КонсультантПлюс: Схемы корреспонденций Выпуск от 17.03.2006

Схемы корреспонденций счетов

Корреспонденция счетов:

Организация имеет на балансе основное средство первоначальной стоимостью 450 000 руб., включенное в целях начисления амортизации в седьмую амортизационную группу с установленным в бухгалтерском и налоговом учете сроком полезного использования, равным 16 годам. С 2006 г. организация приобретает статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны. Как отражается начисление амортизации по данному объекту основных средств в учете организации с момента приобретения вышеуказанного статуса?

Основное средство до момента приобретения организацией статуса резидента особой экономической зоны эксплуатировалось в течение 2 лет. Амортизация в бухгалтерском и налоговом учете начисляется линейным способом.

Под особой экономической зоной понимается определяемая Правительством РФ часть территории РФ, на которой действует особый режим осуществления предпринимательской деятельности (ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 116- ФЗ "Об особых экономических зонах в Российской Федерации").

Резидентом промышленно-производственной особой экономической зоны признается коммерческая организация, за исключением унитарного предприятия, зарегистрированная в соответствии с законодательством Российской Федерации на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона, и заключившая с органами управления особыми экономическими зонами соглашение о ведении промышленно-производственной деятельности в порядке и на условиях, предусмотренных Федеральным законом N 116-ФЗ. Под промышленно- производственной деятельностью понимается производство и (или) переработка товаров (продукции) и их реализация (п. 1 ст. 9, п. 1 ст. 10 Федерального закона N 116-ФЗ).

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации предназначен счет 01 "Основные средства". Основные средства учитываются на счете 01 по первоначальной стоимости.

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из предполагаемого срока полезного использования этого объекта. В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы (п. п. 17, 18, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, определено, что возмещение стоимости основных средств, осуществляемое в виде амортизационных отчислений, признается расходами по обычным видам деятельности. Начисление амортизации отражается в учете организации по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на продажу), например счета 20 "Основное производство".

Амортизация в налоговом учете признается в качестве расхода ежемесячно в сумме, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным ст. 259 Налогового кодекса РФ (п. 3 ст. 272 НК РФ).

Ежемесячная норма амортизации для целей налогового учета при линейном способе начисления амортизации рассчитывается в порядке, установленном п. 4 ст. 259 НК РФ, и равна в данном случае 0,5208% (1 / (16 лет х 12 мес.) х 100%). При этом налогоплательщики - организации, имеющие статус резидента промышленно- производственной особой экономической зоны, вправе в отношении собственных основных средств к основной норме амортизации применять специальный коэффициент, но не выше 2 (п. 7 ст. 259 НК РФ). В таком случае с момента приобретения статуса резидента организацией начисление амортизации производится исходя из нормы амортизации, равной 1,0416% (0,5208% х 2).

В результате возникает различие между суммами амортизации, ежемесячно начисляемыми в бухгалтерском учете, и суммами амортизации, ежемесячно учитываемыми в составе расходов в целях налогообложения прибыли.

В соответствии с п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, в бухгалтерском учете ежемесячно в период до полного погашения стоимости основного средства в налоговом учете возникают налогооблагаемые временные разницы и соответствующие им отложенные налоговые обязательства, которые погашаются по мере начисления амортизации в бухгалтерском учете в период после полного погашения стоимости основного средства в налоговом учете. Отложенные налоговые обязательства отражаются по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 77 "Отложенные налоговые обязательства".

<*> Оставшийся срок полезного использования после получения статуса резидента особой экономической зоны равен 14 годам (16 лет - 2 года). Следовательно, первые 7 лет в учете будет признаваться отложенное налоговое обязательство, погашаемое в последующие 7 лет.

2006-01-31	И.В.Шувалова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

Организация подрядным способом за счет собственных средств построила на принадлежащем ей на праве собственности земельном участке автомобильную дорогу, соединяющую склад со зданием производственного цеха и используемую для транспортировки на склад готовой продукции организации. Стоимость выполненных подрядчиком работ по строительству составила 1 180 000 руб., в том числе НДС 180 000 руб. Срок полезного использования автодороги в бухгалтерском и налоговом учете установлен на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, равным 16 годам. Как отразить расходы по строительству дороги в бухгалтерском и налоговом учете?

В соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, внутрихозяйственные дороги <*> относятся к основным средствам организации.

Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются условия, перечисленные в п. 4 ПБУ 6/01, а именно:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Поскольку построенная внутрихозяйственная дорога удовлетворяет всем указанным критериям, она принимается к бухгалтерскому учету в состав основных средств.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, в данном случае исходя из фактических затрат на сооружение дороги (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01).

Для обобщения информации о затратах организации на строительство объектов основных средств Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств". Сумма НДС, предъявленная подрядчиком, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств".

