Схемы корреспонденций счетов
Выпуск от 15 сентября 2006 года

Ситуация:

Организация арендовала предприятие как имущественный комплекс сроком на 5 лет с возможностью его пролонгации по соглашению сторон. Сразу же при получении предприятия от арендодателя организация подрядным способом произвела следующие виды работ: демонтировано морально устаревшее, полностью самортизированное производственное оборудование, приобретено и смонтировано новое оборудование. Сметная стоимость подрядных работ составляет 9 440 000 руб. (включая НДС 1 440 000 руб.), в том числе 354 000 руб. (включая НДС 54 000 руб.) - стоимость работ по демонтажу старого оборудования, 7 080 000 руб. (включая НДС 1 080 000 руб.) - стоимость нового оборудования, 2 006 000 (включая НДС 306 000 руб.) - стоимость монтажа. Установленное оборудование, в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1), относится к V амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 7 до 10 лет включительно). В соответствии с договором аренды все произведенные арендатором улучшения имущественного комплекса по завершении договора аренды передаются арендодателю. Как отразить операции, связанные с техническим перевооружением арендованного предприятия, в бухгалтерском и налоговом учете?

Корреспонденция счетов:

По договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, арендодатель обязуется предоставить арендатору за плату во временное владение и пользование земельные участки, здания, сооружения, оборудование и другие входящие в состав предприятия основные средства, передать в порядке, на условиях и в пределах, определяемых договором, запасы сырья, топлива, материалов и иные оборотные средства, права пользования землей, водой и другими природными ресурсами, зданиями, сооружениями и оборудованием, иные имущественные права арендодателя, связанные с предприятием, права на обозначения, индивидуализирующие деятельность предприятия, и другие исключительные права, а также уступить ему права требования и перевести на него долги, относящиеся к предприятию (п. 1 ст. 656 Гражданского кодекса РФ).

Имущество арендованного предприятия учитывается на балансе арендатора. Данный вывод следует из абз. 2 п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), а также разъяснений, содержащихся в Письме Минфина России от 21.06.2002 N 04-02-06/3/41, и Постановления ФАС Северо-Западного округа от 03.03.2003 N А26-2277/02-02-04/88 <*>.

Если иное не предусмотрено договором аренды предприятия, арендатор вправе вносить изменения в состав арендованного имущественного комплекса, проводить его реконструкцию, расширение, техническое перевооружение, увеличивающее его стоимость, при этом согласия арендодателя не требуется (ст. 660 ГК РФ).

Согласно п. 3.5 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004, утвержденной Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1, техническое перевооружение действующих предприятий рассматривается как комплекс мероприятий по повышению технико-экономического уровня отдельных производств, цехов и участков на основе внедрения передовой технологии и новой техники, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным, а также по совершенствованию общезаводского хозяйства и вспомогательных служб.

Исходя из приведенного определения в рассматриваемом случае можно говорить о том, что организация провела техническое перевооружение арендованного предприятия.

Расходы, связанные с осуществлением реконструкции, расширения и технического перевооружения действующих предприятий, признаются долгосрочными инвестициями. Выполняемые при этом работы приводят к изменению сущности объектов, на которых они осуществляются, а производимые затраты не являются издержками отчетного периода по содержанию данных объектов (п. 1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160).

Учет долгосрочных инвестиций ведется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (п. 2.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В данном случае при проведении технического перевооружения была произведена замена (ликвидация) морально устаревшего производственного оборудования.

При ликвидации оборудования его стоимость списывается с бухгалтерского учета (п. 29 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов <**>.

Расходы по ликвидации основных средств в общем случае отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и включаются в состав операционных расходов (п. 31 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н; п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В то же время в рассматриваемой ситуации, поскольку демонтаж оборудования производится в процессе технического перевооружения предприятия и его стоимость входит в смету на техническое перевооружение, то на основании п. 4.9.13 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03.10.1996 N 123, стоимость работ по ликвидации оборудования включается в состав капитальных вложений.

Таким образом, в данном случае в составе затрат на техническое перевооружение на счете 08 отражаются стоимость работ по демонтажу старого оборудования, стоимость установленного нового оборудования и стоимость монтажа оборудования.

Согласно п. 1 ст. 623, ст. 625 ГК РФ произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды. То есть установленное при проведении технического перевооружения арендованного предприятия оборудование принимается организацией к учету как собственное имущество и должно учитываться обособленно от имущества полученного в аренду предприятия <*>.

Установленное в процессе технического перевооружения новое оборудование принимается арендатором на учет в состав собственных основных средств в сумме фактических затрат на проведенное техническое перевооружение (п. 8 ПБУ 6/01), и его стоимость отражается по дебету счета 01 "Основные средства", субсчет, например, 01-1 "Собственные основные средства".

