов интерьеров? При создании интерьеров используются предметы мебели, а также другие предметы обстановки и оборудования, являющиеся для организации покупными товарами, предлагаемыми для продажи.

Для создания демонстрационного образца интерьера организация использовала покупные товары, общая покупная стоимость которых составила 100 000 руб. После смены экспозиции данные товары переданы в зал уцененных товаров и проданы за 70 800 руб., в том числе НДС 10 800 руб. Учет товаров ведется организацией по покупным ценам.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Согласно п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" под рекламой понимается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Действие вышеуказанного Федерального закона не распространяется на информацию, раскрытие или распространение либо доведение до потребителя которой является обязательным в соответствии с федеральным законом (пп. 2 п. 2 ст. 2 Федерального закона N 38-ФЗ).

Согласно ст. 26 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей") правила продажи отдельных видов товаров утверждаются Правительством Российской Федерации.

Продажа товаров по образцам осуществляется с соблюдением Правил продажи товаров по образцам, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 21.07.1997 N 918, а также Правил продажи отдельных видов товаров, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 N 55.

В организации, осуществляющей продажу товаров по образцам, должны быть выделены помещения для демонстрации образцов предлагаемых к продаже товаров. Образцы товаров, предлагаемых к продаже, должны быть выставлены в месте продажи в витринах, на прилавках, подиумах, стендах, специальных пультах, оборудование и размещение которых позволяет покупателям ознакомиться с товарами (п. п. 13, 14 Правил продажи товаров по образцам).

Образцы мебели, предлагаемые к продаже, должны быть выставлены в торговом зале таким образом, чтобы обеспечить свободный доступ к ним покупателей для осмотра (п. 115 Правил продажи отдельных видов товаров).

При продаже комплектов (наборов) мебели в демонстрационном помещении (торговом зале) могут оформляться интерьеры, имитирующие жилые, бытовые помещения, кухни, с использованием других предметов обстановки и оборудования (п. 15 Правил продажи товаров по образцам).

Следовательно, создание демонстрационных образцов интерьеров, которое производится в соответствии с вышеуказанными правилами продажи, с точки зрения Федерального закона "О рекламе" рекламой не является.

Демонстрация образцов товаров, предоставление их описаний в месте продажи признается публичной офертой <*> независимо от того, указаны ли существенные условия договора, за исключением случаев, когда продавец явно определил, что товары не предназначены для продажи (абз. 2 п. 8 Правил продажи товаров по образцам).

Бухгалтерский учет

Порядок бухгалтерского учета таких материально-производственных запасов (МПЗ), как товары, приобретенные торговой организацией для перепродажи, установлен Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, а также Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Учет товаров ведется на счете 41 "Товары" по фактической себестоимости, равной сумме фактических затрат на их приобретение, без учета НДС (п. п. 5, 6 ПБУ 5/01).

В бухгалтерском учете товары, выставленные в качестве образцов, учитываются на счете 41 обособленно.

В данном случае в результате использования в качестве образцов товары частично теряют свой товарный вид, вследствие чего они передаются в зал уцененных товаров и подлежат продаже по сниженным ценам.

Согласно п. 12 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость МПЗ, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ.

В то же время снижение качества покупных товаров можно рассматривать как порчу этих товаров.

Порча товаров оформляется Актом о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей (форма N ТОРГ- 15, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей, выявленных в процессе их заготовления, хранения и продажи, независимо от того, подлежат они отнесению на счета учета затрат на производство (расходов на продажу) или виновных лиц, предназначен счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". По частично испорченным материальным ценностям сумма определившихся потерь отражается по дебету счета 94 и кредиту счета 41.

При этом в соответствии с пп. "б" п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, суммы недостач и потерь от порчи запасов списываются со счетов учета запасов в дебет счета 94 по фактической себестоимости запасов. При порче запасов, которые могут быть проданы с уценкой, последние одновременно приходуются по рыночным ценам с учетом их физического состояния с уменьшением на эту сумму потерь от порчи.

Таким образом, уцененные товары приходуются по дебету счета 41 в корреспонденции с кредитом счета 94 по цене их возможной реализации (без учета НДС).

Потери от уценки товаров в связи со снижением их качества в результате демонстрации отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности (как коммерческие расходы) (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Такие расходы учитываются на счете 44 "Расходы на продажу" (Инструкция по применению Плана счетов). Следовательно, списание со счета 94 потерь от уценки товаров, частично потерявших свои потребительские качества в процессе демонстрации, производится в дебет счета 44.

Операции по продаже уцененных товаров в режиме розничной торговли отражаются в общеустановленном порядке, с использованием счета 90 "Продажи".

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли расходы на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании, отнесены к расходам на рекламу, которые в полном объеме признаются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату осуществления указанных расходов (пп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264, п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ).

Выручка от реализации уцененных товаров (за вычетом НДС) признается доходом от реализации на дату продажи уцененного товара (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ).