Согласно п. 5 ст. 172 Налогового кодекса РФ вычеты сумм НДС, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями при проведении капитального строительства, производятся в порядке, установленном абз. 1 и 2 п. 1 ст. 172 НК РФ, то есть после принятия на учет выполненных подрядных работ, при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, суммы НДС, предъявленные подрядными организациями по строительным работам, организация принимает к вычету при принятии на учет выполненных подрядных работ (отражении стоимости выполненных работ на счете 08, субсчет 08-3) вне зависимости от уплаты НДС подрядной организации.

Сформированная на счете 08, субсчет 08-3, первоначальная стоимость дороги списывается в дебет счета 01 "Основные средства" с момента готовности дороги к эксплуатации.

Стоимость построенной дороги, принятой к учету в состав основных средств, погашается посредством начисления амортизации (поскольку иное не установлено ПБУ 6/01), которая может производиться линейным способом. При данном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости дороги и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока ее полезного использования (п. п. 17, 18, 19 ПБУ 6/01).

Срок полезного использования дороги для целей бухгалтерского учета может быть определен на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (п. 1 Постановления). Поскольку согласно Классификации различные виды автомобильных дорог (коды ОКОФ 12 4526372, 12 4527311) относятся к VII амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 15 до 20 лет включительно), организация может установить срок полезного использования дороги равным 16 годам (то есть 192 месяцам).

В таком случае ежемесячная сумма амортизации по дороге в бухгалтерском учете будет составлять 5208 руб. (1 000 000 руб. / 192 мес.).

Амортизация в бухгалтерском учете начинается с 1-го числа месяца принятия дороги на учет в состав основных средств (п. 21 ПБУ 6/01).

Суммы начисленной амортизации являются для организации расходами по обычным видам деятельности, на базе которых формируется себестоимость продукции (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В целях налогообложения прибыли введенная в эксплуатацию дорога принимается в состав амортизируемых основных средств <**> (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ) по первоначальной стоимости, которая определяется в порядке, установленном абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ. В данном случае первоначальная стоимость дороги в налоговом учете такая же, как и в бухгалтерском учете.

Амортизация по дороге в целях налогообложения прибыли может начисляться линейным методом, при котором сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение первоначальной стоимости дороги и определенной для нее нормы амортизации. Норма амортизации по дороге в данном случае равна 0,5208% (1 / 192 мес. х 100%).

Начисление амортизации по дороге в налоговом учете начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором дорога вводится в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 НК РФ).

На основании п. 1.1 ст. 259 НК РФ организация при вводе в эксплуатацию дороги имеет право на "амортизационную премию", то есть на включение в состав расходов отчетного (налогового) периода до 10% общей суммы расходов на строительство дороги.

При этом, в случае если организация воспользуется указанным правом, при расчете суммы амортизации она не учитывает сумму данной "амортизационной премии" (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Расходы в виде "амортизационной премии" признаются в качестве расходов в том отчетном периоде, в котором в налоговом учете начинается начисление амортизации по данной дороге (абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации предположим, что организация воспользовалась предоставленным ей правом и приняла решение единовременно включить в состав расходов "амортизационную премию" в размере 10% стоимости введенной в эксплуатацию дороги, то есть в сумме 100 000 руб.

Тогда ежемесячная сумма амортизации по дороге в налоговом учете составит 4687 руб. ((1 000 000 руб. - 100 000 руб.) х 0,5208%).

Соответственно, в месяце начала начисления амортизации по дороге разница между амортизацией, начисленной в бухгалтерском учете, и расходами по данной дороге, признанными в налоговом учете, в сумме 99 479 руб. (100 000 руб. + 4687 руб. - 5208 руб.) образует налогооблагаемую временную разницу, приводящую к образованию отложенного налогового обязательства в сумме 23 875 руб. (99 479 руб. х 24%), которое с месяца, следующего за месяцем начала начисления амортизации по дороге, будет ежемесячно уменьшаться на сумму 125 руб. ((5208 руб. - 4687 руб.) х 24%) (п. п. 8, 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

В приведенной ниже таблице отражения в учете хозяйственных операций использованы следующие наименования субсчетов, открытых к счету 68: 68-1 "Расчеты по НДС", 68-2 "Расчеты по налогу на прибыль".

<*> Согласно Общероссийскому классификатору основных фондов (ОК 013-94), утвержденному Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359, под внутрихозяйственными дорогами понимаются дороги промышленных и складских районов (код ОКОФ 12 4527316).

<**> Согласно пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации только объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования.

2006-02-07	Ю.С.Орлова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

Организация имеет 4 обособленных подразделения на территории одного субъекта РФ. Головное предприятие расположено в другом субъекте РФ. С 01.01.2006 организацией принято решение уплачивать налог на прибыль в части, подлежащей зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ, через подразделение N 2. Как рассчитать сумму налога на прибыль, приходящуюся на обособленные подразделения? Организация уплачивает ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли. Сумма прибыли, по данным бухгалтерского и налогового учета за январь 2006 г., составила 2 500 000 руб. Согласно учетной политике для расчета доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, используется показатель среднесписочной численности работников.