Стоимость основных средств в бухгалтерском учете погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). Порядок амортизации объектов основных средств установлен разд. III ПБУ 6/01, а также разд. IV Методических указаний.

В рассматриваемом случае исходим из того, что в бухгалтерском учете амортизация по оборудованию, смонтированному при проведении технического перевооружения, начисляется линейным способом исходя из срока полезного использования оборудования, установленного на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, равным 8 годам (ввиду того что договор аренды предприятия может быть пролонгирован, срок полезного использования оборудования может и не ограничиваться оставшимся сроком аренды предприятия).

Суммы начисленной амортизации по данному оборудованию организация включает в расходы по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99).

Для целей налогообложения прибыли введенное в эксплуатацию в результате технического перевооружения оборудование, являющееся собственностью арендатора, признается амортизируемым основным средством (п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ), первоначальная стоимость которого определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ). В данном случае первоначальная стоимость установленного оборудования в налоговом учете формируется в том же порядке, что и в бухгалтерском учете.

В налоговом учете амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроком его полезного использования. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (п. 1 ст. 258 НК РФ).

В данном случае предположим, что организация установила срок полезного использования оборудования для целей налогового учета, как и для целей бухгалтерского учета, равным 8 годам. Следовательно, суммы ежемесячной амортизации по оборудованию в бухгалтерском и налоговом учете будут одинаковыми.

<*> Согласно п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации. Для выполнения указанного требования организация должна обеспечить раздельный учет имущества, полученного по договору аренды предприятия, от имущества, принадлежащего организации на праве собственности.

<**> В данной схеме бухгалтерские записи по принятию на учет оборудования арендованного предприятия и его списанию при проведении технического перевооружения не приводятся.

<***> Суммы НДС, предъявленные подрядной организацией при проведении капитального строительства, сборке, монтаже основных средств, принимаются к вычету в порядке, установленном абз. 1, 2 п. 1 ст. 172 НК РФ (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 НК РФ), т.е. после отражения стоимости выполненных подрядной организацией работ на счете 08.

2006-08-11	Ю.С.Орлова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Организация оптовой торговли реализовала организациям оптовой торговли и общественного питания товары (грузинские и молдавские вина) на общую договорную стоимость 210 000 руб. (в том числе НДС 32 034 руб.). Фактическая себестоимость реализованных товаров - 140 000 руб. (что соответствует стоимости этих товаров для целей налогового учета). В связи с запретом реализации данных вин на территории РФ покупателями возращен весь указанный некачественный товар. Как отражаются данные операции в учете организации?

Корреспонденция счетов:

Выручка от реализации товаров является доходом от обычных видов деятельности и отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в размере договорной стоимости (п. п. 5, 6, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Фактическая себестоимость реализованных товаров списывается со счета 41 "Товары" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов).

Операции по реализации товаров на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база при реализации товаров определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, без учета НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Сумма НДС, причитающаяся к получению от покупателей и уплате в бюджет, отражается по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).

В рассматриваемом случае в связи с тем, что реализованные вина признаны некачественными <*>, данный товар возвращается организации оптовой торговли покупателями.

Покупатель вправе отказаться от исполнения договора, вернуть некачественный товар и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы (п. 2 ст. 475 Гражданского кодекса РФ). Возврат некачественного товара отражается сторнировочными записями по счетам, на которых ранее были отражены операции по реализации этих товаров.

Так, организация производит сторнировочные записи по дебету счета 62 в корреспонденции с кредитом счета 90, субсчет 90-1, и по дебету счета 90, субсчет 90-2, в корреспонденции со счетом 41.

Сторнируется также сумма НДС, относящаяся к некачественному товару, возвращенному покупателями.

Соответственно, в регистрах налогового учета организация делает корректирующие записи, связанные с возвратом товара покупателями.

<*> На основании Постановления Главного государственного санитарного врача РФ от 15.03.2006 N 6 "Об усилении надзора за оборотом алкогольной продукции", п. 2 ст. 50, пп. 5 п. 1 ст. 51 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения", п. 4 ст. 20 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов", Письма Роспотребнадзора от 19.04.2006 N 0100/4510-06-32 "О принятии мер, направленных на прекращение реализации алкогольной продукции, не соответствующей установленным требованиям, в целях обеспечения прав потребителей на качество и безопасность приобретенных товаров" грузинские и молдавские вина не соответствуют требованиям государственных санитарно-эпидемиологических правил и нормативов, предъявляемым к безопасности вин. Реализация грузинских и молдавских вин приостановлена с 27.03.2006 (Письмо Главного государственного санитарного врача РФ от 25.03.2006 N 0100/3267-06-23, Письмо Роспотребнадзора от 25.03.2006 N 0100/3268-06-23 "О ввозе и реализации алкогольной продукции").