При реализации уцененных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). В данном случае стоимость реализованного товара признается равной стоимости его приобретения за вычетом суммы уценки, ранее включенной в состав расходов в соответствии с пп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК РФ (абз. 4 п. 5 ст. 252 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

При реализации уцененных товаров организация начисляет к уплате в бюджет НДС по ставке 18% от продажной цены товаров (без учета НДС) (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154, п. 3 ст. 164 НК РФ).

При реализации товаров за наличный расчет организациями розничной торговли требования, установленные п. п. 3 и 4 ст. 168 НК РФ, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов- фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек (п. 7 ст. 168 НК РФ).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

По балансовому счету 41:

41-с "Товары на складе";

41-о "Товары, используемые в качестве образцов";

41-у "Уцененные товары в торговом зале".

<*> Публичной офертой признается содержащее все существенные условия договора предложение, из которого усматривается воля лица, делающего предложение, заключить договор на указанных в предложении условиях с любым, кто отзовется (п. 2 ст. 437 Гражданского кодекса РФ).

2007-11-02	Ю.С.Орлова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отражаются в учете организации операции, связанные с приобретением и выдачей молока работникам, занятым на работах с вредными условиями труда?

Организация в текущем месяце приобрела молоко на сумму 2400 руб. (в том числе НДС 218 руб.) и выдала его работникам по установленным нормам.

Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

На работах с вредными условиями труда работникам выдаются бесплатно по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты (ч. 1 ст. 222 Трудового кодекса РФ) <*>.

Нормы и условия бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, утверждены Постановлением Минтруда России от 31.03.2003 N 13. Норма бесплатной выдачи молока составляет 0,5 литра за смену независимо от ее продолжительности (п. 2 Норм и условий).

Бухгалтерский учет

Приобретенное молоко, предназначенное для выдачи работникам в соответствии с требованиями законодательства, принимается к бухгалтерскому учету в составе материально-производственных запасов по фактической себестоимости, равной сумме фактических затрат на его приобретение (без учета НДС) (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Оприходование молока отражается по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

При выдаче работникам молока его стоимость списывается со счета 10 в дебет счета 20 "Основное производство" и признается расходом по обычным видам деятельности (п. п. 5, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Для документального оформления данной операции не утверждена унифицированная форма первичной учетной документации, поэтому организация может применять самостоятельно разработанную форму, содержащую обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

НДФЛ, ЕСН и страховые взносы

В рассматриваемой ситуации молоко выдается в порядке, установленном ТК РФ, работникам, занятым на работах с вредными условиями труда. Следовательно, данная выплата признается компенсационной выплатой, связанной с исполнением работником трудовых обязанностей.

С данной компенсации не удерживается НДФЛ, а также не начисляются ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 3 ст. 217, пп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", см. также п. 1 Письма ФНС России от 12.09.2005 N 04-1-03/644@ "О налогообложении стоимости питания", Письмо Минфина России от 01.08.2007 N 03-03-06/4/104, п. 1 Письма Минфина России от 18.06.2007 N 03-04-06-01/192, консультацию советника налоговой службы II ранга Т.А. Савиной от 15.07.2003).

С выплачиваемой компенсации организация также не начисляет страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 11 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765).

Налог на прибыль организаций

Расходы по выдаче молока работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, для целей налогообложения прибыли относятся к расходам на оплату труда (п. 4 ст. 255 НК РФ, Письмо Минфина России N 03-03-06/4/104, п. 2 Письма ФНС России N 04-1-03/644@, п. 2 Письма Минфина России N 03-04-06-01/192, п. 3 Постановления ФАС Поволжского округа от 13.09.2006 по делу N А12-31539/05-С42) <**>.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

При выдаче молока работникам у организации не возникает объекта налогообложения по НДС (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ), поскольку данные расходы производятся во исполнение требований трудового законодательства, носят производственный характер и учитываются для целей налогообложения прибыли (см. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 20.01.2006 N А11-4741/2005-К2-27/196, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.08.2006 N Ф04-4871/2006(251121-А27-33), Ф04-4871/2006(25597-А27- 33) по делу N А27-42833/2005-6, п. 3 Постановления ФАС Поволжского округа от 13.09.2006 по делу N А12-31539/05-С42, п. 3 Письма ФНС России N 04-1-03/644@).

Сумму НДС, предъявленную поставщиком молока, организация имеет право принять к вычету после принятия молока на учет при наличии счета-фактуры поставщика (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

<*> Обращаем внимание на то, что с 14.10.2007 выдача работникам по установленным нормам молока или других равноценных пищевых продуктов по письменным заявлениям работников может быть заменена компенсационной выплатой в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов, если это предусмотрено коллективным договором и (или) трудовым договором (Федеральный закон от 01.10.2007 N 224-ФЗ, ч. 1 ст. 222 ТК РФ).

<**> Отметим, что данные расходы организация может учесть и в составе расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ (см. Постановление ФАС Волго- Вятского округа от 20.01.2006 N А11-4741/2005-К2-27/196, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.08.2006 N Ф04-4871/2006(251121-А27-33), Ф04-4871/2006(25597-А27-33) по делу N А27- 42833/2005-6).