За отчетный период среднесписочная численность по головному предприятию составила 70 человек, по обособленным подразделениям - 200 человек. Средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества по головному предприятию составила 160 000 руб., по обособленным подразделениям - 2 100 000 руб.

В соответствии с п. 1 ст. 287 Налогового кодекса РФ ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога. Следовательно, организация в 2006 г. первый авансовый платеж обязана уплатить по итогам января не позднее 28.02.2006.

Согласно п. 1 ст. 288 НК РФ организации, имеющие обособленные подразделения, исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм авансовых платежей по налогу на прибыль производят по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям. В федеральный бюджет зачисляется сумма налога на прибыль, исчисленная по налоговой ставке в размере 6,5% (п. 1 ст. 284 НК РФ). Соответственно, сумма налога на прибыль в размере 162 500 руб. (2 500 000 руб. х 6,5%) уплачивается организацией в федеральный бюджет по месту нахождения головной организации.

Пунктом 2 ст. 288 НК РФ предусмотрено, что уплата авансовых платежей по налогу на прибыль, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ и бюджетов муниципальных образований, производится организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по организации.

В данном случае организация имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, следовательно, на основании абз. 2 п. 2 ст. 288 НК РФ она вправе не производить распределение прибыли по каждому из этих подразделений. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет субъекта РФ, в таком случае определяется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории субъекта Российской Федерации. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата налога в бюджет этого субъекта Российской Федерации, уведомив о принятом решении налоговые органы, в которых обособленные подразделения налогоплательщика стоят на налоговом учете.

Удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников и остаточной стоимости основных средств организации и ее обособленных подразделений за отчетный (налоговый) период (абз. 3 п. 2 ст. 288 НК РФ). Порядок определения остаточной стоимости основных средств за отчетный (налоговый) период разъяснен в Письме Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-02/16.

Учитывая вышеизложенное, определяем сумму налога на прибыль, подлежащую уплате обособленным подразделением в бюджет субъекта РФ.

1. Рассчитаем удельный вес среднесписочной численности работников обособленных подразделений в среднесписочной численности работников в целом по организации: 200 чел. / (200 чел. + 70 чел.) х 100% = 74,1%.

Соответственно, удельный вес среднесписочной численности работников головной организации в среднесписочной численности работников в целом по организации составляет 25,9% (70 чел. / (200 чел. + 70 чел.) х 100%).

2. Рассчитаем удельный вес средней остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленных подразделений в средней остаточной стоимости амортизируемого имущества по всей организации: 2 100 000 руб. / (2 100 000 руб. + 160 000 руб.) х 100% = 92,9%. Соответственно, удельный вес средней остаточной стоимости амортизируемого имущества головной организации в средней остаточной стоимости амортизируемого имущества по всей организации составляет 7,1% (160 000 руб. / (2 100 000 руб. + 160 000 руб.) х 100%).

3. Определим среднюю арифметическую величину удельного веса. По обособленному подразделению она равна (74,1 + 92,9) / 2 = 83,5, а по головному предприятию (25,9 + 7,1) / 2 = 16,5.

4. Определим долю прибыли, приходящуюся на обособленные подразделения и головную организацию:

2 500 000 руб. х 83,5 / 100 = 2 087 500 руб. - доля прибыли, приходящаяся на обособленные подразделения;

2 500 000 руб. х 16,5 / 100 = 412 500 руб. - доля прибыли, приходящаяся на головное подразделение.

Учитывая вышеизложенное, организация обязана не позднее 28.02.2006 уплатить авансовый платеж в бюджет субъекта РФ, в котором расположены обособленные подразделения, через ответственное подразделение (N 2) в сумме 365 313 руб. (2 087 500 руб. х 17,5% <*>), а также в бюджет субъекта РФ, в котором расположено головное предприятие, в сумме 72 187 руб. (412 500 руб. х 17,5% <*>).

Сведения о суммах авансовых платежей по налогу на прибыль налогоплательщик сообщает своим обособленным подразделениям, а также налоговым органам по месту нахождения обособленных подразделений не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период (п. 3 ст. 288 НК РФ).

В бухгалтерском учете организация отражает условный расход (условный доход) по налогу на прибыль, который равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату (п. 20 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Поскольку в данном случае прибыль, по данным бухгалтерского учета, составляет 2 500 000 руб., то условный расход составит 600 000 руб. (2 500 000 руб. х 24%), что соответствует сумме авансового платежа по налогу на прибыль за январь, отражаемой в налоговой декларации.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, условный расход по налогу на прибыль отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

<*> Суммы авансовых платежей, а также суммы налога, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, исчисляются по ставкам налога, действующим на территориях, где расположены организация и ее обособленные подразделения (п. 2 ст. 288 НК РФ). В рассматриваемой ситуации расчет произведен исходя из применения максимальной ставки - 17,5% (п. 1 ст. 284 НК РФ).