2006-08-14	Н.А.Якимкина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", ведущая бухгалтерский учет в полном объеме, получила в лизинг промышленное оборудование. Лизингодателем является организация - резидент Испании, не имеющая постоянного представительства на территории РФ. Уплата лизинговых платежей производится ежемесячно в сумме 1180 евро (в том числе НДС 180 евро) в последний рабочий день истекшего месяца. Ежемесячный лизинговый платеж включает возмещение затрат лизингодателя на приобретение предмета лизинга - 708 евро (в том числе НДС 108 евро) и стоимость услуг лизингодателя - 472 евро (в том числе НДС 72 евро). Как отразить данные операции в бухгалтерском учете и в целях исчисления единого налога по УСН, если оборудование учитывается на балансе лизингодателя?

Корреспонденция счетов:

По договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей (ст. 665 Гражданского кодекса РФ).

Международный лизинг является формой лизинга, при которой лизингодатель или лизингополучатель является нерезидентом Российской Федерации (абз. 3 п. 1 ст. 7 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)").

Предмет лизинга, полученный лизингополучателем по договору лизинга, может учитываться на балансе лизингодателя по взаимному соглашению сторон. Амортизационные отчисления в таком случае производит лизингодатель (п. п. 1, 2 ст. 31 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)").

Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входят возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом Федерального закона N 164-ФЗ (п. п. 1, 2 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ).

В бухгалтерском учете расходы по уплате лизинговых платежей признаются организацией- лизингополучателем в составе расходов по обычным видам деятельности в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. п. 5, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с лизингом имущества, установлен Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15.

Согласно п. 9 Указаний, а также Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, ежемесячное начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей за отчетный период отражается по кредиту счета учета расчетов с лизингодателем, например счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам", в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство".

Выплата лизинговых платежей отражается по дебету счета 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам", в корреспонденции в данном случае со счетом 52 "Валютные счета".

Признание расходов по уплате лизинговых платежей производится в сумме, исчисленной по курсу евро по отношению к рублю, установленному ЦБ РФ на дату начисления лизинговых платежей (п. 2 ст. 11 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. п. 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, Приложение к ПБУ 3/2000).

Исходя из условия, что в данном случае уплата лизинговых платежей производится в день их начисления, курсовых разниц, предусмотренных п. п. 3, 11 ПБУ 3/2000, по расчетам с лизингодателем не возникает.

Для организаций, применяющих УСН и выбравших объектом налогообложения по единому налогу доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п. 2 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ).

Закрытый перечень расходов, на которые могут уменьшаться полученные доходы, приведен в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при исчислении налоговой базы налогоплательщики включают в состав расходов суммы арендных (в том числе лизинговых) платежей за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество.

Данные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ), после их фактической оплаты, которой признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Услуги по предоставлению имущества в лизинг лизингодателем - иностранной компанией лизингополучателю - российской организации облагаются НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Российская организация - лизингополучатель признается налоговым агентом и обязана с полной стоимости лизингового платежа исчислить НДС по ставке 18/118, удержать его из суммы, подлежащей перечислению лизингодателю, и уплатить в бюджет (п. п. 1, 2 ст. 161, п. 4 ст. 164, п. 4 ст. 173 НК РФ).

Уплата НДС производится по месту нахождения лизингополучателя одновременно с перечислением денежных средств лизингодателю (п. 3, абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ).

Организации, применяющие УСН, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ (п. 5 ст. 346.11 НК РФ).

Следовательно, с суммы установленного договором лизингового платежа организация, в том числе применяющая УСН, исчисляет и перечисляет в бюджет НДС.

Порядок исчисления и уплаты НДС налоговым агентом при осуществлении расчетов за оказанные услуги в иностранной валюте разъяснен в Письме МНС России от 24.09.2003 N ОС-6- 03/995@ "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", согласно которому налоговая база, определяемая налоговым агентом, рассчитывается путем пересчета расходов налогового агента в иностранной валюте в рубли по курсу ЦБ РФ на дату перечисления денежных средств налоговым агентом в оплату товаров (работ, услуг) иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика.

Согласно п. 3 ст. 171 НК РФ право на вычет сумм НДС, уплаченных в качестве налогового агента, возникает у организации, являющейся плательщиком НДС.

Поскольку организация, применяющая УСН, плательщиком НДС не является (кроме НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ), то она, соответственно, не имеет права на вычет сумм НДС, исчисленных и уплаченных ею в бюджет в качестве налогового агента (п. 2 ст. 346.11, пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Следовательно, не подлежащий вычету НДС, уплачиваемый организацией, применяющей УСН, в качестве налогового агента, в бухгалтерском учете включается в состав расходов по обычным видам деятельности (п. п. 2, 5 ПБУ 10/99). Считаем, что организация, применяющая УСН и не имеющая права на вычет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), может не выделять указанные суммы НДС на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

В целях исчисления единого налога по УСН указанная сумма НДС включается в состав расходов на основании пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Доходы, полученные иностранной организацией от сдачи в аренду имущества, используемого на территории РФ (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью этой иностранной организации через постоянное представительство в РФ), относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом на доход, удерживаемым у источника выплаты доходов.