Таким образом, организации следует руководствоваться п. 4 ст. 252 НК РФ, согласно которому, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

2007-11-02	Н.А.Якимкина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отражаются в бухгалтерском и налоговом учете организации начисление и уплата НДПИ за август 2007 г. в отношении добытой нефти?

Организация ведет добычу нефти на основании соответствующей лицензии. Количество добытой в августе нефти, определенное в соответствии с учетной политикой организации косвенным методом, составило 310 т. Норматив технологических потерь, в установленном порядке утвержденный по месторождению, составляет 0,281%. Степень выработанности месторождения, определенная организацией самостоятельно, составляет 0,698%.

Корреспонденция счетов:

Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 336, абз. 2 пп. 3 п. 2 ст. 337 Налогового кодекса РФ полезные ископаемые (в том числе нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная), добытые на территории РФ на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством РФ, являются объектом налогообложения по НДПИ.

Налоговая база при добыче нефти определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении, определяемое в соответствии со ст. 339 НК РФ (абз. 2 п. 2, п. 3 ст. 338 НК РФ).

Налоговым периодом по НДПИ является календарный месяц (ст. 341 НК РФ).

Сумма налога по добытым полезным ископаемым исчисляется по итогам каждого налогового периода по каждому добытому полезному ископаемому как произведение соответствующей налоговой ставки и величины налоговой базы (абз. 2 п. 1, п. 2 ст. 343 НК РФ).

Количество добытого полезного ископаемого может определяться косвенным методом, то есть расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр минеральном сырье. При косвенном методе фактические потери включены в расчетные данные содержания полезного ископаемого в минеральном сырье (п. 2 ст. 339 НК РФ, Письмо Минэкономразвития России от 07.11.2006 N 16542-КА/Д07 "О применении положений Федерального закона от 27.07.2006 N 151-ФЗ", Письмо Минфина России от 25.06.2007 N 03-06-06-01/33).

В гл. 26 НК РФ определено также понятие нормативных потерь полезных ископаемых, которыми признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством РФ. Налогообложение полезных ископаемых в части нормативных потерь производится по налоговой ставке 0% (пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ). Согласно Письмам Минфина России от 22.05.2007 N 03-06-06-01/21, от 19.02.2007 N 03-06-06-01/7 применение нулевой ставки НДПИ в части нормативных потерь правомерно при использовании налогоплательщиком как прямого, так и косвенного метода учета количества добытого полезного ископаемого.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации количество добытой нефти, равное 0,871 т (310 т x 0,281%), облагается НДПИ по ставке 0%. Количество добытой нефти в размере 309,13 т (310 т - 0,871 т) облагается НДПИ в общеустановленном порядке (п. 5 ст. 338 НК РФ).

Налоговая ставка для нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной в общем случае составляет 419 руб. за 1 т добытой нефти. При этом указанная налоговая ставка умножается на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц), и на коэффициент, характеризующий степень выработанности конкретного участка недр (Кв): 419 руб. x Кц x Кв (п. 2 ст. 342 НК РФ).

Порядок расчета Кц установлен п. 3 ст. 342 НК РФ. Значение коэффициента Кц за август составляет 5,8745 (Письмо ФНС России от 19.09.2007 N СК-6-11/724@ "О данных, необходимых для исчисления НДПИ в отношении нефти, за август 2007 года").

Для расчета коэффициента Кв необходимо сначала определить степень выработанности запасов конкретного участка недр (Св) (п. 4 ст. 342 НК РФ). В данном случае ее величина равна 0,698%. В таком случае коэффициент Кв равен 1 (п. 4 ст. 342 НК РФ, см. по данному вопросу также консультацию главного специалиста-эксперта отдела налогов и доходов от использования природных ресурсов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Е.В. Грызловой от 06.07.2007).

Таким образом, в данном случае сумма НДПИ за август по добытой нефти составит 760 897 руб. (309,13 т x 419 руб. x 5,8745 x 1).

Сумма НДПИ, подлежащая уплате по итогам налогового периода, уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, в данном случае - не позднее 25.09.2007 (ст. 344 НК РФ).

Бухгалтерский учет

На основании п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, сумма НДПИ, исчисленная в связи с добычей нефти (готовой продукции), включается организацией в состав расходов по обычным видам деятельности и формирует себестоимость готовой продукции.

Сумму исчисленного НДПИ следует отразить в составе расходов по обычным видам деятельности на последнее число августа 2007 г. (п. 16 ПБУ 10/99).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, сумма начисленного НДПИ отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции в данном случае с дебетом счета 20 "Основное производство" (с последующим списанием в дебет счета 43 "Готовая продукция").

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете в общем случае суммы начисленных налогов включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату их начисления (пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). Но на основании п. 1 ст. 318 НК РФ организация может предусмотреть своей учетной политикой, что НДПИ в качестве прямого расхода формирует стоимость готовой продукции в налоговом учете. Такой порядок учета позволит избежать разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью.

2007-11-02	И.В.Шувалова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Все права защищены © 2007 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. (495)956-8283
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/