2006-02-06	Н.В.Чаплыгина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

Торговая организация в январе 2006 г. получила от иностранного контрагента 100%-ную предварительную оплату в счет предстоящей поставки товара на экспорт. Контрактная цена товара составляет 5000 евро. Товар реализован на экспорт в феврале 2006 г., фактическая себестоимость реализованного товара - 60 000 руб., сумма "входного" НДС по реализованному на экспорт товару (10 800 руб.) организацией не была принята к вычету. Курс евро (условно) на дату поступления предварительной оплаты составляет 34,19 руб. за евро, на 31.01.2006 и на дату оформления ГТД (дату перехода права собственности на товар) - 34,2 руб. за евро. Документы, подтверждающие фактический вывоз товара в режиме экспорта, собраны не позднее 180 дней с даты оформления ГТД. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления. Каким образом отражаются данные операции в учете организации?

Поступления от других юридических и физических лиц в порядке предварительной оплаты товара не признаются доходами (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Сумма поступившей на валютный счет организации предварительной оплаты в счет предстоящей поставки товара отражается по дебету счета 52 "Валютные счета" в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Причем сумма предварительной оплаты учитывается обособленно, для этого организация к балансовому счету 62 может открыть соответствующий субсчет, например, 62-2 "Расчеты по предварительной оплате".

Записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей (п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

С 01.01.2006 до момента определения налоговой базы по НДС с учетом особенностей, предусмотренных ст. 167 Налогового кодекса РФ, в налоговую базу не включаются суммы оплаты, частичной оплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по налоговой ставке 0% в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ (п. 9 ст. 154 НК РФ).

При реализации товаров на экспорт, облагаемых НДС по налоговой ставке 0% согласно пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ (п. 9 ст. 167 НК РФ).

Таким образом, с 01.01.2006 у организации в месяце получения предварительной оплаты в счет предстоящей поставки товара на экспорт не возникает обязанности по исчислению НДС.

Доходы организации в иностранной валюте, согласно п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, принимаются к бухгалтерскому учету по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, которой в соответствии с Приложением к ПБУ 3/2000 является дата признания дохода в иностранной валюте.

Выручка от продажи товаров является доходом от обычных видов деятельности (п. 5 ПБУ 9/99). Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в п. 12 ПБУ 9/99, и принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемых исходя из цены, установленной договором (контрактом) (п. 6 ПБУ 9/99).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 на отдельном субсчете, например на субсчете 62-1 "Расчеты с покупателями за реализованные товары". Одновременно фактическая себестоимость реализованных товаров списывается с кредита счета 41 "Товары" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов).

После фактической отгрузки товара организация производит зачет в оплату стоимости реализованного товара ранее полученной предварительной оплаты в счет поставки данного товара, что отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 62, субсчет 62-2, в корреспонденции с кредитом счета 62, субсчет 62-1.

При вывозе товара с таможенной территории РФ в таможенном режиме экспорта НДС не уплачивается (пп. 1 п. 2 ст. 151 НК РФ), так как при реализации на экспорт налогообложение производится по налоговой ставке 0% при условии представления организацией в налоговый орган документов, предусмотренных п. 1 ст. 165 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ) <1>.

Документы (их копии), указанные в п. 1 ст. 165 НК РФ, представляются организацией для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% в срок не позднее 180 дней, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта (п. 9 ст. 165 НК РФ). Данные документы представляются одновременно с представлением отдельной налоговой декларации (п. 10 ст. 165 НК РФ).

В рассматриваемом случае исходим из условия, что организация в установленный срок представила все необходимые документы и, соответственно, не уплачивает НДС.

В результате изменения курса иностранной валюты на дату получения предварительной оплаты и на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период у организации возникает отрицательная курсовая разница (п. п. 3, 6, 7, 11 ПБУ 3/2000). Данная разница включается в состав внереализационных расходов (п. 13 ПБУ 3/2000) и отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 62, субсчет 62-2.

<1> При таможенном оформлении товара организация должна уплатить таможенные платежи - таможенную пошлину и таможенные сборы за таможенное оформление (пп. 2, 5 п. 1 ст. 318, п. 1 ст. 357.1 Таможенного кодекса РФ). В данной схеме не рассматриваются операции, связанные с начислением и уплатой таможенных платежей.

<2> При признании для целей налогообложения прибыли доходов и расходов методом начисления сумма полученной предварительной оплаты в счет предстоящей поставки товара не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

<3> Для целей налогообложения прибыли отрицательная курсовая разница относится к внереализационным расходам (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ), которые признаются на последний день текущего месяца (пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

<4> Для целей налогообложения прибыли выручка от реализации товаров признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). При признании для целей налогообложения прибыли доходов и расходов методом начисления датой получения дохода от реализации признается дата реализации товаров, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ).

Доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода (п. 8 ст. 271 НК РФ).