При этом доход от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, рассчитывается исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю (пп. 7 п. 1 ст. 309, п. 3 ст. 247 НК РФ).

Между Российской Федерацией и Правительством Королевства Испания заключена Конвенция об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал от 16.12.1998.

В соответствии с п. 3 ст. 12 Конвенции платежи любого вида, получаемые за пользование или право пользования промышленным, коммерческим или научным оборудованием, признаются таким видом дохода, как "роялти".

Роялти, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если получатель является лицом, имеющим фактическое право на роялти, взимаемый таким образом налог не должен превышать 5% от общей суммы роялти (п. п. 1, 2 ст. 12 Конвенции).

Таким образом, в рассматриваемом случае организация-лизингополучатель удерживает налог с части уплачиваемого лизингодателю лизингового платежа, равной стоимости услуг лизингодателя, по ставке 5%.

В общем случае при определении суммы доходов из них исключаются суммы НДС, начисленные и предъявленные налогоплательщиком покупателю (п. 1 ст. 248 НК РФ). Считаем, что аналогичным образом следует определять и сумму дохода иностранной компании в целях исчисления подлежащего удержанию налога на прибыль. Таким образом, ежемесячно удерживаемая с доходов лизингодателя сумма налога на прибыль составит 20 евро ((472 евро - 472 евро х 18 / 118) х 5%).

Налоговый агент обязан перечислить сумму налога на прибыль, удержанного с доходов иностранной организации, в федеральный бюджет в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией либо в валюте выплаты дохода, либо в валюте РФ по официальному курсу ЦБ РФ на дату перечисления налога (п. 2 ст. 287, п. 2 ст. 310, п. 6 ст. 284, п. 5 ст. 346.11 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны по истечении каждого отчетного (налогового) периода, в котором они производили выплаты налогоплательщику, представлять в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые расчеты в порядке, определенном ст. 289 НК РФ (абз. 2 п. 1 ст. 289 НК РФ).

Приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@ утверждена форма Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов. Инструкция по заполнению формы Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена Приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275.

<*> В приведенной таблице расчеты произведены исходя из курса евро, установленного (условно) равным 35,0 руб/евро.

2006-08-16	Ю.С.Орлова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Организация является заказчиком по договору на разработку программного продукта, заключенному с иностранной компанией. Договорная стоимость работ - 600 000 руб. В договоре отсутствует оговорка об увеличении суммы договора на суммы налогов, которые должен удержать налоговый агент на территории РФ в соответствии с законодательством РФ. Исключительные имущественные права на программный продукт, в соответствии с договором, принадлежат иностранной компании. Как отражаются в учете российской организации указанные операции? Денежные средства по договору на разработку перечисляются иностранной компании на ее банковский счет, открытый в рублях РФ в уполномоченном банке на территории РФ. Срок использования экземпляра программного продукта, установленный организацией, составляет два года.

Корреспонденция счетов:

В соответствии с п. 1 ст. 7 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" и п. 2 ст. 2 Закона РФ от 23.09.1992 N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных" программы для ЭВМ являются объектами авторского права.

В рассматриваемой ситуации в соответствии с условиями договора исключительное авторское право на программу принадлежит исполнителю по договору на разработку программного продукта (п. 2 ст. 1, ст. 10, п. 1 ст. 12 Закона РФ N 3523-1), следовательно, приобретенный экземпляр программы не может учитываться в составе нематериальных активов (пп. "в" п. 2, п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н).

Расходы по разработке программного продукта являются для организации расходами по обычным видам деятельности в соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

Поскольку использование экземпляра программы будет осуществляться в течение длительного времени (в данном случае в течение двух лет), то и получение экономической выгоды ожидается организацией в течение нескольких отчетных периодов. Такие расходы на основании п. 19 ПБУ 10/99 могут быть распределены между всеми месяцами, приходящимися на период, в котором организация ожидает получение дохода, обусловленного использованием экземпляра программы.

Пунктом 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, установлено, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (например, равномерно), в течение периода, к которому они относятся.

Для учета расходов будущих периодов предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов". Учтенные на данном счете расходы по разработке программы в течение двух лет равными долями списываются в дебет счета учета затрат на производство (расходов на продажу) (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Местом реализации работ по разработке программного продукта признается территория РФ, следовательно, операция по реализации указанных работ облагается НДС (пп. 4 п. 1 ст. 148, пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ)).