Кроме того, отметим, что с 01.01.2006 при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров, предусмотренных пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ, полученная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров (п. 3 ст. 153 НК РФ).

<5> При реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации товаров на стоимость приобретения данных товаров, определяемую одним из методов оценки покупных товаров в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией. При реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений ст. 320 НК РФ (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

<6> Вычет суммы "входного" НДС по товару, реализованному на экспорт, производится на основании отдельной налоговой декларации только при представлении в налоговый орган соответствующих документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ (п. 3 ст. 172 НК РФ).

2006-02-08	Н.А.Якимкина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

Как отразить в учете организации вознаграждение банка за оформление нелимитированной чековой книжки? Сумма вознаграждения в размере 25 руб. списана банком со счета организации. В каком порядке производится учет нелимитированной чековой книжки?

Оформление банком чековой книжки связано с расчетно-кассовым обслуживанием организации. При этом нелимитированные чековые книжки относятся к бланкам строгой отчетности и в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, должны учитываться на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности" в условной оценке.

По нашему мнению, расходы по оформлению чековой книжки организация вправе учесть в составе операционных расходов в текущем отчетном периоде в сумме, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности (п. п. 11, 14.1, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Для обобщения информации об операционных расходах Инструкцией по применению Плана счетов предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Одновременно нелимитированная чековая книжка учитывается по условной оценке, например, 1 руб. на забалансовом счете 006. Аналитический учет по счету 006 ведется по каждому виду бланков строгой отчетности и местам их хранения.

Для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с оформлением чековой книжки, организация может учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ), или как внереализационные расходы (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).

<*> Согласно разъяснениям ФНС России (см., в частности, Письма от 17.05.2005 N ММ-6-03/404@, от 23.03.2005 N 03-1-03/417/7 "О налоге на добавленную стоимость") операции по оформлению чековой книжки не подлежат обложению НДС, так как они связаны с расчетно-кассовым обслуживанием клиента банка (пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ).

2006-02-09	Е.В.Фещенко
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

Организация А в январе 2006 г. продала организации Б товары стоимостью 1 180 000 руб., в том числе НДС 180 000 руб. По соглашению об отступном в оплату товаров организация А получила от организации Б имущественное право на квартиру в строящемся доме, возникшее из договора участия в долевом строительстве. Цена договора полностью уплачена первоначальным участником. Организация А планировала стать собственником квартиры и использовать ее для проживания командированных работников обособленных подразделений, но в связи с отсутствием необходимой суммы денежных средств на расчетном счете вынуждена была передать имущественное право на квартиру организации В по соглашению об отступном в погашение задолженности за полученные товары стоимостью 1 062 000 руб., в том числе НДС 162 000 руб. Как отразить в учете организации А указанные операции?

В соответствии со ст. 409 Гражданского кодекса РФ по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (передачей имущества и т.п.). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами. В рассматриваемой ситуации организация А получает в качестве отступного имущественные права участника долевого строительства, возникшие на основании договора участия в долевом строительстве (ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации") <*>.

Поскольку при получении по соглашению об отступном имущественного права (требования к застройщику) организация А не планировала в дальнейшем использовать его с целью получения дохода, а намеревалась стать собственником квартиры, то данное право требования к застройщику не удовлетворяло условиям п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, и организация, на наш взгляд, могла учесть это требование в составе дебиторской задолженности на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в сумме договорной стоимости реализованных организации Б товаров (1 180 000 руб.) (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

При передаче по соглашению об отступном в оплату приобретенных у организации В товаров права требования организация списывает его стоимость со счета 76 в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и признает операционный расход (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). При этом организация признает операционный доход в сумме погашаемой задолженности перед поставщиком (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Погашение задолженности перед организацией В отражается записью по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции со счетом 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы".

Передача имущественных прав является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). При передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые помещения налоговая база по НДС определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом НДС и расходами на приобретение указанных прав (п. 3 ст. 155 НК РФ). В рассматриваемой ситуации стоимость, по которой передается имущественное право, меньше стоимости его приобретения. Следовательно, налоговая база по НДС в данном случае равна нулю.

В целях налогообложения прибыли доход от реализации имущественного права, вытекающего из договора участия в долевом строительстве, признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). При реализации имущественных прав налогоплательщик может уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

<*> Уступка участником долевого строительства прав требований по договору допускается только после уплаты им цены договора или одновременно с переводом долга на нового участника долевого строительства в порядке, установленном ГК РФ. Уступка прав требований по договору допускается с момента государственной регистрации договора до момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства (п. п. 1, 2 ст. 11 Федерального закона N 214-ФЗ). При этом договор уступки требования заключается в письменной форме, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации (п. 3 ст. 4 Федерального закона N 214- ФЗ, п. 2 ст. 389 ГК РФ).

2006-02-16	Е.А.Кондрашкина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

Организация в 2006 г. приобрела не завершенное строительством здание производственного назначения за 3 540 000 руб. (в том числе НДС 540 000 руб.) и получила свидетельство о государственной регистрации прав на не завершенное строительством здание. Для выполнения работ по достройке здания заключен договор с подрядной организацией. Стоимость выполненных подрядчиком работ составляет 2 360 000 руб., в том числе НДС 360 000 руб. Здание введено в эксплуатацию, поданы документы на государственную регистрацию прав собственности. В бухгалтерском и налоговом учете срок полезного использования здания установлен на основании Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, равным 36 годам (432 месяцам), амортизация начисляется линейным способом. Как отразить в учете указанные операции и в каком порядке принимаются к вычету суммы НДС, уплаченные продавцу не завершенного строительством здания и подрядной организации?

В бухгалтерском учете затраты организации на приобретение не завершенного строительством здания и его достройку подрядным способом отражаются в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94, утвержденным Приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167, а также Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

До окончания работ по строительству объекта затраты по его возведению учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств", и составляют незавершенное строительство (п. п. 2.3, 3.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, п. 7 ПБУ 2/94, Инструкция по применению Плана счетов).

Следовательно, приобретение не завершенного строительством здания отражается в бухгалтерском учете организации записью по дебету счета 08, субсчет 08-3, и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по договорной стоимости без учета НДС.

Сумма НДС, предъявленная к уплате продавцом объекта, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции со счетом 60. Указанную сумму НДС организация имеет право принять к вычету на дату принятия не завершенного строительством здания на учет (то есть отражения его стоимости на счете 08, субсчет 08-3) при наличии счета- фактуры и соответствующих первичных документов (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 Налогового кодекса РФ), что отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19.

Все затраты по достройке здания также отражаются на счете 08, субсчет 08-3, в данном случае - также в корреспонденции со счетом 60 на суммы принятых к оплате счетов подрядной организации (без учета НДС) (абз. 3 п. 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций), которыми являются составленные и подписанные организацией (заказчиком) и подрядчиком справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100).

Суммы НДС, предъявленные к уплате подрядной организацией, осуществляющей достройку здания, принимаются к вычету на дату принятия к учету выполненных работ (отражения их стоимости на счете 08, субсчет 08-3) при наличии счетов- фактур и соответствующих первичных документов (справок по форме N КС-3) (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 НК РФ Налогового кодекса РФ).

После окончания строительства здание, удовлетворяющее критериям, приведенным в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, принимается на учет в состав основных средств по первоначальной стоимости, которая определяется как сумма расходов на приобретение не завершенного строительством здания и его достройку (без учета принятого к вычету НДС) (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01, п. 5.2.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций).

Согласно ст. 219 Гражданского кодекса РФ право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации <*>. За государственную регистрацию права собственности на недвижимость в соответствии с пп. 20 п. 1 ст. 333.33 НК РФ взимается государственная пошлина, размер которой для организаций составляет 7500 руб. Документ об уплате государственной пошлины предъявляется вместе с заявлением о государственной регистрации прав (п. 1 ст. 11, п. 4 ст. 16 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним").

В бухгалтерском учете государственная пошлина, уплачиваемая в связи с приобретением объектов основных средств, формирует фактические затраты на приобретение основных средств, то есть включается в их первоначальную стоимость (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01, п. 24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

Таким образом, первоначальная стоимость здания в бухгалтерском учете составляет 5 007 500 руб. ((3 540 000 руб. - 540 000 руб.) + (2 360 000 руб. - 360 000 руб.) + 7500 руб.).

Стоимость здания, принятого к учету в состав основных средств, погашается посредством начисления амортизации (поскольку иное не установлено ПБУ 6/01), которая может производиться линейным способом. При данном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости здания и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования (п. п. 17, 18, 19 ПБУ 6/01).

Начисление амортизационных отчислений по зданию начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта в состав основных средств, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01) ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы (п. 19 ПБУ 6/01), то есть в данном случае в сумме 11 591 руб. (5 007 500 руб. / 36 лет / 12 мес.).

Суммы начисленной амортизации являются для организации расходами по обычным видам деятельности, на базе которых формируется себестоимость проданной продукции (п. п. 5, 8, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В соответствии с п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

Принятие здания к учету в составе объектов основных средств отражается записью по дебету счета 01 "Основные средства", субсчет, например, 01-1 "Основные средства, введенные в эксплуатацию, право собственности на которые не зарегистрировано", в корреспонденции с кредитом счета 08, субсчет 08-3 (Инструкция по применению Плана счетов). После получения свидетельства о государственной регистрации права собственности на здание его первоначальная стоимость переносится с субсчета 01-1 на субсчет 01-2 "Основные средства, право собственности на которые зарегистрировано".

В целях налогообложения прибыли введенное в эксплуатацию здание принимается в состав амортизируемых основных средств по первоначальной стоимости, которая определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ).