Российская организация, являющаяся заказчиком по договору, в этом случае признается налоговым агентом по НДС и определяет налоговую базу по НДС как договорную стоимость работ с учетом НДС (п. 1 ст. 161 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации договорная стоимость работ определена без учета НДС. Отсутствует в договоре также оговорка об увеличении стоимости разработки программного продукта в случае удержания налогов российским контрагентом в соответствии с законодательством РФ.

По мнению Минфина России, в этом случае российскому налогоплательщику при исчислении НДС следует применять ставку налога в размере 18 процентов к стоимости работ (без учета НДС). Вычетам по п. 3 ст. 171 НК РФ определенные таким образом суммы НДС у российского налогоплательщика не подлежат, но могут учитываться в составе расходов, связанных с производством и реализацией, на дату начисления в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ (см., в частности, Письма Минфина России от 24.03.2006 N 03-04- 03/07, от 19.05.2006 N 03-03-04/2/144, от 02.11.2005 N 03-03-04/2/100) <*>.

В бухгалтерском учете данная сумма НДС может быть включена в состав расходов по обычным видам деятельности на дату ее начисления (п. п. 5, 16, 18 ПБУ 10/99) и отражена по дебету счета учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Уплата НДС производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств налогоплательщикам - иностранным организациям, не состоящим на учете в налоговых органах РФ. Банк, обслуживающий российскую организацию - налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу указанных налогоплательщиков за выполненные работы, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога (п. 4 ст. 174 НК РФ).

В данном случае перечисление денежных средств по договору на разработку программного продукта производится на счет иностранной компании, открытый в рублях РФ в уполномоченном банке на территории РФ, что предусмотрено п. 1 ст. 13 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле".

Доходы, полученные иностранной компанией от осуществления работ, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со ст. 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат (п. 2 ст. 309 НК РФ).

В налоговом учете расходы на разработку программного продукта включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании п. 1 ст. 252, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Поскольку договором на разработку не определен срок использования экземпляра программы, то исходя из нормы п. 1 ст. 272 НК РФ данные расходы могут признаваться в целях налогообложения прибыли равномерно в течение двух лет (Письмо Минфина России от 23.06.2006 N 03-03-04/1/542).

<*> Заметим, что ранее Минфин России высказывал мнение, что суммы НДС, уплаченные налоговым агентом за счет собственных средств, подлежат вычету (см., в частности, Письма Минфина России от 26.10.2004 N 03-04-08/93, от 27.12.2001 N 04-03-08/62).

Такая же позиция изложена в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 05.09.2005 N А29-276/2005а.

<**> При исполнении обязанностей налогового агента организация выписывает счет- фактуру и регистрирует его в книге продаж (п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914).

2006-08-18	И.В.Шувалова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Организация, применяющая УСН (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов) и ведущая бухгалтерский учет в общеустановленном порядке, 17.03.2006 (курс ЦБ РФ - 33,5224 руб/евро) приняла к учету товар контрактной стоимостью 10 000 евро, полученный от иностранного поставщика. ГТД оформлена в тот же день. Организация уплатила ввозную таможенную пошлину по ставке 5%, НДС по ставке 18%, сбор за таможенное оформление - 1000 руб. Таможенная стоимость товара равна его контрактной стоимости. Товар оплачен поставщику 03.05.2006 (курс ЦБ РФ - 34,2546 руб/евро), продан в июле 2006 г. и оплачен покупателем в том же месяце. Как отразить в бухгалтерском учете и в целях обложения единым налогом указанные операции?

Корреспонденция счетов:

Согласно п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально- производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, материально-производственные запасы, в том числе товары, принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении товара за плату признается сумма фактических затрат организации на его приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). К фактическим затратам на приобретение товаров относятся, в частности, суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), таможенные пошлины, невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы товара, и иные затраты, непосредственно связанные с приобретением товара (в рассматриваемой ситуации - сумма уплаченного сбора за таможенное оформление).

Товары, перемещаемые через таможенную границу РФ, являются объектом обложения таможенными пошлинами. Налоговой базой для целей исчисления таможенных пошлин являются таможенная стоимость товаров и (или) их количество (ст. 322 Таможенного кодекса РФ). Согласно ст. ст. 13 - 15 Налогового кодекса РФ таможенная пошлина и таможенные сборы не являются налогами. Следовательно, в рассматриваемой ситуации организация может отразить уплаченные пошлину и сбор за таможенное оформление по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 51 "Расчетные счета" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Операции по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ). При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации налоговая база по НДС определяется в соответствии с гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ и таможенным законодательством РФ (п. 1 ст. 153 НК РФ). В рассматриваемой ситуации налоговая база по НДС определяется как сумма таможенной стоимости товара и подлежащей уплате таможенной пошлины (пп. 1, 2 п. 1 ст. 160 НК РФ). При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации применяются налоговые ставки, указанные в п. п. 2, 3 ст. 164 НК РФ (п. 5 ст. 164 НК РФ), в рассматриваемой ситуации - 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