В данном случае предположим, что первоначальная стоимость здания в налоговом учете сформирована в том же порядке, что и в бухгалтерском учете <**>.

Амортизация по зданию, относящемуся к десятой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет), в налоговом учете может начисляться только линейным методом, при котором сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение первоначальной стоимости здания и нормы амортизации по зданию (п. п. 3, 4 ст. 259 НК РФ). Норма амортизации по зданию в данном случае равна 0,2315% (1 / 432 мес. х 100%).

Начисление амортизации по зданию в налоговом учете начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором здание вводится в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 НК РФ).

На основании п. 1.1 ст. 259 НК РФ организация при вводе в эксплуатацию здания имеет право на "амортизационную премию", то есть на включение в состав расходов отчетного (налогового) периода до 10% общей суммы расходов на приобретение и достройку здания.

При этом в случае, если организация воспользуется указанным правом, то при расчете суммы амортизации она не учитывает сумму данной "амортизационной премии" (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Расходы в виде "амортизационной премии" признаются в качестве расходов в том отчетном периоде, в котором в налоговом учете начинается начисление амортизации по данному зданию (абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации предположим, что организация воспользовалась предоставленным ей правом и приняла решение единовременно включить в состав расходов "амортизационную премию" в размере 10% стоимости введенного в эксплуатацию здания, то есть в сумме 500 750 руб. (5 007 500 руб. х 10%).

Тогда ежемесячная сумма амортизации по зданию в налоговом учете составит 10 433 руб. ((5 007 500 руб. - 500 750 руб.) х 0,2315%).

Соответственно, в месяце начала начисления амортизации по зданию возникает разница между амортизацией, начисленной в бухгалтерском учете, и расходами по данному зданию в виде амортизации и "амортизационной премии", признанными в налоговом учете. Сумма возникшей разницы составляет 499 592 руб. (500 750 руб. + 10 433 руб. - 11 591 руб.) и образует налогооблагаемую временную разницу, приводящую к образованию отложенного налогового обязательства в сумме 119 902 руб. (499 592 руб. х 24%). Указанное отложенное налоговое обязательство с месяца, следующего за месяцем начала начисления амортизации по зданию, будет ежемесячно уменьшаться на сумму 278 руб. ((11 591 руб. - 10 433 руб.) х 24%) (п. п. 8, 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

В приведенной ниже таблице отражения в учете хозяйственных операций использованы следующие наименования субсчетов, открытых к счету 68: 68-1 "Расчеты по НДС", 68-2 "Расчеты по налогу на прибыль", 68-3 "Расчеты по государственной пошлине".

<*> Право собственности на вновь создаваемый объект недвижимого имущества регистрируется на основании документов, предусмотренных ст. 25 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним". Представление документов на государственную регистрацию прав осуществляется в порядке, установленном ст. 16 Федерального закона N 122-ФЗ, согласно п. 6 которой заявителю выдается расписка в получении документов на государственную регистрацию прав с их перечнем, а также с указанием даты и времени их представления с точностью до минуты. Расписка подтверждает принятие документов на государственную регистрацию прав.

<**> По мнению Минфина России, выраженному в Письме от 06.05.2005 N 03-03- 01-04/1/237 (ответ на частный запрос налогоплательщика), платежи за государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним не связаны с деятельностью организации по приобретению, сооружению, изготовлению, доставке и доведению основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования, и по этой причине данные расходы не учитываются при формировании первоначальной стоимости основного средства в целях налогообложения прибыли.

Однако, на наш взгляд, такие расходы можно квалифицировать в целях налогообложения как затраты, связанные с приобретением объекта основных средств. Это обусловлено следующим. В гл. 25 НК РФ не указывается, каким образом определяется связь произведенных затрат с приобретением объекта основных средств. Следовательно, на основании п. 1 ст. 11 НК РФ можно применить правила, установленные в целях бухгалтерского учета. Как указывалось выше, в соответствии с п. 8 ПБУ 6/01 государственная пошлина, уплачиваемая в связи с приобретением объекта основных средств, включается в фактические затраты на приобретение основного средства.

На основании изложенного считаем, что и в целях налогообложения прибыли расходы по уплате государственной пошлины за регистрацию права собственности на построенное здание могут включаться в его первоначальную стоимость.

Кроме того, отметим, что в соответствии с разъяснениями УМНС России по г. Москве, приведенными в Письме от 20.09.2004 N 26-12/61294, расходы, связанные с регистрацией прав на недвижимое имущество, включаются в первоначальную стоимость этого объекта, если они осуществлены до его ввода в эксплуатацию.