Сумма НДС, подлежащая уплате при ввозе товара на таможенную территорию РФ, отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Суммы НДС, уплаченные организацией при ввозе на таможенную территорию РФ товаров, приобретаемых для осуществления операций, являющихся объектом налогообложения по НДС, принимаются к вычету организацией после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов (пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Поскольку в рассматриваемой ситуации организация применяет УСН и не является плательщиком НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ), то есть ввозимый товар приобретается ею не для осуществления операций, являющихся объектом налогообложения по НДС, то уплаченный при ввозе товара НДС не может быть принят к вычету (к возмещению). Следовательно, организация включает невозмещаемый НДС в стоимость приобретенного товара (п. 6 ПБУ 5/01).

Таким образом, принятие к учету товара отражается записью по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с:

- кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на сумму контрактной стоимости;

- кредитом счета 76 на суммы таможенной пошлины и таможенного сбора;

- кредитом счета 19 на сумму НДС, уплаченную при ввозе товара на таможенную территорию РФ.

В соответствии с п. 15 ПБУ 5/01 и п. п. 4 - 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, Приложением к ПБУ 3/2000 оценка товара, стоимость которого при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия товара к бухгалтерскому учету, и в дальнейшем пересчет стоимости товара не производится (п. 10 ПБУ 3/2000).

Отраженная на счете 60 кредиторская задолженность организации перед поставщиком, выраженная в евро, подлежит пересчету в рубли на даты признания и погашения этой задолженности, а также на даты составления бухгалтерской отчетности (п. 7 ПБУ 3/2000).

При этом в случае повышения курса иностранной валюты в период между датами пересчета у организации возникают отрицательные курсовые разницы по расчетам с кредитором (поставщиком), а в случае снижения курса иностранной валюты - положительные курсовые разницы. Положительные (отрицательные) курсовые разницы на основании п. 13 ПБУ 3/2000 включаются в состав внереализационных доходов (расходов) и, согласно Инструкции по применению Плана счетов, отражаются в бухгалтерском учете по счету 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (91-2 "Прочие расходы"), в корреспонденции со счетом 60. В рассматриваемой ситуации организация отражает в бухгалтерском учете курсовые разницы по обязательству перед поставщиком на 31.03.2006, 30.04.2006 (даты составления промежуточной бухгалтерской отчетности) и на 03.05.2006 (дата погашения задолженности по оплате товара).

Погашение задолженности перед поставщиком по оплате товара отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 60 в корреспонденции с кредитом счета 52 "Валютные счета".

При определении объекта налогообложения по единому налогу организация, применяющая УСН, учитывает в составе расходов:

- контрактную стоимость товара на дату получения дохода от реализации товара покупателю - в июле 2006 г. (пп. 23 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ);

- таможенную пошлину, таможенный сбор и НДС, фактически уплаченные при ввозе товара, на дату оформления ГТД - 17.03.2006 (пп. 11 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, пп. 1, 3, 5 п. 1 ст. 318 ТК РФ, абз. 2 п. 2 ст. 346.16, пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 346.18 НК РФ расходы, выраженные в иностранной валюте (в данной ситуации - контрактная стоимость товара), учитываются в совокупности с расходами, выраженными в рублях. При этом расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, установленному на дату осуществления расходов. Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Следовательно, в рассматриваемой ситуации организация на дату оплаты товара (03.05.2006) пересчитывает его стоимость в рубли.

Таким образом, организация включает в расходы рублевый эквивалент уплаченной в евро стоимости товара, исчисленный по курсу евро на 03.05.2006, то есть с учетом курсовых разниц, возникших в связи с изменением курса евро на дату погашения задолженности по сравнению с курсом евро на дату ее возникновения. В такой ситуации, на наш взгляд, организация не применяет нормы пп. 34 п. 1 ст. 346.16 НК РФ и не признает расход в сумме курсовой разницы по расчетам с поставщиком, так как это привело бы к двойному учету данного расхода (в составе стоимости товара и в качестве курсовой разницы).

2006-08-23	Е.А.Кондрашкина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения (УСН) (с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов") и ведущая бухгалтерский учет в общеустановленном порядке, в июне 2006 г. в рамках рекламной акции раздала потенциальным покупателям (физическим лицам) собственную продукцию. Рекламную акцию проводила сторонняя фирма, стоимость услуг которой составила 5900 руб., в том числе НДС 900 руб. Для проведения рекламной акции было передано 200 единиц продукции, изготовленной в ноябре 2005 г. Себестоимость указанной продукции в бухгалтерском учете составляет 100 руб. за единицу. В целях исчисления единого налога по УСН расходы, связанные с изготовлением указанной продукции, учтены в 2005 г. по соответствующим элементам (заработная плата, страховые взносы, материалы и др.). Как отразить указанную операцию в бухгалтерском учете и учесть при исчислении единого налога по УСН, если выручка от продажи продукции за I полугодие 2006 г. составила 800 000 руб.?