2006-02-17	Ю.С.Орлова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

Как отразить в учете организации (ООО) следующие операции: в качестве вклада в уставный капитал ООО от учредителя получено производственное оборудование, не требующее монтажа. Согласованная участниками ООО стоимость полученного оборудования (с учетом НДС) составляет 1 300 000 руб., что соответствует номинальной стоимости вклада этого учредителя, указанной в уставе. Остаточная стоимость оборудования по данным налогового учета учредителя равна 1 200 000 руб. Сумма НДС, восстановленная учредителем пропорционально остаточной стоимости этого оборудования и указанная в передаточных документах, составляет 240 000 руб. Организация (ООО) планирует использовать оборудование в производственной деятельности для осуществления операций, облагаемых НДС.

Уставный капитал общества составляется из номинальной стоимости долей его участников (п. 1 ст. 14 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Вкладом в уставный капитал общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку. Денежная оценка неденежных вкладов в уставный капитал общества, вносимых участниками общества, утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно (п. п. 1, 2 ст. 15 Федерального закона N 14-ФЗ) <*>.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, расчеты с участниками ООО по их вкладам в уставный капитал учитываются на счете 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал". Записью по дебету указанного счета в корреспонденции со счетом 80 "Уставный капитал" принимается на учет сумма задолженности учредителей по оплате долей (в рассматриваемом случае - сумма, соответствующая размеру вклада учредителя, указанному в учредительных документах ООО, равная 1 300 000 руб.).

С 01.01.2006 согласно пп. 1 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ суммы НДС, принятые к вычету по основным средствам, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях передачи их в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ. В отношении основных средств восстановлению подлежат суммы НДС в размере суммы, пропорциональной их остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с указанным подпунктом, не включаются в стоимость имущества и подлежат налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном гл. 21 НК РФ. При этом сумма восстановленного НДС указывается в документах, которыми оформляется передача указанного имущества.

Производственное оборудование, полученное от учредителя в качестве вклада в уставный капитал, подлежит принятию к учету в качестве основных средств организации (п. п. 4, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Согласно п. 9 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

В рассматриваемой ситуации вклад учредителя оценен участниками ООО в сумме 1 300 000 руб. Таким образом, в бухгалтерском учете первоначальная стоимость основного средства, внесенного учредителем, определяется как сумма его вклада в денежной оценке, согласованной участниками ООО (1 300 000 руб.), за вычетом НДС, переданного учредителем (240 000 руб.).

Получение вклада в виде оборудования, не требующего монтажа, которое впоследствии будет принято к бухгалтерскому учету в составе основных средств, отражается записью по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в корреспонденции с кредитом счета 75, субсчет 75-1, в сумме 1 060 000 руб. Одновременно организация принимает к учету НДС, указанный в передаточных документах учредителя, что отражается записью по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 75, субсчет 75-1.

Вычет данной суммы НДС осуществляется в порядке, установленном п. 11 ст. 171, п. 8 ст. 172 НК РФ, и отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19.

В момент, когда оборудование приведено в состояние, пригодное к использованию, оно принимается в состав основных средств, что отражается бухгалтерской записью по кредиту счета 08, субсчет 08-4, и дебету счета 01 "Основные средства".

Имущество (имущественные права), полученное в виде вклада в уставный капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве вклада в уставный капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал (п. 1 ст. 277 НК РФ).

В данном случае остаточная стоимость полученного оборудования по данным налогового учета передающей стороны составляет 1 200 000 руб. <**>. При этом согласно пп. 1 п. 1 ст. 277 НК РФ у налогоплательщика-эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении имущества в качестве оплаты за размещаемые им доли.

Обращаем внимание на то, что поскольку сумма первоначальной стоимости оборудования, принятого к учету в состав основных средств, в бухгалтерском учете меньше, чем в налоговом, то при начислении амортизации по данному оборудованию будут возникать постоянные разницы, приводящие к отражению постоянных налоговых активов (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). В данной схеме начисление амортизации по оборудованию не рассматривается.

<*> Если номинальная стоимость доли участника общества в уставном капитале ООО, оплачиваемой неденежным вкладом, составляет более двухсот минимальных размеров оплаты труда, установленных федеральным законом на дату представления документов для государственной регистрации общества или соответствующих изменений в уставе общества, такой вклад должен оцениваться независимым оценщиком. Номинальная стоимость доли участника общества, оплачиваемой таким неденежным вкладом, не может превышать сумму оценки указанного вклада, определенную независимым оценщиком (абз. 2 п. 2 ст. 15 Федерального закона N 14- ФЗ).

<**> Поскольку сумму НДС, указанную в передаточных документах учредителем, организация вправе принять к вычету, считаем, что данная сумма не формирует стоимость полученного оборудования в налоговом учете.

<***> При определении налоговой базы по налогу на прибыль, а также при определении финансового результата от деятельности в бухгалтерском учете не учитываются доходы в виде имущества, которое получено в виде взноса в уставный капитал организации (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ; п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

2006-02-21	В.В.Гришина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Если вы не знаете как настроить ваш браузер для работы с онлайн-версией системы КонсультантПлюс, пожалуйста, прочитайте инструкцию на нашем сервере.
Перейти к инструкции

Выпуски за другие дни