Корреспонденция счетов:

Готовая продукция отражается в бухгалтерском учете по фактической себестоимости, которая определяется исходя из суммы фактических затрат, связанных с ее производством (п. п. 2, 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, готовая продукция учитывается на счете 43 "Готовая продукция". Готовая продукция, переданная специализированной фирме для раздачи в рекламных целях, может отражаться внутренней записью по субсчетам, открытым к счету 43, например по кредиту субсчета 43-1 "Готовая продукция на складе" и дебету субсчета 43-2 "Готовая продукция, переданная для раздачи в рекламных целях". Себестоимость продукции, розданной во время проведения рекламной компании, списывается в дебет счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции с кредитом счета 43, субсчет 43-2 (на основании отчета, предоставленного сторонней фирмой).

Стоимость услуг сторонней фирмы отражается по дебету счета 44 в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". НДС, предъявленный распространителем, организация, применяющая УСН, включает в стоимость оказанных услуг на основании п. 2 ст. 346.11, пп. 3 п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ.

В целях исчисления единого налога по УСН расходы на рекламу учитываются на основании пп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. По разъяснениям УМНС России по г. Москве, изложенным в Письме от 19.07.2004 N 21-09/47989, рекламные расходы в виде раздачи готовой продукции потенциальным покупателям признаются в том отчетном периоде, в котором проведена рекламная акция, в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ (абз. 2 п. 2 ст. 346.16, пп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК РФ).

Таким образом, организация вправе учесть рассматриваемые рекламные расходы в размере, не превышающем 8000 руб. (800 000 руб. х 1%). В то же время фактические расходы на проведение рекламной акции составили 25 900 руб. (200 ед. х 100 руб. + 5900 руб.).

В гл. 26.2 НК РФ не содержится требования о формировании себестоимости готовой продукции в целях исчисления единого налога по УСН. Расходы, связанные с изготовлением продукции, списываются в установленном порядке по соответствующим элементам (заработная плата, материалы, страховые взносы и др.) (п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Следовательно, на момент проведения рекламной акции расходы, связанные с изготовлением продукции, уже были учтены (в составе расходов в целях исчисления единого налога по УСН) в 2005 г.

В данном случае решение об использовании продукции, изготовленной в 2005 г., в рекламных целях принято в июне 2006 г.

В случае если организация примет решение руководствоваться разъяснениями налоговых органов, то расходы, связанные с изготовлением розданной в рекламных целях продукции, организация в июне 2006 г. должна будет признать в составе внереализационных доходов как доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде (п. 1 ст. 346.15, п. 10 ст. 250 НК РФ). Одновременно расходы на изготовление указанной продукции в пределах установленного норматива учитываются при исчислении единого налога по УСН как рекламные расходы.

2006-08-24	Н.В.Чаплыгина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Организация 31.07.2006 получила кредит в сумме 3 650 000 руб. на пополнение оборотных средств со сроком погашения 31.10.2006. Проценты по кредиту выплачиваются ежемесячно из расчета 12% годовых (списываются банком с расчетного счета организации в последний день месяца, за который они начислены). Часть полученного кредита (70%) направлена 01.08.2006 на покрытие текущих расходов (выплату заработной платы); остальные денежные средства (30%) - на приобретение векселя, предусматривающего уплату процентов из расчета 15% годовых, со сроком платежа 30.11.2006. Согласно учетной политике для целей налогообложения прибыли предельную величину процентов организация принимает равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза. Как отразить в учете организации эти операции?

Корреспонденция счетов:

Для целей бухгалтерского учета сумму кредита организация не признает доходом при получении денежных средств и расходом - при возврате кредита (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Отражение в бухгалтерском учете затрат, связанных с получением и использованием кредита, регулируется нормами Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденного Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н. Основная сумма долга учитывается на дату фактического зачисления денежных средств на расчетный счет организации записью по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (п. п. 3, 4, 5 ПБУ 15/01, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Задолженность по полученным кредитам и займам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода (месяца) к уплате кредитору процентов согласно условиям договоров (п. 17 ПБУ 15/01). Указанные проценты для организации являются затратами, связанными с использованием кредита (п. 11 ПБУ 15/01). Сумму процентов организация в данном случае отражает в бухгалтерском учете в составе операционных расходов того периода, в котором они начислены, записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 66 (п. п. 12, 14, 16 ПБУ 15/01, п. п. 11, 14.1, 16 ПБУ 10/99). В данной схеме для учета операций по балансовому счету 66 использованы следующие наименования субсчетов: 66-1 "Расчеты по основной сумме кредита", 66-2 "Расчеты по процентам по полученному кредиту".

В рассматриваемой ситуации часть полученного кредита использована организацией для приобретения векселя, сумма которого для целей бухгалтерского учета учитывается в составе финансовых вложений организации по первоначальной стоимости, которая в данном случае равна уплаченной за вексель сумме денежных средств (п. п. 2, 3, 8, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н). Согласно Инструкции по применению Плана счетов организация отражает приобретение векселя по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-2 "Долговые обязательства", в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета".

Начисленная сумма процентов по приобретенному векселю учитывается в составе операционных доходов (п. 7 ПБУ 9/99, п. 34 ПБУ 19/02). При начислении процентов организация производит запись по кредиту счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы", и дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

При погашении векселя организация отражает его выбытие с использованием счета 91; при этом по дебету счета 91-2 "Расходы организации" отражается балансовая стоимость выбывающего векселя (в корреспонденции со счетом 58, субсчет 58-2), а по кредиту субсчета 91-1 отражается вексельная сумма (в корреспонденции со счетом 76).

Для целей налогообложения прибыли организация не учитывает в составе доходов средства, полученные ею по кредитному договору (пп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ), и в составе расходов - сумму, направленную на погашение этого кредита (п. 12 ст. 270 НК РФ).

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ являются внереализационными расходами организации. При этом согласно абз. 2, 4 п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В данном случае часть кредита (70%) использована для выплаты заработной платы, а другая часть кредита (30%) на приобретение векселя, предусматривающего уплату процентов. Отметим, что суммы процентов, причитающиеся к получению организацией по векселю, являются для нее внереализационным доходом, который признается на конец каждого месяца и при погашении векселя (п. 6 ст. 250, п. 4 ст. 328 НК РФ).

Исходя из вышеизложенного, организация признает экономически оправданными затратами всю сумму начисленных по кредитному договору процентов. Поскольку фактически уплачиваемые организацией проценты, исчисленные исходя из расчета 12% годовых, не превышают предельную величину процентов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль (12,65% (11,5% х 1,1)) (п. 1 ст. 269 НК РФ), то вся сумма уплачиваемых процентов признается расходом ежемесячно в соответствии с п. 4 ст. 328 НК РФ.

Аналогичную точку зрения высказал Минфин России в Письме от 27.07.2006 N 03-03- 04/1/615.

2006-08-24	Е.В.Фещенко
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Организация в июле 2006 г. реализует основное средство за 354 000 руб., в том числе НДС. Первоначальная стоимость объекта основных средств - 289 000 руб. При этом, поскольку данное основное средство использовалось как в деятельности, облагаемой НДС, так и в деятельности, не облагаемой НДС, часть суммы НДС (17 800 руб.), уплаченной при приобретении объекта, была включена в его первоначальную стоимость. Сумма амортизации, накопленная по объекту основных средств на момент выбытия, - 57 800 руб. Как данные операции отражаются в бухгалтерском и налоговом учете организации?

Корреспонденция счетов:

Поскольку основное средство использовалось как в деятельности, облагаемой НДС, так и в деятельности, не облагаемой НДС, то часть суммы НДС, уплаченная при его приобретении, была включена в его первоначальную стоимость как в бухгалтерском, так и в налоговом учете в соответствии с абз. 4, 5 п. 4 ст. 170, абз. 2 п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ; п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

При продаже основного средства в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы" отражается выбытие основного средства в соответствии с п. п. 29, 31 ПБУ 6/01, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. Доходы и расходы при выбытии основных средств признаются операционными доходами и расходами.

Для учета выбытия объектов основных средств (в том числе при продаже) к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет 01-2 "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета с субсчета, например, 01-1 "Основные средства в эксплуатации", переносится первоначальная стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01, субсчет 01-2, на счет 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Операция по реализации основного средства на территории РФ является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Так как основное средство учитывается на балансе организации с учетом части суммы НДС, уплаченного при его приобретении, то налоговая база по НДС при его реализации определяется в порядке, установленном п. 3 ст. 154 НК РФ, то есть как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ, с учетом НДС, и остаточной стоимостью реализуемого имущества (с учетом переоценок) (Письмо Минфина России от 07.09.2004 N 03-04-11/142). Налоговая ставка для такого случая установлена п. 4 ст. 164 НК РФ. Начисление НДС к уплате в бюджет отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2, в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В налоговом учете на дату перехода права собственности на основное средство организация признает доход от реализации, равный сумме выручки от реализации основного средства (за минусом НДС) (п. п. 1, 2 ст. 249, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ).

Кроме того, на дату реализации объекта основных средств организация уменьшает сумму полученного дохода на остаточную стоимость реализуемого основного средства (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

2006-09-01	И.В.Шувалова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

© КонсультантПлюс
тел. (495)956-8283
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/

Выпуски за другие дни